Una tarifa baja reduce la probabilidad de elusión

Revista Nº 176 Mar.-Abr. 2013

Javier N. Rojas 

Especial para la Revista Impuestos 

En el contexto de la normativa tributaria vigente hasta el año pasado, se consideraba que era muy alta la tarifa del impuesto a las ganancias ocasionales, circunstancia que motivaba, especialmente a las personas naturales, al empleo de artificios encaminados a eludir ese compromiso fiscal, comenta el experto en Derecho Tributario Camilo Zarama, quien manifiesta su optimismo respecto a que la nueva tarifa del 10%, establecida en la Ley 1607 del 2012, promoverá un mayor cumplimiento de la obligación en el país.

En entrevista con la REVISTA IMPUESTOS, Zarama señala otros aspectos controversiales de este impuesto contemplados en la reciente reforma tributaria.

REVISTA IMPUESTOS: ¿Qué tan innovador ha sido incluir un artículo sobre el origen de las ganancias ocasionales en la reciente reforma tributaria?

Camilo Zarama: El asunto no resulta tan novedoso. Al parecer se quiso reflejar el espíritu de que cualquiera

que sea la forma dada al acto de entrega gratuita de un bien, este abarca todas las formas y denominaciones que se le quieran atribuir. En el fondo, cuesta trabajo pensar cuáles son los actos en los que se transfieren, a título gratuito, bienes que no sean considerados una herencia, un legado o una donación. Por lo anterior, uno puede pensar que existe una ampliación residual del tema en la reforma. Ahora se señala que el tópico de las ganancias ocasionales no se debe circunscribir solo a esas situaciones, sino que se puede pensar en cualquier acto de disposición de un bien a título gratuito

R. I.: ¿Qué alcances fiscales reconoce en esa alusión al origen de las ganancias ocasionales?

C. Z.: Se enmarca en el esquema que adopta la reforma tributaria de luchar contra las formas artificiosas a las que pueda recurrir un contribuyente. Es decir, en cualquier situación en que haga un traspaso a título gratuito, aunque no sea exactamente una herencia, un legado o una donación, se va a estar frente a una ganancia ocasional.

R. I.: ¿La reforma tributaria afecta otros actos sujetos al impuesto de ganancias ocasionales?

C. Z.: Se debe señalar que esta conceptualización hace referencia específicamente a los actos a título de gratuidad, pues el concepto de ganancia ocasional es más amplio y está definido por otros artículos del estatuto tributario que no fueron modificados con esta reforma impositiva. Por ejemplo, la venta de activos fijos por parte de las empresas se grava como ganancia ocasional, pero este hecho no ha sido modificado.

R. I.: ¿Qué opina de la decisión de establecer una tarifa de 10% para el impuesto a las ganancias ocasionales?

C. Z.: Se pensaba que la tarifa de ganancias ocasionales era sumamente alta para personas naturales y jurídicas, circunstancia que llevó, en gran parte, a las personas naturales a tener una tarifa del 33%, por lo cual siempre se buscaba evadir el impuesto bajo cualquier forma jurídica y utilizando valores que no correspondían a los reales. Se debe reconocer que establecer una tarifa del 10% para el impuesto de ganancias ocasionales es un esfuerzo que puede llevar a un avance importante en materia de cumplimiento del mismo; una tarifa más baja evidentemente reduce la probabilidad de elusión.

R. I.: ¿Ha identificado algún efecto importante relacionado con la modificación de la tarifa?

C. Z.: Parece curioso que no exista entendimiento pleno de todo lo que implica ese cambio. Hoy tenemos una situación muy particular para las personas jurídicas. Por ejemplo, si una empresa tiene un activo fijo y lo vende, esta ha ido amortizando fiscalmente ese activo a la tarifa general del impuesto sobre la renta, es decir, al 33% hasta el año pasado, mientras que a partir del 2013 lo hará al 25% con el nuevo esquema tarifario del impuesto sobre la renta. Entonces, en el momento de la venta, el ingreso correspondiente no tributa a la tarifa del impuesto sobre la renta, sino a la tarifa de ganancia ocasional.

R. I.: ¿Y cómo se calcula la ganancia ocasional en la venta de activos fijos?

C. Z.: Se toma el valor inicial del costo de adquisición del activo fijo menos toda la amortización que ha recibido ese bien y se compara contra el valor de la venta; así se determina la ganancia ocasional y ese valor va a tributar al 10%. El monto que corresponde a toda la amortización se dedujo al 33% y la recuperación del valor por la venta del activo tributa solo al 10%. Lo lógico, en esa situación, sería que se dijera: la ganancia ocasional no es la diferencia entre el valor amortizado y el valor de venta. Primero se deberían recuperar las amortizaciones que se han hecho a la tarifa correspondiente y, luego, solamente la diferencia entre este valor y el de la venta pagaría el impuesto de ganancia ocasional.

R. I.: ¿En consecuencia, va a ser más complejo el registro de esas operaciones ante la administración tributaria?

C. Z.: Es más una penalización para el sistema tributario porque al contribuyente, en realidad, esto lo beneficia, pues reduce la tributación (por ganancias ocasionales) de manera extraordinaria. Esta es una de las primeras situaciones que se van a ir generando a partir de un sistema en el que vamos a diferenciar tarifas (de ganancias ocasionales). Tenemos diferentes situaciones y el sistema impositivo no está adaptado a esas nuevas tarifas.

R. I.: ¿Existe un cálculo sobre los ingresos tributarios esperados por ganancias ocasionales luego de la reforma?

C. Z.: No lo tengo presente. Pero, sin duda, lo que se estaba contemplando al reducir la tarifa era un incremento importante por efecto del cumplimiento del impuesto.

R. I.: ¿Qué otro aspecto destaca en relación con la reducción de la tarifa?

C. Z.: Me llama la atención la valoración de los bienes, pues estos mantienen el valor del costo fiscal antiguo. Por ejemplo, en el caso de las herencias ese valor no refleja en nada el valor comercial. Era muy difícil que alguien se animara a reflejar este monto cuando la tarifa del impuesto de ganancias ocasionales estaba en el 33%.

R. I.: ¿En el país es mayor la proporción de operaciones relativas a herencias, legados y donaciones o de la transacción comercial de otros activos?

C. Z.: No conozco estadísticas. En general, las ganancias ocasionales corresponden más a un impuesto de las personas naturales que de las empresas, y, en particular, por concepto de herencias y legados, porque se presentan muchos más hechos que constituyen ganancia ocasional para las personas naturales que para las jurídicas.

R. I.: ¿Qué puede comentar acerca de las exenciones contempladas?

C. Z.: Se incluyó una exención de la ganancia ocasional para la utilidad proveniente de la enajenación de vivienda. La norma señala que lo están “el equivalente a las primeras 7.700 unidades de valor tributario (UVT) del valor de un inmueble de vivienda urbana de propiedad del causante”. Aquí se está pensando en las herencias. El problema fundamental consiste en atar la exención de la ganancia ocasional a la vivienda del causante. Eso podría tener lógica en el escenario de que se diga que solo se tiene un heredero, pero ¿cómo se va a manejar esto si existen dos herederos? Entonces, surge la primera duda de interpretación y de aplicación. Para complicarlo más, ¿qué pasa si se tienen dos inmuebles y se le traspasa uno a determinado heredero y otro al siguiente? ¿Cuál de los dos inmuebles tiene la ganancia ocasional exenta? Además, se debería contemplar si vale lo mismo el inmueble con ganancia ocasional exenta que la propiedad que no cuenta con el beneficio. Esta exención tributaria debería ser considerada al momento de la repartición del legado.

R. I.: ¿Cómo se podría haber reglado tal circunstancia?

C. Z.: Hay dos posibilidades. Se hubiera podido cambiar a un sistema donde, en el momento de entregar la herencia, ésta tributara como tal mediante un impuesto. Entonces, ahí tendría sentido esta medida, pues se incorporarían todos los bienes a la herencia y la exención sería lógica. Si dentro de una herencia hay un inmueble que tiene exención, al estar dentro de la herencia total no se tienen problemas al entregarla. Entra (con la respectiva exención) en los montos que se van a repartir a los herederos y se liquida la herencia.

R. I.: ¿En qué consiste la segunda opción?

C. Z.: Como en el país tributan los herederos, se debería tener una norma que explicara cómo se aplicaría la exención por las ganancias ocasionales de un inmueble parte de una herencia; esto se debería hacer en proporción a lo recibido por los herederos y tendría que considerarse dentro de los importes a repartir.

R. I.: ¿Qué argumento justifica la exención a ciertos bienes inmuebles de una herencia?

C. Z.: Es una iniciativa internacionalmente reconocida y una exención sobre el sitio de vivienda. Normalmente, quien fallece vive con su esposa y sus hijos. Así, si no se otorga una exención sobre el inmueble que habitan, sería como decirles a los herederos que el 10% de su casa pasa a ser del Estado. En consecuencia, a la vivienda donde la persona fallecida siempre vivió se le reconoce hasta un determinado límite de exención.

R. I.: ¿Falta reglamentación al respecto?

C. Z.: Esta exención, sin duda, la necesita.

R. I.: ¿Cuál es la crítica vinculada con la exención a la vivienda rural?

C. Z.: Existe la misma duda en cuanto al segundo inmueble, como en el caso de la vivienda urbana, además, la norma tiene una redacción no es entendible.

R. I.: ¿Por qué se incluyó una disposición para vivienda rural y otra para urbana?

C. Z.: Porque se está dando un doble beneficio. Se está diciendo que se va a otorgar uno para la casa de habitación urbana y otro para la finca, aunque esta, al final, se excluye del mismo, pues se establece que la “exención no es aplicable a las casas, quintas o fincas de recreo”.

R. I.: ¿Entonces, surgirán numerosas controversias legales?

C. Z.: La normativa será motivo de litigios entre herederos, así como frente a la administración tributaria, si no hay una reglamentación que deje clara la aplicación de estas exenciones.

R. I.: ¿Qué observaciones tiene sobre el artículo 105 de la Ley 1607 del 2012?

C. Z.: La norma establece que “estarán exentas las primeras 7.500 UVT de la utilidad generada en la venta de la casa o apartamento de habitación de las personas naturales contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios, siempre que la totalidad de los dineros recibidos como consecuencia de la venta sean depositados en las cuentas de ahorro denominadas “ahorro para el fomento de la construcción (AFC)”, y sean destinados a la adquisición de otra casa o apartamento de habitación, o para el pago total o parcial de uno o más créditos hipotecarios vinculados directamente con la casa o apartamento de habitación objeto de venta”.

R. I.: ¿Y cuál es la crítica?

C. Z.: Cuando alguien vende la casa la retención en la fuente que se aplica, de acuerdo con las normas, es el 1%, retención que recauda una notaría. Pero no queda claro lo siguiente: la ley determina que esa transacción no estará sometida al pago pleno del impuesto de ganancia ocasional, si el dinero de la venta se destina a una cuenta AFC, recursos que finalmente se destinarán al pago de un crédito hipotecario o a la adquisición de otra vivienda. Pero no sé cómo se va a articular el hecho de que el contribuyente tenga que ir a decirle al notario que no haga la retención tras la venta del inmueble, porque la operación está exenta de ganancia ocasional. Y después, efectivamente, el contribuyente lleva el dinero a una cuenta AFC. No obstante, si la persona retira el dinero de esa cuenta y no lo utiliza para vivienda, sino que lo emplea en otros gastos, ¿a qué tarifa se le tiene que aplicar la retención? El contribuyente dirá que a la misma de la notaría, es decir, al 1%. Sin embargo, quiero ver cómo será esa articulación en las notarías para que, efectivamente, no apliquen la retención en estos casos y cómo se hará la coordinación con los bancos. Se necesita reglamentación al respecto.