Auto 2012-00460 de agosto 28 de 2013

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 25000-23-27-000-2012-00460-01(19880)

Consejero Ponente:

Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia

Actor: Seguros Generales Suramericana S.A.

Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales-DIAN.

Bogotá, D.C., veintiocho de agosto de dos mil trece.

AUTO

EXTRACTOS: «Para resolver se considera

En cumplimiento de lo dispuesto en el inciso tercero del artículo 308 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (L. 1437/2011)(7), en este proceso se aplican las normas del anterior Código Contencioso Administrativo (dic. 1º/84), toda vez que se inició antes del 2 de julio de 2012, fecha de entrada en vigencia de la Ley 1437.

En este caso, la discusión planteada se concreta en determinar si Suramericana está legitimada para demandar directamente los actos administrativos que modificaron la liquidación privada del IVA-sexto bimestre de 2008, presentada por la Sociedad Divipacas S.A.

Es necesario hacer un breve recuento de los hechos que dieron origen a los actos acusados(8), así:

El 20 de enero de 2009, la Sociedad Divipacas S.A. presentó declaración del impuesto sobre las ventas por el 6º bimestre del año 2008, que arrojó un saldo a favor de $ 1.844.322.000.

La sociedad contribuyente solicitó a la administración de impuestos la devolución del saldo a favor. Esa petición se acompañó con una póliza de seguro de cumplimiento expedida por Suramericana. El 19 de febrero de 2010, la DIAN le devolvió a la contribuyente $ 1.814.545.000 y compensó $ 29.777.000.

Como resultado del programa PD-Postdevoluciones, la división de gestión de fiscalización para personas jurídicas y asimiladas de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá abrió investigación contra Divipacas S.A. que culminó con la liquidación oficial de revisión 32241201000168 del 30 de noviembre de 2010, dictada por la división de gestión de liquidación-Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá, en la que modificó varios renglones(9) de la declaración del impuesto sobre las ventas presentada y determinó los mayores valores.

Contra la anterior liquidación, Divipacas S.A. interpuso recurso de reconsideración que fue resuelto por la dirección de gestión jurídica-Subdirección de gestión de recursos jurídicos, mediante la Resolución 900252 de 15 de diciembre de 2011, en el sentido de confirmar la liquidación oficial.

Suramericana interpuso acción de nulidad y restablecimiento del derecho para pedir la nulidad de los actos administrativos liquidatorios y, como restablecimiento del derecho, solicita que “... se declare que Suramericana, bajo ninguna circunstancia, está obligada a pagar las sumas determinadas por el acto administrativo demandado”.

Como pretensiones subsidiarias formula las siguientes:

“7.2.1. Que se declare que el acto administrativo conformado por la liquidación oficial de revisión 322412010000168, del 30 de noviembre de 2010, y la resolución que resuelve el recurso de reconsideración 900.252, del 15 de diciembre de 2011, no tiene efectos o es inoponible respecto de Seguros Generales Suramericana.

7.2.2. Que, como consecuencia de lo anterior, se declare que Seguros Generales Suramericana no está obligada a pagar al Estado suma alguna por concepto de la devolución solicitada por la Sociedad Divipacas S.A.”.

A primera vista se observa que en el sub examine es la Sociedad Divipacas S.A. quien tiene interés directo para demandar los actos administrativos que modificaron la declaración privada del impuesto sobre las ventas por el 6º bimestre de 2008, puesto que en cabeza del contribuyente radica la obligación sustancial del pago del tributo a la administración de impuestos.

Así pues, Divipacas S.A. es la titular de la relación jurídica sustancial que pretende debatirse en este proceso, dado que, como se indicó, es la responsable directa del pago del tributo y es la legitimada para demandar ante esta jurisdicción los actos que liquidaron oficialmente el IVA, también para exponer los argumentos que pretenda hacer valer para provocar la nulidad de esas decisiones y el restablecimiento del derecho.

Se observa además que Suramericana no intervino, ni directa ni indirectamente, en la actuación administrativa que provocó la expedición de las resoluciones demandadas. En efecto, se precisa que si bien es cierto que, como lo indica en el recurso de apelación, los actos liquidatorios son el fundamento para dictar los sancionatorios por devolución improcedente, esa circunstancia por sí sola no permite que pueda actuar en forma principal como demandante y reemplazar a la directamente afectada —Divipacas S.A.—.

De lo anterior se concluye que la legitimación en la causa por activa la tiene Divipacas S.A., por lo que era necesario que fuera esa sociedad la que, en forma directa, demandara las resoluciones 322412010000168 de 30 de noviembre de 2010 y 900252 del 15 de diciembre de 2011. Suramericana, en su condición de garante, podría intervenir como tercero para apoyar las pretensiones de la demanda, pero no, se repite, como demandante principal porque no podía disponer del derecho en litigio.

Es importante señalar que es diferente cuando los actos que se demandan son los que imponen al contribuyente sanción por devolución improcedente, puesto que si la solicitud de devolución se acompañó la garantía a favor de la Nación, es procedente aceptar que la garante interponga directamente la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho(10), pues en esos casos la entidad que expide la correspondiente póliza de cumplimiento deberá garantizar el eventual reintegro al fisco de las sumas cuya devolución no sea procedente. Así que la resolución que declara la improcedencia de la devolución es la que determina la responsabilidad del garante y la exigibilidad de su obligación(11).

En este caso, Suramericana actuó como garante de Divipacas S.A. en el trámite de devolución del saldo a favor que arrojó la declaración presentada por la contribuyente por el 6º bimestre de 2008, pero como la administración tributaria modificó la liquidación privada y disminuyó el saldo a favor determinado, la DIAN dictó la resolución sanción por devolución improcedente(12). Esa resolución sanción, según informó la entidad de seguros ya se demandó junto con la que confirma.

Por último, la Sala precisa que la Sentencia C-1201 de 2003 la Corte Constitucional consideró, con fundamento en jurisprudencia del Consejo de Estado(13), que en todo proceso de determinación de la obligación tributaria deben citarse a los deudores solidarios. Sin embargo, en ese fallo al individualizar los terceros que resultan ser solidariamente responsables y las circunstancias de su responsabilidad, en cada uno de los casos a que se refieren los artículos 793 y siguientes del estatuto tributario indicó lo siguiente:

“En el evento a que se refiere el literal a) del artículo 793 del estatuto tributario, es necesario determinar quiénes son los herederos o legatarios llamados a responder por las obligaciones del causante y de la sucesión ilíquida, y señalar el valor de sus respectivas cuotas hereditarias o legados. También es necesario precisar si ha operado el beneficio de inventario.

b) En el evento a que se refiere el literal b) del mismo artículo, debe establecerse quiénes son los socios de las sociedades disueltas por cuyas obligaciones, “hasta concurrencia del valor recibido en la liquidación”, opera la solidaridad legalmente prevista.

c) En el caso que regula el literal c) de la misma norma, debe establecerse cuál es la sociedad absorbente y cuál la cuantía de las obligaciones tributarias incluidas en el aporte de la absorbida por las cuales la primera está llamada a responder en forma solidaria.

d) En cuanto al caso contemplado en el literal d) del artículo 793 del estatuto tributario, es menester determinar cuáles son las sociedades subordinadas de matrices domiciliadas en el exterior y sin domicilio en el país, y la forma en que aquellas responden solidariamente por las obligaciones de estas, y entre sí si son varias las subordinadas.

e) En el caso del literal e) de la misma norma que se viene comentando, debe establecerse quiénes son los titulares del patrimonio autónomo, los asociados o los copartícipes y la forma en que participan en los entes colectivos sin personalidad jurídica.

f) En el caso del literal f) debe establecerse quiénes son los terceros que se han comprometido a garantizar las obligaciones tributarias del deudor, diferentes de las compañías de seguros (cuya responsabilidad por las obligaciones incumplidas de terceros se regula por normas especiales relativas al seguro de cumplimiento).

g) En el caso del artículo 794, será necesario determinar quiénes son los socios, copartícipes, asociados, cooperados y comunero, conforme a sus aportes, y el tiempo durante el cual hubieran poseído dicho aporte durante el período gravable, como lo señala la misma disposición en comento.

h) En el caso que regula el artículo 796 debe establecerse quiénes son los representantes legales de las entidades del sector público que no consignaron oportunamente el impuesto sobre las ventas causado a partir de diciembre 24 de 1986. La omisión de este deber también debe acreditarse con su intervención.

i) En el caso regulado por el artículo 797, debe determinarse quiénes son las varias personas beneficiarias conjuntas o alternas de títulos valores, y la proporción en la que responden por los impuestos correspondientes a los ingresos o valores patrimoniales respectivos” (la Sala resalta).

De lo transcrito se infiere a primera vista que las compañías de seguros estarían incluidas en el supuesto de hecho del literal f) del artículo 793 del estatuto tributario, porque se comprometen a pagar obligaciones del deudor. Sin embargo, tal como lo sostuvo el a quo, la sentencia de la Corte Constitucional aclara que la norma se refiere a terceros diferentes a las aseguradoras porque su responsabilidad por las obligaciones que garantizan se rigen por normas especiales.

Por lo tanto, en este caso en particular no es posible tener en cuenta ese pronunciamiento de la Corte Constitucional para efectos de considerar que Suramericana debió ser tenida como deudora solidaria y en ese entendido debió citarse a la actuación administrativa iniciada contra Divipacas S.A., pues esto no se alegó en el proceso de determinación del tributo ni ahora en la demanda ni permite que se quiera reemplazar al contribuyente —Divipacas S.A.— en su facultad de demandar en forma principal los actos que modificaron la declaración privada del IVA.

En virtud de lo anterior, procede el rechazo de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho por falta de legitimación en la causa por activa. En consecuencia, la Sala confirmará el auto apelado.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, por medio de la Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta,

RESUELVE:

CONFIRMAR el auto de 13 de septiembre de 2012, proferido por la Sección Cuarta, Subsección B del Tribunal Administrativo de Cundinamarca.

Cópiese, notifíquese y devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia fue considerada y aprobada en la sesión de la fecha».

(7) ART. 308.—Régimen de transición y vigencia. El presente código comenzará a regir el dos (2) de julio del año 2012. (...).

Los procedimientos y las actuaciones administrativas, así como las demandas y procesos en curso a la vigencia de la presente ley seguirán rigiéndose y culminarán de conformidad con el régimen jurídico anterior.

(8) La información se extrae de los actos demandados que se anexan, en copia auténtica, con la demanda. Fls. 30-93.

(9) 27. Ingresos brutos por exportaciones; 31. Ingresos brutos por operaciones gravadas; 32. Total ingresos brutos recibidos durante el periodo; 37. Compras y servicios gravados; 39. Total compras e importaciones brutas, 41. Total compras netas realizadas durante el período; 46. Impuesto generado a la tarifa del 16%; 51. Total impuesto generado por operaciones gravadas; 53. Impuestos descontables por compras y servicios gravados; 56. Total impuesto descontables; 57. Saldo a pagar por el período fiscal; 61. Saldo a pagar por impuesto; 62. Sanciones y 63. Total saldo a pagar.

(10) Ver auto de 1º de agosto de 2013. Exp. 19665. Sección Cuarta del Consejo de Estado.

(11) Sentencia de 11 de noviembre de 2009 de esta sección, Exp. 16835.

(12) Fls. 127-148.

(13) En la que se han garantizado los derechos de los deudores solidarios. La Corte Constitucional citó las siguientes sentencias, dictadas por esta sección: de 14 de febrero de 1997, Exp. 7991; 4 de agosto de 2000, Exp. 10159; 25 de agosto de 2000, Exp. 10446; de 20 de abril de 2001, Exp. 11150, entre otras.