¿Qué aporta el enfoque de sistemas a la contabilidad en la “era del conocimiento”?: cambio de paradigma contable(1)

Revista Nº 36 Oct.-Dic. 2008

Jorge Luis Juliao Rossi 

Omar Díaz Bautista 

(Colombia) 

Profesores 

Facultad de Contaduría 

Universidad de La Salle 

Introducción

En la crisis de confianza del capitalismo durante la primera década del nuevo milenio, generada por casos como Enron, Adelphia, WorldCom, Parmalat y la burbuja de las empresas “Punto com”, los sistemas contables y el papel de los contadores se tornó preponderante. Al respecto Stiglitz (2003) argumenta:

“Las stock options(2) proporcionan un buen ejemplo de cómo la contabilidad puede ofrecer información engañosa. Los estándares contables al uso, puestos en práctica por firmas de contabilidad independientes, están pensados para limitar el grado en que las empresas pueden incurrir en prácticas inadecuadas: razón por la que el FASB se mostraba tan preocupado por el manejo de las stock options. Pero los cambios de los felices noventa —las innovaciones financieras de las que tantos en Wall Street se enorgullecen— ofrecieron a las empresas cada vez más oportunidades para incurrir en dichas prácticas inadecuadas más allá del manejo de las stock options. Y los cambios en el sector de la contabilidad cambiaron los incentivos para las empresas dedicadas a tareas contables: las empresas de contabilidad, de las que se esperaba que aportaran un control independiente, recibían cada vez más incentivos perversos, incentivos que más bien eran incitaciones y desde luego las alejaban de la función de salvaguarda que se les supoía. La magnitud resultante del solo hecho de abstenerse de consignar las stock options es ya enorme. Según una estimación del 2001, los beneficios en el S&P 500 habrían sido un 20% inferiores si las stock options se hubieran consignado como gastos”.

Posterior a los anteriores sucesos, las instituciones internacionales de contabilidad y auditoría —International Accounting Standard Board (IASB), International Public Sector Accounting Standards Board, (IPSASB), Intergovernmental Working Group of Experts on International Standards of Accounting and Reporting (ISAR), International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB)— emitieron una numerosa (más de 35, consultar: Montes Mejía y Montilla 2005) serie de normatividades y estándares de presentación de la información financiera en el sector, que combinadas con los códigos de buen gobierno emitidos por la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE) en el 2004 y bajo la supervisión del Fondo Monetario Internacional (FMI) y del Banco Mundial (BM), intentaban construir una nueva estructura financiera internacional.

A pesar del esfuerzo anterior, estamos en ciernes de una nueva crisis económica mundial generada por la crisis hipotecaria en Estados Unidos (causada por la combinación de: conductas rentistas y riesgosas de los bancos que emitieron los préstamos hipotecarios, la deficiente regulación en la emisión de los bonos hipotecarios y la desinformación de los compradores finales), así como se puede estar presenciando el nacimiento de una nueva burbuja electrónica como lo referencia Álvaro Montes (2008):

“No hay que ser muy listo para sospechar que otra vez Estados Unidos podría estar construyendo una burbuja punto com, similar a la que se conoció a finales de los 90. Se sabe que la publicidad será un gran negocio en internet en algún momento, pero todavía no lo es. Y no hay fecha segura para esta segunda venida del Mesías publicitario. Facebook está valorado en casi 20.000 millones de dólares sin que facture gran cosa, solo porque promete mucho. Y los directivos de Yahoo, al rechazar la oferta de compra que les lanzó Microsoft por 44.600 millones de dólares, explicaron que Yahoo vale mucho más que eso por “nuestra marca globlal, gran audiencia mundial, recientes inversiones, potenciales ganancias y crecimientos futuros”; es decir, por lo que promete ser algún día, no por lo que es hoy.

Una burbuja punto com consiste en vender proyectos web no por el dinero que producen, sino por el que prometen producir. La primera vez que hubo una, a finales de los años 90, se hicieron transacciones fabulosas que después no se convirtieron en utilidades para nadie, hubo ruinas por doquier y una enorme destrucción de capitales; y asombrosas historias de negocios sobre gente que amasó fortunas vendiendo ilusiones. Algo parecido a lo que podría estar ocurriendo de nuevo. ¿Por qué diablos debe costar Yahoo más que lo que Microsoft ofreció por él? Ya ni siquiera es un buen servicio de correo electrónico, no es un portal interesante y está prácticamente noqueado en la guerra de los buscadores. Pero tiene 500 millones de usuarios y una marca muy apetitosa. Como Facebook, que tiene 64 millones de usuarios y una marca suculenta; solo genera utilidades por 30 millones de dólares, pero está valorada en casi 20.000 millones. O como YouTube, que fue vendida en 1.800 millones de dólares. O como Twitter, o tantos otros buenos ejemplos de la llamada Web 2.0, que se valorizan a pasos agigantados (...).

Resulta casi demencial que estos proyectos de Internet valgan mucho más que empresas consolidadas y con facturaciones reales muy superiores, como IBM, Microsoft o SAP. Sobre el peligro de este tipo de especulaciones con la economía digital había alertado en su época la revista The Economist, quizás el único gran gurú internacional que entonces se olió el fiasco que estaba por venir al final de los años 90. Pues bien, otro gran observador del acontecer económico de nuestros días, la revista Business Week, acaba de olfatear lo mismo. Habrá que prestar atención”.

Movido por la crisis hipotecaria el gobierno de Estados Unidos planea una reestructuración de los órganos de control, nuevas regulaciones, etc. En título del Wall Street Journal Americas del 13 de marzo del 2008: “EE. UU. planea amplio paquete de medidas para evitar que la crisis actual se repita”, y en concordancia con lo anterior, en Colombia el organismo de control competente anuncia (en título de la Revista Dinero de febrero 15 del 2008): “Cambios prudentes: la Superfinanciera prepara algunas normas para seguir avanzando en la administración del riesgo. El sector debe aprovechar la experiencia de la crisis internacional para redoblar los esfuerzos de prevención”.

¿No se estará haciendo más de lo mismo? Mientras los cambios y normas emitidas se hagan observando la contabilidad desde un paradigma instrumental (herramienta del derecho y la economía) centrado en lo financiero y bajo presión de poderosos grupos de interés, nunca va ser suficiente, es decir, si se sigue expandiendo el paradigma se seguirán presentando cíclicamente estas crisis que pueden ser evitables, y que tienen como una de sus causas (como ya se mencionó) sistemas contables que generan asimetría de información. La fórmula de diseño actual es: viejo paradigma + nuevas tecnologías = sistemas asimétricos de información contable (privilegios privados en el uso de la información); se pretende llegar a la siguiente estructura: cambio de paradigma + nuevas tecnologías = sistemas de información contable de interés y utilidad pública; los sucesos descritos y sus posibles consecuencias, ponen nuevamente en la palestra el tema de la necesidad de un cambio de paradigma contable(3), este ensayo pretende ser un aport en esa dirección y sentido.

Contexto. La respuesta a la pregunta (título) generadora del presente ensayo, está mediada por la interpretación estática o dinámica que se haga de la realidad observada; esto si se mantiene la perspectiva tradicional de las organizaciones sociales como sistemas simples (visión mecanicista de la empresa) o un sistema de complejidad de detalle (en la cual se describe la empresa como un organismo o sistema animado), o si por el contrario se adentra en el análisis de estas como sistemas altamente complejos o de complejidad dinámica (lo que corresponde con la descripción de la empresa como sistema social o desde un enfoque sistémico). Consultar anexo 1, ver figura 1.

 

A continuación, a manera de síntesis se describen algunas características del proceso de formación de riqueza realizado por las sociedades en las diferentes eras o estadios de desarrollo. Claramente el cuadro (Tabla 1) describe la manera como en la formación de riqueza intervienen unos recursos y la incidencia de las unidades organizacionales, más tarde empresas, para mantener el incremento de la riqueza. Relacionando la clasificación referenciada, se observa que la empresa mecanicista hace parte de la “Era Industrial”; en relación con la empresa organicista, aunque sus inicios datan de comienzos de la década de los treinta (del siglo XX) su desarrollo y auge puede ubicarse dentro de la “Transición de la era Industrial a la de Información”; la empresa observada como un sistema altamente complejo o como sistema social hace parte de la “Era de la información o del conocimiento”.

Tabla 1
Evolución de las eras económicas de la humanidad
Era o sociedadInicioEvento determinanteFactor de poderRecurso más importanteActivo principalEvolución en el manejo comercial
Agrícola7000 a.C.Primeros cultivos efectuados buscando sustento comúnFuerzaMano de obra - ejercitosTierrasTransacciones comerciales bastante informales
Industrial1760 - 70Comienzo de la utilización de la máquina de vapor para propósitos industrialesRiquezaDineroMáquinasTransacciones registradas = datos
Trancisión de la era industrial a la de información1956En Estados Unidos el número total de técnicos empleados y ejecutivos (trabajo intelectual) supera al número total de obreros (trabajo manual)Trancisión de la riqueza al conocimientoTrancisión del dinero a la tecnología de informaciónInformaciónDatos organizados = información
Información o del conocimiento1991En Estados Unidos los gastos de capital en tecnología de información exceden a los gastos en tecnología de producciónConocimientoTecnología de informaciónConocimientoInformación analizada = conocimiento
Fuente: Estrada, G. (1998) basado en Alvin Toffler (1985).

 

Desde luego se advierte la relación y evolución de categorías entre las tres categorías primitivas, factor de poder, recurso más importante y activo principal (lo anterior ha tenido profundas incidencias en las dinámicas de las sociedades, motivaciones de guerras, consolidación o desvanecimiento del Estado-Nación, las tradiciones culturales, entre otros) en relación con la primera categoría, es importante la distinción entre la era industrial y de la información; en la primera, el factor de poder está asociado a bienes tangibles (acumulación de riqueza), así como una manera distinta de producirlo; en tanto que en la era de la información, el factor de poder es de naturaleza intangible y está basado en el conocimiento: se basa en la creatividad e innovación de los trabajadores, en la estructura de gestión (que incluye uso de recursos informáticos dentro de sistemas de decisión, así como la cultura organizacional formal e informal) y estructura de relaciones (con los interesados en la organización); lo anterior se ha denominado “Capital Intelectual”.

Coligiendo de lo que se acaba de describir, se hace necesario especificar los supuestos a partir de los cuales se trabaja la relación: dinámica de sistemas (D.S.)-contabilidad; ambas como pertenecientes al conocimiento y producto de la evolución del pensamiento humano, estos supuestos son:

• Dinámica socio-económica: es entendida como la evolución que se ha dado sinérgicamente entre la estructura: economía (riqueza), las relaciones políticas (poder) y el conjunto de la sociedad, incluido a las instituciones, entre otras.

• Empresa como una organización social: aquí se entiende que la organización básica de generación y acumulación de riqueza ha sido la empresa, que ha evolucionado a la par con el desarrollo de las fuerzas productivas y que como tal adquiere una connotación social. Esto es que su conformación tiene un fin de interés individual y colectivo.

• Evolución de información y control de acuerdo con las condiciones: relacionando los supuestos anteriores aparecen dos factores determinantes que permitieron garantizar la evolución de las empresas, la información y el control.

Sostenemos como hipótesis central, para explicar la relación entre la D.S. y la contabilidad-contaduría, que la relación contabilidad-contaduría ha sido históricamente la expresión de la información y el control dentro de la evolución de la dinámica socio-económica y de la empresa como una organización social, ligada lo anterior a la evolución de los distintos intereses(4) de los diferentes agentes sociales relacionados con ella. Dentro de esta emerge entonces la necesidad de ser útil a la sociedad, como imperativo ético y ecológico (la disyunción entre negocios —lo humano— y hábitat, es absurda, y los resultados han cobrado y siguen cobrando millones de vidas humanas —además de daños irreversibles al medio ambiente—, u observado de manera diferente, se han logrado estándares de vida “muy altos” para pequeñas sociedades a costa de una vida miserable para millones de personas).

1. Método

En adelante se reflexionará en torno a lo anterior. Se hace entonces un breve repaso de las tradiciones contables (que aunque no casan exactamente en la evolución histórica descrita, podemos, para no entrar en conflictos de categorías epistémicas(5), asumir como parte de la historia de las dinámicas socioeconómicas); posteriormente, nos centramos en las demandas de las organizaciones actuales y de la sociedad como exigencias a la relación contabilidad-contaduría, y la posible mediación del enfoque de sistemas (y la D.S.) como descriptor de esa realidad y como disciplina proponente de soluciones.

1.1. Descripción del problema: evolución de la contabilidad

La tradicional fórmula de A - P = C nos muestra, si bien, una relación de igualdad entre activo, pasivo y capital, también señala el hecho de separar recursos que utiliza la organización de quien los coloca al servicio de la misma. Esta poderosa concreción significará la dinámica de desarrollo del capital, en la medida que entrega un elemento esencial, el control del flujo de recursos en su etapa primaria: mercancía-dinero-mercancía. Esta larga etapa se soporta en principios que se convierten en las reglas a observar, sobre la manera de hacer las imputaciones, dentro de las cuales aparecen varias escuelas que hacen énfasis en uno u otro aspecto, —las cuentas, hacienda, etc.— (Tua 1988). Es una etapa que esencialmente se guía por consideraciones de carácter jurídico, debido a que los principios son llevados a la norma (Tascón 1996).

Este proceso se hace evidente desde la interpretación de la lógica que permite controlar el flujo de recursos que circulan teniendo como epicentro la empresa. En estas primeras etapas, la información busca ilustrar cómo ha sido este proceso, y mostrar, también, qué tanto del capital entregado para la gestión se retorna. De esta manera, la organización es comprendida como gestora del capital, que permite ampliar el círculo de producción, en la medida que entrega un excedente.

La revolución industrial trae consigo un cambio en la dinámica de producción y por consiguiente de la organización. La contabilidad responde de dos maneras: a) al interior de las organizaciones constituyendo un subsistema de representación de los procesos de producción y b) estructurando la información para mostrar los resultados a terceros. La información que interesa fuera de la organización presenta la concreción de la dinámica que ahora realiza el capital, dinero-mercancía-dinero, expresión que puede significarse en su evolución como capital-producción-capital. De esta lógica se desprende la necesidad de quienes aportan capital en conocer sobre la administración de sus recursos. Pero además aparecen otros agentes involucrados que tienen especial interés, como los bancos, los acreedores, el mismo Estado para efectos de tributación.

Las dos dinámicas anteriores significarán un cambio o una ampliación de la síntesis inicial A – P = C, en algo así como(6) A – P = C (I, G) o incluyendo el concepto de tiempo para observar el proceso de generación de riqueza: C = F (A, P)t = F (A, P)t-1 + U (I, G)t-1. El capital en el periodo t es igual al capital en el periodo t-1, más los rendimientos —representados por la función U— en ese periodo, esto indica que la nueva síntesis quiere explicar las condiciones de reproducción del capital. Sin embargo, esta explicación sobre la realidad de la organización está limitada a la dinámica económica, pero a la luz de la contabilidad financiera. En términos de la literatura actual son las bases los paradigmas de Belkaoui, de los programas de investigación legalista y económica (Tascon 1996; (Cuadrado y Valmayor 2000).

Este sistema de la contabilidad tiene dos propiedades que le son inherentes: el control y la información. La información sistematizada es el referente de una cantidad de elementos que están en permanente cambio, la producción, distribución y la adscripción a una propiedad (Ariza 1996, 2003). En tanto que, el control se realiza sobre la manera como los recursos involucrados y procesos garantizan la generación de excedente y la viabilidad de la organización.

La dinámica de la economía capitalista lleva a nuevas exigencias. Los cambios de modelo exigen nuevos requerimientos, la síntesis ahora está en función de la actividad financiera, de lo cual se supone una condición de reducir la medición al factor que identifica al mercado financiero, el interés. En consecuencia, la fórmula inicial A – P = C, se afecta así: C = F (A, P, i)t = F (A, P, i)t-1 + U (I, G, i)t-1. Mediante esta síntesis la contabilidad ofrece una explicación de la situación económica - financiera de una organización en función de requerimientos de una estructura financiera. Esto significa que la expresión C = F (A, P, i)t = F (A, P, i)t-1 + U (I, G, i)t-1 adquiere validez, “por tal razón la contabilidad financiera por partida doble constituye la racionalidad instrumental del capital” (Gómez 2004). Los modelos construidos sobre esta base son interpretaciones parciales de la dinámica de las organizaciones, así teoría del portafolio, los costos de transacción, de mercados de valores, entre otros, son xplicaciones del mundo financiero, que si bien es complejo, es sólo una parte de una empresa.

A la par con el desarrollo de las fuerzas productivas y las relaciones sociales, aparecen nuevos aspectos y cada vez más complejos, que se escapan a la contabilidad financiera: tal es el caso de la valoración y medición del patrimonio cultural e histórico, ambiental y de biodiversidad, el capital intelectual, entre los más importantes.

La concreción que se hace en la estructura de técnicas y prácticas contables y un marco de referencia de la regulación contable internacional (Gómez 2005), no son suficientes para explicar las nuevas realidades. Este tipo de nuevos conceptos son asumidos por la lógica de la racionalidad financiera en su última expresión: C = F (A, P, i)t = F (A, P, i)t-1 + U (I, G, i)t-1(7). La síntesis que realiza la contabilidad en el marco financiero es insuficiente para dar cuenta de la complejidad que envuelve a las organizaciones. Es importante una nueva expresión, basada en nuevo (o nuevos) paradigma(s), que permita adquirir una comprensión de la realidad más allá del juego limitado de principal-agente, entre accionistas, gerentes y Estado, donde lo central son las ganancias e intereses particulares, remuneración e impuestos respectivamente.

1.2. El enfoque sistémico como mediador: una visión de las organizaciones en la era de sistemas exige una visión sistémica de la relación contabilidad-contaduría

El uso del enfoque de sistemas no es una impostura académica, ni mucho menos, es un problema de encuentro de saberes entre un enfoque de pensamiento coherente, y una disciplina que se ha quedado rezagada a los cambios socio-económicos históricos. Decir que la contabilidad está en crisis puede ser arriesgado; lo que se puede afirmar (como se describió) que la sociedad cambió y está cambiando, y que la relación del hombre con el medio ambiente y con sus semejantes debe cambiar; y basados en nuestra “hipótesis central” de diálogo, si pretendemos que la contabilidad sea no solo la expresión histórica de la información y control, sino la actual, entonces emerge la necesidad de expandir(8) y cambiar(9) el paradigma contable actual.

Lo anterior es coherente con los procesos de cambio históricos de la contabilidad, tal y como lo señala Guillermo Martínez (1996) “... paradójicamente la crisis del capitalismo ha hecho posible un avance en el campo del conocimiento contable que se manifiesta en el intento de lograr cohesionar reglas contables que respondan fundamentalmente al afán de comunicación entre las empresas y sus accionistas o inversores y entre estas y los diversos y heterogéneos usuarios de la información”. Con la prescindencia del enfoque sistémico, funcionalista o estructuralista (o trascendente(10)) que utilicemos para abordar el tema, debemos consentir una realidad histórica: las crisis económicas influyeron sobre el conocimiento contable. De hecho esta influencia es tardía, ex-post, pero su identificación debe servirnos para rescatar esta vinculación entre crisis y desarrollo de la contabilidad (Jorge Gil, citado en Martínez 1996). Por tanto, en la medida que podamos precisar las crisis económicas y conceptualizar su actual desarollo, vamos a estar en mejores condiciones como para defender un nuevo modelo contable(11).

Pensar sistémicamente la información y el control, esto es, la contabilidad como perceptora de la realidad de la empresa, implica percibir un ambiente complejo, en la medida que la organización es un sistema abierto y dinámico; en tanto es abierta está influenciada por el entorno económico y social; en cuanto dinámica, a su interior, los diferentes subsistemas cambian a la vez que la organización como un todo se adapta a las condiciones externas. Pensar la información y el control, en perspectiva sistémica, implica entender que la contabilidad financiera, y el control sobre lo financiero, es apenas un subsistema de apoyo para distintos niveles lógicos de decisión, y que la organización está mediada por un conjunto de relaciones de lo financiero con otros subsistemas (operativos, estratégicos y políticos) (ver figura 2).

 

Fuente: Schwaninger (1997).

 

Lo anterior muestra que actualmente debido a la complejidad de las relaciones empresariales, dirigir y controlar una empresa basado exclusivamente en indicadores de costos o utilidad (variables financieras) es un error que se puede pagar con la pérdida de viabilidad de la empresa en el largo plazo. Variables de control relacionadas con la capacidad de desarrollo, viabilidad, capacidad de solución de problemas, flexibilidad, emergen dentro de lo que actualmente se conoce como economía del conocimiento.

1.2.1. Expansión del paradigma contable: observado como etapa de transición paradigmática

Lo inapropiado de la contabilidad como sistema de información consiste en que sus productos son históricos y basados en información eminentemente financiera, y aunque pueden ser de utilidad para usuarios externos (accionistas, inversionistas, proveedores, financistas, el Estado), cuando su uso tiene como fin la gestión (control) de la organización, pierde valor. A continuación, dos miradas del tema desde los dos enfoques (contabilidad-contaduría y dinámica de sistemas).

Al respecto afirma Franco (2003): “Estas observaciones permiten concluir que la contabilidad hace énfasis en el aspecto financiero, en los flujos de dinero representados en los informes contables y, de otra parte, su utilidad es externa, además, posterior a los actos administrativos, dado su carácter histórico, lo cual la hace inútil para los administradores en sus procesos de planeación, coordinación, dirección y ejecución de las actividades que le son propias”.

Desde otra perspectiva, Forrester (1972), creador de la Dinámica de Sistemas, cuestiona: “¿El uso principal que comúnmente se hace de la información contable, no es información de desempeño? Mide el éxito pasado de la organización. Desempeña una acción de vigilancia para asegurar la honestidad. Actúa como base de recompensas, tanto para gerentes como para accionistas… Sin duda la información contable goza de gran estima como dato para llevar a cabo las decisiones operativas corrientes. Pero ¿se justifica esto? ¿Interesa si el estado de ganancias y pérdidas y el balance del último mes se encuentran disponibles el 5 ó el 25 de este mes, dado que ambos reflejan los resultados de las decisiones tomadas hace seis meses, un año o cinco años? ¿Interesan tres semanas más de demora, adicionales a un año o más?”

Es interesante observar que las reflexiones de los autores, a pesar de tener 31 años de diferencia, son totalmente coincidentes, lo que demuestra el letargo de la contabilidad así sea en procesos de expansión paradigmática. El problema de suministro de información, en tiempo real, ha intentado ser superado mediante el uso de la inteligencia artificial(12) (I.A.) y las tecnologías de la información y de la comunicación (TIC)(13); y aunque es posible pensar en organizaciones donde, dada su naturaleza (empresas basadas totalmente en capital intelectual y que manejen la mayoría de sus operaciones en forma electrónica y en red) y los sistemas de información utilizados, sea posible producir información contable en tiempo real, la visión presenta las siguientes implicaciones.

La primera es que no aplica hoy a la mayoría de organizaciones. El aumento de capital intelectual dentro de las organizaciones no implica una automatización o virtualización total de las operaciones y de la información que estas producen. Para unas será posible, pero para otras, dadas las restricciones impuestas por el mismo negocio, la información en línea no es viable. La segunda implicación es que cada vez es más posible (utilizando apropiadamente las tecnologías mencionadas) la tendencia hacia la agilización de tareas repetitivas, procesamiento y análisis de la información que dichas tecnologías suministran.

En relación con la naturaleza de toma de decisiones apoyadas por la información contable, muchos autores (Schwaninger 1997; Forrester 1972) declaran que su mayor provecho (al obtenerla oportunamente) en la gestión de empresas, está relacionado con decisiones de carácter operativo. Lo anterior puede superarse si se observan los sistemas de información contable, como contenidos (y proveedores de insumos) dentro de suprasistemas de decisión estratégicos y políticos.

Lo anterior demanda un cambio del contador (de la contaduría), ya que la labor repetitiva de manipulación tradicional contable, denominada en la presente investigación como “Contador exclusivamente técnico”, más temprano que tarde va ser reemplazada por aplicaciones tecnológicas. “Como nota final, debe apuntarse que la aplicación de la I.A. a la contabilidad y las finanzas va a modificar el trabajo de los contables, pues se eliminarán tareas repetitivas, haciendo posible que las personas se centren en las tareas de más alto nivel, como son el diseño de sistemas de información y la toma de decisiones” (AECA 2006).

Emerge la necesidad de un contador homeostático: “En la segunda visión, se observa al contador como parte activa de un conjunto de conversaciones que incluyen acuerdos y decisiones políticos, gerenciales y operativos que tienen en cuenta el entorno en el cual se desenvuelve la organización y el diseño (con todas sus características) que se ha hecho de la empresa. Acuerdos y relaciones dinámicos (y muchas veces continuos) en el tiempo (cambian en el tiempo) que enmarcan, delimitan, y de los cuales emergen las transacciones contables”. Lo anterior sólo es posible si la contabilidad-contaduría sigue siendo la expresión de la información y el control, pero para esto es necesario que el contador:

1. Aprenda el manejo de herramientas de I.A. y TIC.

2. Comprenda la dinámica socioeconómica y de las organizaciones dentro de la era de los sistemas; visiones parciales llevan a propuestas de soluciones parciales y muchas veces generadoras de consecuencias inesperadas o contrarias a lo deseado en el largo plazo. Lo anterior exige inicialmente de herramientas de mediación que permitan comprender tal dinámica, la corriente de “circulación económica” y los modelos cualitativos (diagramas causales) de la dinámica de sistemas cumplen con tales propósitos.

3. Sea competente en el uso de conceptos y herramientas que posibiliten el manejo de entornos complejos y las organizaciones comprendidas.

4. Construya la habilidad de representar cualitativamente las principales decisiones de la organización. Establezca modelos de decisiones conceptuales que relacionen la información contable con sistemas de información mayores, mapee los límites de la información contable, dentro de los esquemas de decisión de la organización.

5. Construya modelos de decisión propios basados en el enfoque de sistemas (cibernética organizacional, metodología de sistemas suaves, enfoque de sistemas de Ackoff, dinámica de sistemas), que permitan no solo anticipar cambios sino ser agente de cambio. Estos modelos pueden ser construidos para cada unidad de negocios o a nivel organizacional.

Es conveniente aclarar que no se pretende llevar la contabilidad diaria en un modelo de dinámica de sistemas, lo cual, aunque puede hacerse, puede ser engorroso, inmanejable (como se demostró en el ejemplo del balance general) e innecesario. ¿Qué utilidad puede tener para la viabilidad y desarrollo de la organización llevar el detalle diario de transacciones tales como el pago de servicios generales o los pagos ya establecidos o permanentes, tales como los de vigilancia? Lo que se pretende es construir modelos de inteligencia basados en la selección de variables controlables y no controlables relevantes para el diseño de toma de decisiones de la organización.

A nivel operativo, se pueden construir modelos locales basados en información financiera por unidades de negocio, por ejemplo, procesos de costeo basado en actividades, que incluyan las relaciones con actividades de apoyo. A nivel de la empresa como sistema, no se pretende simular todos los aspectos de la organización, se deben construir modelos de decisión sobre asuntos que interesen o sean factores críticos o claves de éxito. Para lo anterior, el contador está obligado a mirar los sistemas contables como subsistemas de información, debe mapear cuáles son los límites de la información contable, a qué subsistemas de decisiones apoya (subsistemas operativos, de control, de inteligencia, políticos; o es insumo y producto de coordinación y monitoreo) y en cuáles decisiones; y se deben construir modelos que integren estos con los demás subsistemas de información de la organización, de tal forma que se construya un sistema de información y control integrado, que abarque los niveles lógicos de gerencia (ver figura 2).

Lo anterior, es un insumo para construir mundos virtuales que intenten simular la dinámica (o parte de ésta: solo se debe simular lo relevante, como se mencionó anteriormente) de la organización. La información contable que se considere importante para ser incluida en éstos modelos integrados, es la que debería observarse en forma dinámica. La simulación permite el fortalecimiento del aprendizaje de segundo orden y potencia en el contador el desarrollo de un pensamiento crítico que le permita recomendar cursos de acción o de intervención de acuerdo con los análisis de sensibilidad del modelo dinámico y con los objetivos trazados por la organización.

Con un profesional contable, apoyado por avances tecnológicos provenientes del apoyo del enfoque de sistemas a la contabilidad, se puede superar una de las principales críticas al egresado de contaduría: “no posee una visión integral del complejo mundo de los negocios, que le permita ser parte activa en el planteamiento y solución de situaciones problemáticas altamente complejas-pluralistas que se presentan en las organizaciones sociales” (Juliao y Diaz 2007).

1.2.2. Necesidad de un cambio de paradigma contable

Los modelos mentales con los cuales se observa el mundo definen en gran parte lo que éste es, así como la forma como un observador afronta los problemas o actividades que hace en él. Cuando estos modelos mentales son consensuados, aceptados y compartidos en el “quehacer”, en el “cómo hacer”; y en el pensar el “quehacer” y el “cómo hacer” de una comunidad, se crea una visión compartida que dependiendo de los niveles de aceptación y utilidad puede convertirse en un paradigma.

Los cambios paradigmáticos nacen de reflexiones permanentes dentro de las ciencias y la filosofía, de la percepción de problemas del mundo real, de intereses políticos, religiosos, científicos, culturales, y su apalancamiento viene al menos a nivel científico dado por el poder de solucionar problemas que el paradigma anterior no solucionaba o no lo hacía satisfactoriamente. En otras palabras un paradigma o el quiebre paradigmático que puede durar muchos años, nace de una retroalimentación permanente con el mundo (ver figura 3).

 

Fuente: construido a partir de conceptos de Kuhn (1970), Argyris y Schon (1978) y Sterman (2000).

Cuando un paradigma está constituido formalmente y es aceptado por una comunidad científica, se crean un conjunto de intereses alrededor de él que cortan la retroalimentación con el mundo real, o si esta existe, solo permiten observar lo que el paradigma quiere observar, entrando en un círculo de retroalimentación de refuerzo autoafirmante (ver figura 4).

 

Fuente: construido a partir de conceptos de Huhn (1970), Argyris y Schon (1978) y Sterman (2000).

La disciplina inicia entonces un proceso de aprendizaje de ciclo simple (ver anexo 2), que le permite con el tiempo aumentar su eficiencia, es así como en el caso de la contabilidad se inicia un proceso de perfeccionamiento histórico de las prácticas y normas contables relacionadas con auditoría y costos (pertenecientes respectivamente a tradiciones legales y económicas de la disciplina) de acuerdo con los interesados en la información financiera con poder de decisión. Los mecanismos de retroalimentación autoafirmantes se activan en épocas de crisis, pero como éstos observan el acaecer del mundo con un filtro financiero-legal, no actúan como agentes de cambio sobre el paradigma actual (ver figura 5).

Respecto a lo anterior, Franco (2003) comenta(14): “El periplo por las tradiciones contables se hace con el objetivo de demostrar cómo la contabilidad ha actuado como servidumbre del derecho en sus procesos operativos y de la economía en sus construcciones tecnológicas, sin alcanzar una identidad como disciplina entendiendo como tal un corpus de conocimiento y técnica. La contabilidad está sometida a los movimientos que se dan en las relaciones económicas y a los reconocimientos de las estructuras jurídicas, ligadas a unos conocimientos externos que no le permiten avanzar en la construcción de conocimiento”.

 

Fuente: construido a partir de conceptos de Kuhn (1970), Argyris y Schon (1978) y Sterman (2000).

No se genera aprendizaje de segundo orden (ver anexo 2), y los miembros de la comunidad contable, especialmente los encargados de llevar a cabo la práctica disciplinar pierden la capacidad de reflexión (de auto-observarse, pierden la capacidad de asombro) acerca del sentido de lo que hacen dentro de un mundo en constante cambio. La cuestión ante la crisis es que si esta genera cambios cuantitativos (más de lo mismo pero en diferente tamaño y volumen), el proceso de aprendizaje de ciclo simple es suficiente para la adaptación disciplinar. Pero cuando se presentan cambios cualitativos, que exigen cambios en la forma de percepción y en la estructura de las organizaciones y disciplinas, aquellos que hacen tender el aprendizaje operativo a cero, la ausencia de circuitos de aprendizaje de segundo orden impide detectar los cambios y por ende la adaptación disciplinar.

En el segundo caso se inicia un proceso de defensa del paradigma actual por parte de sus partidarios, el cual inicia con una negación de las necesidades de cambio; y continúa (ante evidencias abrumadoras de lo necesario del cambio) con lo que se ha denominado en esta investigación como “proceso de expansión de los límites del paradigma”, este consiste en intentos de ampliar, conceptos y metodologías del paradigma actual (pero sin salirse de él) o acomodar conceptos del paradigma emergente, de tal forma que se construyan explicaciones válidas a las nuevas necesidades. Al respecto Shlomo Maital (1982 citado en Daly; Cobb 1997) afirma “A medida que crecen las pruebas disonantes y atacan las tesis predilectas de una disciplina, la acrobacia virtuosa de los creyentes de esa disciplina endereza de nuevo las cosas”. En contabilidad son evidentes estos procesos, basta citar la extrapolación del concepto de valoración que se hizo de la disciplina tradicional hacia la contabilidad ambiental.

Desde la comunidad contable han emergido voces de cambio, algunas proponiendo un verdadero cambio de paradigma. “El cambio implica ruptura, sustituir lo utilizado por lo innovado, repensar los fundamentos de la naturaleza, objeto y método de la contabilidad para poder abordar la construcción de nuevos conceptos, con la potencialidad de solucionar problemas a partir del saber. Esta debe ser la aventura intelectual a emprender, sin afán; el presupuesto para el desarrollo de un proyecto cognoscitivo no es un asunto de soluciones de un día para otro ni de problema por problema y conduce a conclusiones que van a parecer suficientemente elementales” (Franco 2003).

2. Reflexiones finales

La relación entre dinámica de sistemas y contabilidad que se plantea en este escrito sugiere que es necesario tener una visión más compleja para abordar los problemas en torno a las organizaciones y las sociedades que las contienen. La visión tradicional con la cual la contabilidad ha abordado la realidad de la empresa, centrada en lo financiero, se torna incompleta; surge la necesidad de ampliar la explicación a los sistemas sociales (entre los cuales la empresa es apenas un subsistema).

En ese proceso de “darse cuenta”, se observó que es indiscutible que los hechos o fenómenos a explicar por la contabilidad son cada vez más complejos (globalización financiera y comercial, TIC, capital intelectual, sociedad del riesgo, responsabilidad social de las organizaciones, etc.), por lo cual requiere el aporte de otras disciplinas; y este apoyo no debe estar relacionado exclusivamente con la búsqueda de mediaciones pedagógicas para un mejor aprendizaje de la contabilidad actual (lo cual es de por sí un gran avance, si por medio de esta los contadores dinamizan su participación

en las organizaciones de la “era de los sistemas”), debe relacionarse además con la construcción de herramientas tecnológicas y reflexiones epistemológicas-prácticas que permitan una comprensión e intervención útil en los problemas de hoy.

Siguiendo la anterior línea de reflexión, los desarrollos interdisciplinares deben ir dirigidos a repensar la contabilidad desde un punto de vista práctico y ético; desde el primero, cabría reflexionar si el paradigma legal-financiero dominante en la disciplina es útil dentro de los entornos empresariales actuales (por ejemplo, ¿qué pasa cuando se intenta cuantificar activos de capital intelectual monetariamente?; o ¿cuáles son los límites de la información contable como insumo para toma de decisiones más allá de las operativas?); desde lo ético, ante la actual situación del mundo (contaminación, sobreexplotación de recursos naturales) y ante tantos problemas sociales de exclusión, de explotación del otro (distribución inequitativa de riqueza, inequidad en sistemas educativos y de salud, etc.), la contabilidad debe recrearse con el propósito de ser una herramienta útil de información y control de bienes comunitarios (medio ambiente, patrimonio cultural, recursos naturales) para la sociedad. La investigación aarca estos tópicos que son importantes en la discusión, pero que desde luego son más los interrogantes que surgen que las respuestas acabadas.

El espíritu mismo del enfoque de sistemas emerge como un cambio de percepción acerca del ser en el mundo, que intenta observarlo como parte de la naturaleza y no como controlador y explotador de esta ni de sus semejantes. Emerge dentro de él un interés por el mundo, por las cosas y por el otro. El enfoque de sistemas proporciona un entramado de conceptos y herramientas - metodológicas que pueden posibilitar la discusión acerca de los complejos fenómenos que involucran la actividad de la empresa.

La contabilidad puede hacer uso de esas reflexiones para intentar un cambio del paradigma financiero —totalmente mecanicista— a otra clase de paradigmas con base en lo cualitativo, que le permitan construir sólidamente distinciones como contabilidad ambiental, contabilidad social, contabilidad del conocimiento, contabilidad del patrimonio cultural, etc., que admitan evaluar los impactos que los diferentes agentes sociales ocasionan sobre individuos, comunidades, naturaleza y sobre la vida misma. Evaluaciones que deben servir como insumos para construir verdaderos sistemas de control social, basados no solamente, por ejemplo, en el concepto ambiental irresponsable imperante que se resume en el que contamina paga, control eminentemente fiscal, sino en un control mediante diseño de estructuras en el cual se controla el diseño de las mismas y los puntos de fuga o de descontrol durante su funcionamiento.

Dada la magnitud del tema, amerita la creación de programas de investigación al respecto, por extensión y complejidad no pueden ser tratados en la presente investigación. Pero se plantean las siguientes hipótesis, como insumos para futuras investigaciones: 1. El enfoque de sistemas(15) puede proporcionar las bases conceptuales que permita repensar el entramado teórico, tecnológico y técnico necesarios para construir una contabilidad social, no necesariamente verdadera, pero sí apropiada al ser humano; 2. La dinámica de sistemas puede proporcionar, dada su posibilidad de construir mundos virtuales, la posibilidad de simular los efectos de adoptar sistemas conceptuales distintos al actual dentro de diferentes escenarios de la dinámica social(16).

Dada la complejidad de las discusiones propuestas, teniendo como referente la aproximación epistemológica entre las dos disciplinas, dinámica de sistemas y contabilidad, desde luego se generan muchos interrogantes. Tal como se reseñó en la discusión propuesta a lo largo de este escrito y de la investigación misma, las respuestas a muchos interrogantes suelen ser aproximaciones, lo que implica una reflexión mayor a lo largo del tiempo.

Anexo 1

Clasificación de sistemas

Los sistemas sociales pueden clasificarse(*) utilizando dos criterios(17), el primero es la divergencia de valores de las personas que interactúan, en ese sentido encontramos: relaciones unitarias, en las cuales las personas comparten valores e intereses; relaciones pluralistas, en las cuales los implicados pueden tener valores e intereses divergentes, pero tienen lo suficiente en común para que valga la pena seguir perteneciendo a la coalición que conforma la organización; y relaciones conflictivas o coercitivas, en las cuales los intereses de los implicados divergen irreconciliablemente de tal forma que el poder de algunos de los implicados coercione a los demás.

El segundo criterio es el nivel creciente de complejidad de los contextos de las relaciones, en ese sentido, la clasificación va de simple(18) ® complejo(19)® altamente complejo, dependiendo de: el número de implicados, número de interacciones o relaciones entre estos, sus estados emocionales, la importancia atribuida a lo que está en juego (negociación), así como de la posibilidad de ocurrencia de eventos aleatorios en el tiempo que incidan en todos los factores anteriores:

Sistemas simples: son estáticos en el tiempo. Todos los eventos futuros pueden ser predeterminados exactamente si se conoce su estado inicial y su función operativa interna (otra forma de determinar el sistema, es conociendo su estado inicial y el estado final siguiente).

Sistemas complejos: son complejos estacionarios. Los valores de las variables cambian en el tiempo, pero no la estructura de las relaciones (funciones que relacionan las partes). Puede poseer muchas partes profusamente interconectadas, pero conociendo el último estado del sistema y el programa de información, por definición de su estructura dinámica, siempre se puede predecir, con márgenes de errores mínimos, su estado siguiente. Introducen en su comportamiento conceptos como retroalimentación y causalidad circular.

Sistemas altamente complejos: complejidad no estacionaria o alta complejidad, las variables tanto como las funciones que las relacionan cambian en el tiempo. El sistema puede ser estudiado intensamente, y puede resultar cada vez más factible decir lo que más probablemente hará en determinadas circunstancias; pero el sistema sencillamente no es predeterminado (aunque sí representado cualitativamente y algunas veces simulado), y una predicción que lo afecte nunca puede escapar de las limitaciones lógicas de las probabilidades en cuyos términos, solamente puede ser descrito.

Anexo 2

Aprendizaje de “Ciclo simple” y “Ciclo doble”

El aprendizaje organizacional actúa como un “amplificador de variedad”, aumentando el repertorio de comportamientos del sistema, o posibles respuestas de este ante cambios del entorno. De acuerdo con varios pensadores sistémicos, Argyris y Schon (1978) y Sterman (2000), existen varios niveles de aprendizaje organizacional. La siguiente es la interpretación de Schwaninger (1997: 171-172) de estos.

Aprendizaje de primer orden: es la forma de aprender por corrección de faltas efectuadas, las cuales se ejecutan en un margen dado de reglas u objetivos. Lleva al conocimiento, ver cuáles diferentes formas de programas y comportamientos conducen a cuáles diferentes resultados. La organización se vuelve cada vez más eficiente cuando un número de rutinas adquiere práctica, puesto que esto posibilita hacer cada vez mejor lo que hay que hacer. Por ejemplo mejorando la calidad, bajando los costos y acelerando los procesos existentes (ver figura 6).

 

Fuente: Sterman (2000).

Aprendizaje de segundo orden: esta forma de aprendizaje tiene como objetivo una mejora continua de reglas y normas, en vez de actividades o formas de comportamiento específica. Esto implica una revisión de objetivos, premisas y valoraciones y con esto también un cambio del marco de referencia, al mismo tiempo, que se olvida de las reglas de comportamiento y de los modelos anticuados, y a menudo elimina reglas establecidas. Así, esta forma de aprendizaje, tiene consecuencias más profundas para la organización, que el aprendizaje de primer orden (ver figura 7).

 

Fuente: Sterman (2000).

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(1) Este artículo es un producto de la investigación financiada conjuntamente por la Facultad de Contaduría Pública y el Departamento de Investigaciones de la Universidad de La Salle; finalizada en mayo de 2007.

(2) Incentivo de contratación de ejecutivos utilizado por la mayoría de empresas estadounidenses (el auge de la práctica se inició en las empresas tecnológicas), consistente en otorgar el derecho (a los reclutados) de comprar acciones de una empresa (la contratante) por debajo de sus precios del mercado, lo anterior con el propósito de alinear los intereses del gerente y accionistas. “Las opciones eran, desde luego, un fabuloso instrumento de reclutamiento para las empresas pequeñas y no rentables que arrancaban entonces, pero que nunca podrían haber generado su equivalente en dinero efectivo. Los viejos gigantes empresariales tardaron poco en abrazar esta práctica… la ventaja más neta… era el hecho de que —puesto que en realidad no se emitía acción alguna antes que se ejerciera la opción (lo que podría llevar varios años)— no era preciso reconocer las opciones como un costo, como algo que la empresa había gastado o como un pasivo en que había incurrido a fin de hacer negocio en un año dado” (Stiglitz 2003).

(3) No se puede pretender que la contabilidad observada desde un paradigma diferente, sea la solución mágica a la prevención de crisis financieras, económicas y problemas sociales (como la corrupción), pero de algo estamos seguros, el diseño inadecuado de sistemas contables y las prácticas inherentes a éstos (en combinación con otros factores) es una causa que facilita la aparición de dichas crisis.

(4) Como se describirá más adelante, no son sólo económicos.

(5) Lo que se pretende aclarar aquí es que se podría afirmar que no se puede comparar la evolución de las organizaciones, con la evolución de las corrientes contables, porque cada una de ellas obedece a criterios de clasificación diferentes, pero si apelamos a la historia como resultado de dinámicas socio-económicas, y observamos ambas clasificaciones como parte de éstas dinámicas, y miramos puntos de encuentros, se puede subsanar el inconveniente.

(6) La G involucra los costos y los gastos.

(7) Pero, queda la duda de que a través de la transacción a precios de mercado sea suficiente para involucrar la biodiversidad o el patrimonio histórico. Al menos dos problemas aparecen como relevantes que aún no han sido resueltos. La medición y valoración (Gómez 2005, Ariza 2003) y el que los recursos son de la sociedad en su conjunto. La importancia de la discusión radica en que usualmente las organizaciones reciben beneficios e incluso usufructúan recursos que no son involucrados de manera separada en la información sobre su actividad y el control se ejerce de manera tangencial. Sin embargo, la lógica es que aquellos recursos que son vitales se incorporan en función del precio de mercado, tornándolos equivalentes a mercancías, adquiriendo la característica de un bien transable.

(8) Se entiende como “expansión de paradigma”, la ampliación de sus límites tecnológicos y técnicos, con el fin de aumentar la capacidad de éste para solucionar problemas, manteniendo su núcleo o matriz epistemológica y axiológica sin cambios.

(9) Se entiende como “Cambio de paradigma” el uso de una matriz epistemológica, axiológica, tecnológica y técnica diferente a la predominante, en la observación y actuar del hombre en su mundo.

(10) Letras en cursiva agregadas porautores.

(11) Congreso latinoamericano de investigación contable, Bogotá; 1988, pp. 75 - 76. Citado en Martínez (1996: 178.

(12) Aplicaciones de agentes inteligentes, sistemas expertos, redes neuronales, algoritmos genéticos, sistemas de inducción de árboles de decisión, sistemas basados en casos (Sistemas CBR), plataformas o estándares de comunicación contable como XBRL (eXtensive Business Reporting Language), son cada vez más utilizados por las empresas. Para ampliar el tema, consultar: Asociación española de contabilidad y administración de empresas (AECA). Inteligencia Artificial y Contabilidad. Enero de 2006.

(13) La frontera entre una y otra es a veces dudosa, debido a que los adelantos en I.A., están basados en TIC, pero no todo adelanto en TIC puede catalogarse como I.A.

(14) Este autor comparte la preocupación por un cambio de paradigma contable y propone unos lineamientos conceptuales interesantes al respecto. Consultar Franco (2003).

(15) Se puede observar cómo toda la investigación ha estado mediada por herramientas sistémicas. El diagnóstico que se hizo en esta sección fue construido utilizando conceptos sistémicos, entre ellos, representaciones de diagramas causales de la dinámica de sistemas.

(16) Permite prever los estados futuros del sistema constituido por el nuevo marco conceptual y su aplicación a la dinámica social actual, bajo diferentes supuestos acerca de las condiciones en las que va operar el sistema (por ejemplo, qué pasaría si es aplicado y compartido por todos los países, o si es utilizado por un bloque de países y por otro no, si es utilizado solo por pocos países sin poder económico (caso latinoamericano).

(*) Es conveniente aclarar que todas las clasificaciones son arbitrarias en el sentido que los criterios de clasificación obedecen a intereses particulares de quien (o quienes) hace(n) la clasificación.

(17) Criterios propuestos por Jackson, M. En su artículo: “Más allá de las modas administrativas: el pensamiento sistémico para los administradores”, en: Galvis y Espinosa (1997), A. Competitividad, estrategia e informática. Ediciones Uniandes, p. 109.

(18) La siguiente clasificación está basada en conceptos de Beer, S. Ver Cybernetics and management. The English Universities Press LTD, Londres, 1953, pp. 32-34

(19) Algunos sistemas complejos, relacionados con situaciones económicas, han sido representados por medio de sistemas de ecuaciones diferenciales y de investigación de operaciones. Los profesores Virginia N. Vera de Serio y Hugo R. Balacco, en el artículo “Dinámica no lineal en economía un análisis introductorio”, comentan: “Si bien los economistas han utilizado modelos dinámicos lineales, éstos son insuficientes para explicar ciertos fenómenos económicos debiendo recurrirse a la inclusión de variables estocásticas o de shocks exógenos. La modelización a través de un sistema dinámico no lineal (sistema altamente complejo) permite, en cambio, mayor flexibilidad para la adaptación a un comportamiento deseado.