Concepto 1678 de octubre 6 de 2005 

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE CONSULTA Y SERVICIO CIVIL

Rad. 1.678 de 2005

Consejero Ponente:

Dr. Enrique José Arboleda Perdomo.

Ref.: Competencia tributaria de entidades territoriales. Estampillas. Doble tributación.

Bogotá, D.C., seis de octubre de dos mil cinco.

El señor Ministro de Transporte, doctor Andrés Uriel Gallego Henao, consulta a la Sala en relación con la causación de impuestos territoriales sobre los contratos nacionales por las llamadas estampillas, las que se crean por las asambleas departamentales, previas las autorizaciones legales para su emisión. Al respecto plantea los siguientes interrogantes:

“1. En uso de las facultades legales las entidades territoriales pueden gravar actividades del orden nacional y dentro de dichas actividades, los contratos estatales suscritos por entes descentralizados a nivel nacional?”.

“2. Una asamblea departamental, en uso de sus facultades legales, a través de una ordenanza puede gravar contratos estatales suscritos por entes descentralizados del orden nacional como resultado de adjudicaciones de licitaciones públicas y contrataciones directas?”.

“3. En caso de encontrarse gravados estos contratos, debe la entidad nacional retener el impuesto de estampillas?”.

“4. En el evento en que estos contratos estatales causen el impuesto de timbre, y que el mismo se encuentre gravado con una estampilla, nos enfrentamos a una doble tributación?”.

En su solicitud, el señor ministro, luego de referir el marco constitucional de creación de impuestos en el orden territorial, indica que “el Congreso autorizó por medio de leyes la emisión de estampillas a diferentes asambleas departamentales y concejos municipales y distritales, entre otras tenemos, estampillas pro-hospitales y pro-universidades, por ende, las asambleas y concejos autorizados por ley procedieron a adoptar el impuesto en su territorio, a través de ordenanzas y acuerdos, estableciendo los elementos de la obligación tributaria, de acuerdo con las directrices fijadas en dicha ley, es decir, debieron fijar los sujetos, el hecho generador, la base gravable y la tarifa” y agrega que como resultado de estas autorizaciones, uno de los departamentos gravó los siguientes actos, considerados como hechos generadores del impuesto:

— Los contratos suscritos por el departamento, sus entidades descentralizadas y unidades administrativas especiales y demás entidades del orden departamental, en los cuales dichos entes actúen como contratistas;

— Todos los contratos y adiciones de valor que se celebren en el departamento, cualquiera que sea su lugar de ejecución, y

— Todos los contratos y sus adiciones de valor que se suscriban fuera del departamento pero cuyas obligaciones se ejecuten parcial o totalmente dentro del territorio suscritos por entidades descentralizadas nacionales, unidades administrativas especiales de la Nación y demás entidades, en los cuales estos entes actúen como contratantes, siempre que tales entes tengan oficina o dependencia dentro del departamento.

Señala que de acuerdo con las competencias del Invías, los contratos que este suscribe se ejecutan sobre la Red Nacional de Carreteras, es decir, en las vías de carácter nacional, ya sea por contratistas privados o a través de convenios interadministrativos y estima que esto genera un conflicto con las disposiciones departamentales debido a que en una situación similar, la Corte Constitucional manifestó que el tributo está circunscrito al ámbito territorial (Sent. C-873/2002)

Consideraciones de la Sala

Si bien las preguntas formuladas a la Sala son excesivamente genéricas, se entiende que se busca dilucidar tres aspectos sobre la potestad impositiva de las entidades territoriales, a saber: el contenido de la ley de autorizaciones para la creación de los impuestos locales, el ámbito de aplicación territorial de las ordenanzas y acuerdos, y la posible prohibición de una doble tributación entre el impuesto de timbre y las estampillas departamentales y municipales. Pasa la Sala a estudiar estos puntos, de manera general, pues así se plantearon los interrogantes.

1. Competencia de las entidades territoriales para imponer tributos.

La Constitución Política define a Colombia como un Estado social de derecho organizado en forma de República unitaria, descentralizada, con autonomía de sus entidades territoriales (art. 1º) y, en consecuencia, les reconoce el derecho de establecer los tributos necesarios para el cumplimiento de sus funciones (art. 287.3), atribución que se refleja en la regulación de las competencias, tanto de las asambleas departamentales (art. 300, num. 4º) como de los concejos municipales (art. 313, num. 4º).

La autonomía de las entidades territoriales para la gestión de sus intereses, ha de ejercerse, dentro de los límites de la Constitución y la ley (art. 287), y por ello, en armonía con la existencia de un solo centro de emisión legislativa, se le atribuye al Congreso la función de establecer mediante ley las contribuciones fiscales y parafiscales (art. 150, num. 12), de manera que las competencias tributarias de las entidades territoriales se encuentran sujetas a la ley, y además, a los principios de equidad, eficiencia y progresividad que informan el sistema tributario (art. 363).

Dentro de este contexto, la Carta de 1991 consagra los principios de legalidad y predeterminación de los tributos, conforme a los cuales corresponde a la ley, las ordenanzas y los acuerdos “fijar, directamente, los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, y las tarifas de los impuestos” (art. 338).

No ha sido pacífica la interpretación del artículo 338 citado, en cuanto a la distribución de las competencias entre el legislador y las asambleas departamentales y concejos municipales, pues es claro que el primero tiene que autorizar a los segundos para crear los impuestos territoriales, pero no se ha dado una suficiente claridad en el contenido de la autorización legal del impuesto y si en ella debe constar la determinación de los elementos de la obligación tributaria, habiéndose presentado en la práctica tres situaciones, a saber:

1. Que la ley, al autorizar a las entidades territoriales, cree el impuesto y fije en la misma los elementos de la obligación tributaria para su cobro;

2. Que la ley, al autorizar la creación del impuesto llamado estampilla, identifique los parámetros necesarios para que la entidad territorial fije los elementos del tributo, y

3. Que la ley, autorice la creación de un impuesto o estampilla, sin fijar los parámetros ni los elementos del tributo.

Estas hipótesis han sido analizadas por la Corte Constitucional y por el Consejo de Estado y de su estudio se desprenden los límites de la competencia de las entidades territoriales para la fijación de estos tributos, análisis que procede la Sala a efectuar.

Primera situación: La ley que crea el impuesto determina directamente los elementos de la obligación tributaria.

En este primer caso, la ley determina directamente los elementos de la obligación tributaria, de manera que la autonomía de las entidades territoriales ha de ejercerse dentro de los límites fijados por la ley de creación del impuesto (1) . La Corte Constitucional, luego de distinguir entre las leyes que crean una contribución y aquellas que simplemente autorizan a las entidades territoriales a imponer tales contribuciones, afirma que “En el primer caso, en virtud del principio de la predeterminación del tributo, la ley debe fijar directamente los elementos de la contribución, mientras que en el segundo caso, la ley puede ser más general, siempre y cuando indique, de manera global, el marco dentro del cual las asambleas y los concejos deben proceder a especificar los elementos concretos de la contribución” (2) .

Por su parte, la Sección Cuarta de esta corporación ha señalado en providencia de diciembre 9 de 2004:

“Esta norma —artículo 338 de la C.P.— exige que el legislador, creador del impuesto sea nacional, departamental o municipal, fije DIRECTAMENTE los elementos estructurales del tributo”.

“Interpretando la anterior disposición de una manera armónica junto con los demás preceptos mencionados, le corresponde a la ley, dictada por el Congreso, la creación “ex novo” de los tributos, y a partir de ella, podrán las asambleas o los concejos ejercer su poder de imposición. Las entidades territoriales podrán entonces establecer tributos dentro de su jurisdicción, pero con sujeción a la ley que previamente los haya determinado (...)”.

“Decisión que se adoptó sin que existiera alguna norma superior que le diera los parámetros o los intervalos para determinar estos elementos propios de la ley que crea el gravamen, por lo cual, ante la ausencia de creación legal de los elementos estructurales del impuesto, el concejo carece de competencia derivada para desarrollarlo” (3) .

Así, cuando el legislador ejerce su competencia constitucional para establecer contribuciones fiscales y determina directamente los elementos esenciales del impuesto, esto es, los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables y las tarifas, dando aplicación a los principios de legalidad y predeterminación del tributo, las entidades territoriales cuentan con sustento suficiente para imponerlo y desarrollar su autonomía observando las condiciones de creación, de manera que el sujeto pasivo tiene plena certeza, para efectos de contribuir a la financiación de las cargas públicas, de que la exacción corresponde, en sus elementos esenciales, a la voluntad del cuerpo de representación popular con facultades legislativas.

Segunda situación: La ley autoriza a la entidad territorial a imponer el tributo indicando sus límites y parámetros para su regulación.

Puede darse el caso que la ley, al momento de crear el impuesto, autorice a las entidades territoriales a imponer el tributo, sobre lo cual ha expresado la Corte Constitucional que “la ley de autorizaciones puede ser general o puede delimitar específicamente el tributo, pero al menos debe contener los límites dentro de los cuales la ordenanza o el acuerdo fijen los contenidos concretos de que habla el artículo antes citado” (4) .

Este evento de autorización reconoce a las entidades territoriales un mayor margen para el ejercicio de su autonomía, sobre la cual ha sostenido la Corte:

“Cuando se confieren autorizaciones por el legislador a las corporaciones territoriales para establecer tributos y se les indican las pautas dentro de las cuales pueden hacerlo, el interés primordial en la definición de los correspondientes gravámenes y su destinación —no nacional— obligan, dentro del esquema concebido en la Carta, a una necesaria participación de cada entidad en la adopción de las políticas económicas internas, según sus necesidades, prioridades y recursos. A ellas compete, por tanto, estatuir, de modo directo y particularizado, las cuantías, proporción y características del tributo que han de recaudar y utilizar según el derecho que implica su autonomía fiscal, garantizada en la Constitución” (5) .

Sobre el contenido de la ley de creación de impuestos por las entidades territoriales y el alcance de la competencia de estas, considera la Sala que como consecuencia de la configuración unitaria del poder de legislación, las entidades territoriales son titulares de una autonomía tributaria restringida a los términos del establecimiento de los tributos por el legislador, el cual ha de determinar los elementos de la obligación tributaria, ya sea directamente o en forma de autorización, así sea de modo genérico, de tal manera que las competencias locales sean ejercidas atendiendo las características y necesidades de cada entidad territorial, pero dentro de las directrices que establezca la ley. Sostener que las entidades territoriales gozan de soberanía tributaria, esto es, de atribuciones suficientes para establecer autónomamente los elementos esenciales de la obligación tributaria cuando el legislador no los ha señalado, desconocería los principios constitucionales de legalidad y predeterminación de la imposición fiscal y las condiciones constitucionales de ejercicio de su autonomía y, abriría paso al establecimiento de tributos por acto administrativo, obligando al ciudadano a contribuir a la financiación de las cargas públicas, en condiciones y términos no decididos por el único órgano de representación popular con atribuciones legislativas.

Entiende la Sala que en el evento en que la ley no establezca directamente los elementos de la obligación tributaria, para que no resulten desconocidos los principios constitucionales de legalidad y predeterminación de los tributos, debe señalar en la autorización las directrices, parámetros y elementos de la imposición, esto es, cuáles serían los sujetos de la exacción, la base gravable, las tarifas o los márgenes tarifarios dentro de los cuales podrían proyectar su política tributaria local y los demás elementos exigidos por la Constitución, como los hechos generadores que pueden ser tenidos en cuenta por las entidades territoriales, por ejemplo, la posibilidad de gravar unos determinados actos o actividades económicas.

Sobre la posibilidad de gravar con estampilla documentos de las entidades descentralizadas nacionales, departamentales o municipales, se pronunció la Corte Constitucional en la sentencia C-873 de 2002, al resolver una demanda de inconstitucionalidad contra el parágrafo del artículo 4º de la Ley 93 de 1993, en la que se argumentaba por el demandante que las asambleas departamentales carecían de competencia sobre las entidades del orden nacional. Decidió la Corte declarar la exequibilidad de la norma demandada, remitiéndose a su doctrina anterior:

“3.3.5. Finalmente, sobre la acusación de que se autorice a una entidad territorial para que fije tributos a entidades del orden nacional, dijo la sentencia, que no encuentra que exista un trato diferencial y el tributo está circunscrito al ámbito territorial. Se explicó así: “las leyes demandadas crean un trato diferencial entre los contribuyentes del respectivo ente territorial en su condición de sujetos pasivos de la obligación tributaria allí establecida, frente a los contribuyentes del nivel nacional o de las demás entidades territoriales, pues solo aquellos deberán asumir la carga fiscal derivada del cobro de la estampilla. Sin embargo, la Corte no encuentra tal diferenciación arbitraria o irrazonable, toda vez que los parámetros para identificar una posible discriminación tributaria están circunscritos a la órbita interna del ente territorial del que se trate”.

“Además, conviene precisar que las leyes que consagran la aplicación del tributo a las entidades del orden nacional, prevén, como es apenas lógico, que este se produce cuando las entidades del orden nacional “operen” en el respectivo departamento”.

Es claro entonces, que cuando el legislador prevé directamente, así sea por la vía de la autorización, como hecho generador del tributo los documentos o contratos que celebren las entidades descentralizadas del orden nacional, sobre la base de que desarrollen su actividad en el respectivo departamento, tema en el que la Sala se detendrá mas adelante, las asambleas departamentales al emitir la estampilla y prever su obligatoriedad sobre este objeto, obran conforme a la ley que establece el gravamen, y en el caso concreto, tal hecho generador.

Tercera situación: La ley de autorización de una estampilla no determina los elementos del tributo.

Puede ocurrir que la ley, simplemente autorice la creación de un impuesto o estampilla, sin fijar los parámetros ni los elementos del tributo, para que la entidad territorial determine tales elementos de la obligación tributaria.

En este evento en que la ley no determine estos elementos, y en su lugar, autorice en forma amplia a la asamblea departamental para definirlos, entre ellos los hechos generadores o materia imponible sobre la que ha de recaer, de manera que ante la generalidad de la ley el acto territorial pueda comprender la totalidad de actividades u operaciones que se realicen en jurisdicción del departamento, su aplicación, en cada caso concreto, dependerá en primer término del contenido de la ley, de la exequibilidad de la disposición legal que consagre en dichas condiciones la autorización de imposición tributaria (6) y, en segundo lugar, de los términos en que cada entidad territorial haga uso de las autorizaciones conferidas por la ley y del eventual juicio de legalidad (7) o constitucionalidad de los actos en que se concreten.

Frente a la situación hipotética planteada en la consulta, la Sala estima que para que una asamblea departamental pueda gravar documentos o la suscripción de contratos que celebren las entidades descentralizadas del orden nacional, que desarrollen actividades en el respectivo departamento, requiere que tal hecho generador del tributo se encuentre previsto por el legislador, pues de lo contrario se estaría confiriendo a las autoridades territoriales, de estirpe administrativa, competencias legislativas de las cuales carecen. En palabras de una de las últimas sentencias proferidas por la Corte Constitucional en esta materia “...obviamente, debido a que la identidad del impuesto se encuentra íntimamente ligada al hecho gravable, es claro que la ley debe delimitar los hechos gravables que son susceptibles de ser generadores de impuestos territoriales” (8) .

2. El hecho generador debe tener ocurrencia en la jurisdicción territorial respetiva.

Se ha dicho anteriormente, que la competencia de la asamblea departamental o del concejo municipal para establecer el impuesto, está determinada por el territorio en el que ejerce su jurisdicción. Igualmente, se ha expuesto, que esta Sala considera que el legislador debe encontrarse en una de las dos primeras situaciones analizadas en el acápite anterior para que se puedan crear los impuestos locales, pues el tercero, en el que la ley contiene una autorización sin que determine los elementos mínimos del tributo, en especial el hecho generador, carece de soporte constitucional.

En materia de documentos, pueden acontecer tres situaciones diferentes que por sí mismas pueden constituir el hecho generador de este impuesto: que el documento se suscriba en el respectivo departamento, que el documento contenga obligaciones que se ejecuten en este, o que simplemente uno de los sujetos del mismo tenga sede o domicilio en la jurisdicción territorial correspondiente. Esta distinción de situaciones permite pensar que un documento puede ser gravado por varias entidades territoriales, pues pudo ser creado en una, ejecutado en otra u otras, y que la sede de la entidad se encuentre aparte de todas las anteriores.

Lo anterior hace necesario detenerse en el alcance territorial de las competencias tributarias locales y en especial en su sujeción al hecho generador previsto en la ley.

El ejercicio de las competencias de las entidades territoriales mediante las cuales se haga uso de las autorizaciones legales de imponer tributos en su jurisdicción, ha de entenderse a la luz del principio de territorialidad del impuesto, pues en todo caso, el alcance de su autonomía encuentra un límite geográfico que encierra sus competencias, de manera que un hecho generador establecido en la ley, solo puede ser objeto de la imposición local en la medida en que tenga ocurrencia o se realice en la respectiva entidad territorial. De modo opuesto, no podría preverse como hecho generador de una obligación tributaria, el que se materialice fuera de la jurisdicción territorial de la entidad que lo impone.

La previsión de hechos generadores que no tengan ocurrencia en el respectivo departamento, distrito o municipio, estaría reconociendo una especie de extraterritorialidad a las autoridades locales, más allá de su jurisdicción y del propio alcance de sus competencias. Lo anterior implica que debe haber una conexidad territorial entre el documento gravado, expedido por la entidad nacional, y el lugar de la creación, la ejecución o la sede de la entidad, es decir, que estén dentro de la jurisdicción de la entidad territorial, pues de no ser así, se podría llegar al absurdo de gravar contratos suscritos por entidades nacionales que no se ejecuten en el territorio de un departamento, con desconocimiento de la territorialidad del impuesto y de la ocurrencia del hecho generador.

Ahora bien, como ya se ha precisado en este concepto, la autonomía tributaria de las entidades territoriales ha de ejercerse conforme a los principios de legalidad y predeterminación de los impuestos y, particularmente a la previsión legal de uno de los elementos de la obligación tributaria, el hecho gravable, entendido en palabras de la Corte Constitucional como:

“uno de los elementos esenciales de todo impuesto y ha sido definido por la doctrina y por la jurisprudencia como aquella “situación de hecho, que es indicadora de una capacidad contributiva, y que la ley establece de manera abstracta como situación susceptible de generar la obligación tributaria, de suerte que si se realiza concretamente ese presupuesto fáctico, entonces nace al mundo jurídico la correspondiente obligación fiscal”. Ahora bien, a fin de proteger la seguridad jurídica de los ciudadanos, el hecho gravable tiene que haber sido previamente determinado por la ley, la ordenanza o el acuerdo para que el impuesto pueda ser causado y cobrado. Pero además, en la medida en que el hecho gravable o hecho imponible “es el elemento que en general mejor define el perfil especifico de un tributo”, sin lugar a dudas es un elemento que tiene que estar precisado por la ley que autoriza la creación de un tributo territorial. Y obviamente, debido a que la identidad del impuesto se encuentra íntimamente ligada al hecho gravable, es claro que la ley debe delimitar los hechos gravables que son susceptibles de ser generadores de impuestos territoriales” (9) .

Así, interpretada la previsión de un hecho generador del impuesto bajo los principios de legalidad y territorialidad, debe precisarse que la posibilidad de gravar con estampilla por parte de una entidad territorial, los contratos o documentos suscritos por entidades descentralizadas del orden nacional, estaría sujeta, además de la autorización legal, a la necesaria ocurrencia de los hechos generadores previstos en el territorio de la respectiva jurisdicción, esto es, que la entidad descentralizada nacional suscriba un contrato y que este se ejecute en jurisdicción del departamento, distrito o municipio, de manera que el nacimiento de la obligación tributaria exige no solo la consagración legal del hecho generador y su imposición por el acto administrativo territorial, sino que este se concrete en la respectiva jurisdicción.

Ello conduce a afirmar que la sola celebración del contrato y el desarrollo de actividades en el territorio de la entidad territorial por parte del organismo descentralizado nacional diferentes de la ejecución de ese contrato, no sería suficiente para concretar la causación de la obligación fiscal, pues se requeriría que el hecho generador tenga ocurrencia integralmente, esto es, que el contrato se ejecute en dicha jurisdicción, o en otros términos, que exista correlación entre el contrato que es objeto de la estampilla y la realización de la actividad por parte de la entidad nacional.

De este modo, en las distintas situaciones que podrían derivarse de la firma del contrato, su ejecución o la existencia de sede de un determinado organismo nacional, debe identificarse la configuración del hecho generador, en su especificidad y concreción respecto de un determinado documento o contrato, de tal manera que aparezca no solo su suscripción, sino también su ejecución en el respectivo territorio local. Por ello, la sola existencia de sede del organismo nacional en jurisdicción de la entidad territorial, no podría entenderse como concreción del hecho generador respecto de un determinado contrato, a diferencia de lo que ocurriría si el contrato es ejecutado en el respectivo territorio o de su suscripción acompañada de la ejecución.

De otra parte puede darse el caso de la celebración de un contrato por una entidad descentralizada nacional que deba ejecutarse en jurisdicción de varias entidades territoriales, por lo cual no se descarta que varias de ellas impongan gravamen sobre el mismo contrato, en cuyo caso un mismo hecho generador —el mismo contrato gravado y ejecutado en varios departamentos— estaría dando origen a una múltiple contribución a la financiación de las cargas públicas. En esta hipótesis la Sala advierte que se presenta la eventual afectación de los principios de justicia y equidad que informan el sistema tributario (C.P., arts. 95, num. 9º y 363), pues un mismo contrato y su ejecución se constituiría en hecho generador de obligaciones en varias entidades territoriales.

Estima la Sala que si la ley contempla esta última hipótesis, en cada caso concreto debe solicitarse a la entidad territorial que en aplicación de las reglas constitucionales citadas, liquide el impuesto de estampilla únicamente en la parte en que la actividad ordenada en el documento gravado se ejecute en su jurisdicción, tomando la inversión presupuestada para esa parte, excluyendo del impuesto aquellas operaciones que se deben realizar por fuera del territorio de la correspondiente entidad.

3. La posible doble tributación entre la estampilla local y el impuesto de timbre nacional.

Se interroga a la Sala si en el evento en que los contratos estatales causen el impuesto de timbre y que al mismo tiempo sean gravados con una estampilla, se estaría en presencia del fenómeno de la doble tributación, y si por sí misma esta situación sería contraria a derecho.

La prohibición de la doble tributación no es en sí misma una institución jurídica que cuente con una consagración expresa a nivel normativo, es más un argumento que se emplea para sustentar la violación de los principios constitucionales a que está sometida la tributación, y como consecuencia de ello, se dificulta su aprehensión conceptual. En general esta idea supone la imposición fiscal sobre una misma materia o a cargo de un mismo sujeto, de manera que varios de los elementos esenciales que configuran una obligación tributaria tienen ocurrencia respecto de un mismo hecho económico, exigiendo a un mismo actor una mayor contribución a la financiación de las cargas públicas. Si bien el legislador, en ejercicio de su poder de configuración, puede establecer los tributos que tenga a bien para financiar el presupuesto, esta atribución debe ejercerse dentro de los parámetros que contiene la misma Constitución, entre ellos los principios de justicia, equidad, eficiencia y progresividad que informan el sistema tributario (arts. 363 y 95.9).

Ya se ha precisado en este concepto, que la determinación del hecho generador de los tributos corresponde a la potestad impositiva del legislador, como la predeterminación (directa o por la vía de la fijación de parámetros) de la totalidad de los elementos de la obligación tributaria, de manera que la resolución del interrogante debe plantearse a partir de este supuesto, pues es claro que las entidades territoriales carecen de atribuciones autónomas para establecer un doble gravamen sobre un mismo objeto o materia. Tal es el sentido del numeral 1º del artículo 62 del Código de Régimen Departamental - Decreto Extraordinario 1222 de 1986, cuando dispone:

“ART. 62.—Son funciones de las asambleas:

1. Establecer y organizar los impuestos que se necesiten para atender a los gastos de la administración pública, con arreglo al sistema tributario nacional, pero sin gravar artículos que sean materia de impuestos de la Nación, a menos que para hacerlo se les dé facultad expresa por la ley”.

Lo anterior significa que la situación hipotética planteada en la solicitud de concepto, deberá analizarse concretamente frente a la ley que determinó los hechos generadores y el sujeto pasivo de cada uno de los impuestos. El impuesto de timbre, conforme al artículo 519 del estatuto tributario, modificado por el artículo 27 de la Ley 788 de 2002, se causa a la tarifa del uno y medio por ciento (1.5%) sobre los instrumentos públicos y documentos privados, incluidos los títulos valores, que se otorguen o acepten en el país, o que se otorguen fuera del país pero que se ejecuten en el territorio nacional o generen obligaciones en el mismo, en los que se haga constar la constitución, existencia, modificación o extinción de obligaciones, al igual que su prórroga o cesión (10) . Si el impuesto denominado de estampilla se causara igualmente sobre el documento, y fue autorizado por la ley, habrá de entenderse que no hay doble tributación.

4. Obligación de la entidad descentralizada nacional de retener el impuesto de estampillas.

Se pregunta, también en forma abstracta, si existiendo el gravamen territorial sobre los contratos que suscriban las entidades descentralizadas nacionales, éstas estarían obligadas a retener el impuesto de estampillas y girar el dinero a la correspondiente entidad territorial.

Sobre este particular, puede darse el caso que la ley establezca directamente el procedimiento de recaudo de la exacción o autorice su expedición en la ley de autorización de la estampilla, como lo hace, por ejemplo, el artículo 7º de la Ley 645 de 2001:

“ART. 7º—Los recaudos por la venta de las estampillas estarán a cargo de las secretarías de hacienda departamentales y las tesorerías municipales de acuerdo a las ordenanzas que los reglamenten y su control estará a cargo de las respectivas contralorías departamentales”.

En este evento, es claro que el procedimiento de retención por la entidad descentralizada nacional, no corresponde con el mecanismo determinado por la ley, conforme al cual son las dependencias territoriales las competentes para realizar el recaudo, de manera que el acto administrativo local no podría desconocer la disposición legal.

Ahora bien, en las leyes 122 de 1994, 334 de 1996, 382 de 1997, 426 de 1998, 440 de 1998, 538 de 1999 y 561 de 2000, se previó la facultad para que la estampilla pudiera ser sustituida por otro sistema, método o medio de recaudo. Así, por ejemplo, en el parágrafo 1º del artículo 2º de la Ley 561 de 2000 se previó:

“PAR. 1º—La asamblea departamental del Meta podrá autorizar la sustitución de la estampilla física por otro medio, método o sistema de recaudo del gravamen sobre el acto o hecho sujeto de la estampilla, que permita cumplir con seguridad y eficacia el objeto de lo dispuesto en la presente ley”.

Esta disposición, como las similares contenidas en las leyes mencionadas, fueron declaradas inexequibles por la Corte Constitucional en la sentencia C-873 de 2002, por las razones también expresadas en la C-538 de 2002, en la que se dijo que “la ley no puede incurrir en dictados afectados de indeterminación o en el otorgamiento de facultades alternativas, que lejos de ajustarse al principio de la certeza del tributo que entraña el artículo 338 superior, constituyan una clara indeterminación rayana en una sutil delegación impositiva a favor de los concejos, proscrita incluso en cabeza del Presidente de la República “(...)””. Esta clase de autorizaciones, dice además la sentencia, estaría habilitando tácitamente a las asambleas o a los concejos, según el caso, “para ponerse en el lugar del Congreso estableciendo otro sistema de recaudo —diferente a la estampilla—, y por tanto, para hacer a través de acuerdo lo que le corresponde al Congreso hacer mediante ley (C.P., art. 121)”.

En síntesis y como sobre este tema no existe mayor discusión, para que resulte procedente la aplicación del mecanismo de retención por la entidad nacional, debe ser así previsto por la ley, sin que puedan las entidades territoriales variarlo, pues el ejercicio de las competencias por éstas para establecer los tributos, administrar sus rentas y recaudar los establecidos a su favor, debe cumplirse dentro del marco de su autonomía, pero con sujeción a la Constitución y a la ley (C.P., art. 287).

La Sala responde:

1. y 2. Las asambleas departamentales pueden gravar con el impuesto denominado de estampilla, actividades del orden nacional, y entre ellas, la celebración de contratos suscritos por entidades descentralizadas de dicho orden, siempre que el hecho generador esté previsto directamente por la ley o autorizado por ella, y el mismo se realice en su jurisdicción.

3. Las entidades nacionales deben realizar retenciones del impuesto de estampillas, cuando este mecanismo de recaudo esté previsto por la ley.

4. Cuando el legislador autorice el cobro del impuesto de estampilla local, es compatible con el impuesto de timbre nacional.

Transcríbase al señor Ministro de Transporte y a la secretaría jurídica de la Presidencia de la República.

Magistrados: Gustavo E. Aponte Santos, Presidente de la Sala—Enrique José Arboleda Perdomo—Flavio A. Rodríguez Arce—Luis Fernando Álvarez Jaramillo.

Lida Yannette Manrique Alonso, Secretaria de la Sala.

(1) Estos límites, como lo ha señalado la Corte Constitucional en Sentencia C-335 de 1996, obedecen “....a la finalidad de asegurar que, dentro de tales límites, todas las personas residentes en Colombia estén sometidas al mismo régimen impositivo. No es aceptable sostener que en esta materia cada departamento y cada municipio puede ejercer su competencia dentro de los límites que el mismo pueda trazarse. Sostener semejante tesis implicaría la consagración del desorden y del caos en lo que tiene que ver con los tributos departamentales y municipales, pues los departamentos y los municipios podrían establecer tributos y contribuciones sin otro límite que el inexistente de la imaginación”. En el mismo sentido, en la sentencia C-070 de 1994 se afirma: “La actuación del legislador se explica pues, como esta corporación ha tenido oportunidad de definirlo, en razón a que en la Carta de 1991 la facultad impositiva de las entidades territoriales continúa supeditada a la ley, a pesar de haberse incrementado notablemente. En esas condiciones, el legislador continúa teniendo la obligación constitucional de proveer a las entidades territoriales el marco normativo para que estas ejerzan su potestad impositiva”.

(2) Sentencia C-084 de 1995. Allí también se afirma que: “La Corte no puede sino reiterar el criterio según el cual las leyes que autorizan la creación de tributos por entidades territoriales pueden ser generales. En efecto, una ley de esta naturaleza no solo armoniza con el fortalecimiento de la autonomía territorial querido por el Constituyente de 1991 sino que, además, concuerda con el tenor literal del artículo 338 de la Carta, puesto que este ordena la predeterminación del tributo, pero en manera alguna señala que la fijación de sus elementos solo puede ser efectuado por el legislador, ya que habla específicamente de las ordenanzas y los acuerdos. Por consiguiente, es conforme con la Constitución que las asambleas, y los concejos fijen, dentro de los marcos establecidos por la ley, los elementos constitutivos del tributo”.

(3) Radicación 76001-23-25-000-2000-0409-02 (14453). C.P., Ligia López Díaz.

(4) Corte Constitucional. Sentencia 4 de 14 de enero de 1993. En la sentencia C-084 de 1995 ha afirmado que: “La Corte no puede sino reiterar el criterio según el cual las leyes que autorizan la creación de tributos por entidades territoriales pueden ser generales. En efecto, una ley de esta naturaleza no solo armoniza con el fortalecimiento de la autonomía territorial querido por el Constituyente de 1991 sino que, además, concuerda con el tenor literal del artículo 338 de la Carta, puesto que este ordena la predeterminación del tributo, pero en manera alguna señala que la fijación de sus elementos solo puede ser efectuado por el legislador, ya que habla específicamente de las ordenanzas y los acuerdos. Por consiguiente, es conforme con la Constitución que las asambleas y los concejos fijen, dentro de los marcos establecidos por la ley, los elementos constitutivos del tributo”.

(5) Sentencia C-433 de 2000 de la Corte Constitucional. Dentro de esta tendencia en la sentencia C-586 de 1995, se afirma que el legislador no puede invadir la órbita de competencia territorial: ““La Corte Constitucional ha señalado que la ley contribuye a delimitar el espacio de autonomía que las entidades territoriales deben gozar con el objeto de gestionar sus propios intereses. Sin embargo, la ley no puede afectar negativamente o reducir el núcleo esencial de la autonomía local, pues se trata no de un elemento accidental del Estado colombiano, sino de un rasgo que lo define de manera sustancial. Por consiguiente, no son de recibo las injerencias del legislador en los asuntos territoriales que se revelen arbitrarias o desproporcionadas”.

(6) Sobre esta clase de leyes de autorizaciones, la Corte Constitucional se ha pronunciado en varias ocasiones, de las cuales deben destacarse las sentencias C-227, C-538 y C-873 de 2002, en las que se ocupa expresamente del alcance de las competencias de las entidades territoriales. También puede consultarse la Sentencia C-992 de 2004, en la que se advierte la exigencia de previsión legal del hecho generador de impuestos territoriales.

(7) Sobre esta materia ver sentencia de marzo 16 de 2001 de la Sección Cuarta de esta corporación. Radicación 66001-23-31-000-1999-0439-01 (10669). C.P. Germán Ayala Mantilla.

(8) Sentencia C-992 de 2004 de la Corte Constitucional.

(9) Sentencia C-992 de 2004 de la Corte Constitucional.

(10) Se anota que las entidades de derecho público están exentas del impuesto (E.T., art. 532) esta exención no comprende las empresas industriales y comerciales del Estado y las sociedades de economía mixta (art. 533, ibíd.).

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