Concepto 2027 de octubre 4 de 2014

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE CONSULTA Y SERVICIO CIVIL

Radicación: 11001-03-06-000-2010-00090-00(2027)

Consejero Ponente:

Dr. William Zambrano Cetina

Actor: Ministerio de Protección social

Referencia: Vacaciones compensadas - base para liquidación de aportes parafiscales.

Bogotá, D.C., cuatro de octubre de dos mil diez.

EXTRACTOS: «Consideraciones

1. Problema jurídico a tratar.

La primera pregunta no presenta un problema jurídico autónomo sino que, en el entendimiento de la entidad consultante, sería un medio para responder las dos restantes. No obstante, como se observará a lo largo de este concepto, la cuestión relativa a la naturaleza jurídica de las vacaciones desde la perspectiva de los derechos del trabajador, es irrelevante para responder los siguientes dos interrogantes, que son las que constituyen el fondo del asunto consultado.

Puntualmente, la consulta busca determinar si las vacaciones compensadas en dinero forman parte de la base para liquidar los aportes al ICFB, SENA y cajas de compensación familiar por parte de los empleadores (pregunta 2). De acuerdo con lo que se responda a ese interrogante podría surgir un problema jurídico adicional sobre si en esa materia existe una regla especial (diferenciada) para los trabajadores en misión de las empresas temporales (pregunta 3).

De acuerdo con lo anterior, la Sala optará por responder las tres preguntas de manera conjunta.

2. Las vacaciones compensadas son base para la liquidación de aportes al SENA, ICFB y cajas de compensación familiar.

Lo primero que debe aclararse es que los aportes parafiscales al Instituto Colombiano de Bienestar Familiar (ICFB), Servicio Nacional de Aprendizaje (SENA) y cajas de compensación familiar son contribuciones a cargo de los empleadores y no del trabajador; también y por lo mismo, que su referente de cálculo es la nómina mensual de la empresa(1) y no el salario como ocurre en la liquidación de aportes a la seguridad social en salud y pensiones(2).

Así, el artículo 9º de la Ley 21 de 1982 señala que los aportes de los empleadores al SENA y cajas de compensación familiar se calcula con base en “el monto de sus respectivas nóminas” y el artículo 1º de la Ley 89 de 1988 hace lo propio respecto del ICFB, al establecer que “los aportes para el Instituto Colombiano de Bienestar Familiar, ICBF, ordenados por las leyes 27 de 1974 y 7a de 1979, se aumentan al tres por ciento (3%) del valor de la nómina mensual de salarios”.

El concepto de nómina mensual de salarios, base para la liquidación de los referidos aportes, se encuentra definido expresamente en el artículo 17 de la Ley 21 de 1982(3) que señala lo siguiente:

ART. 17.—Para efectos de la liquidación de los aportes al régimen del subsidio familiar, Servicio Nacional de Aprendizaje, SENA, Escuela Superior de Administración Pública, (ESAP), Escuela Industrial e institutos técnicos, se entiende por nómina mensual de salarios la totalidad de los pagos hechos por concepto de los diferentes elementos integrantes del salario en los términos de la ley laboral, cualquiera que sea su denominación y además, los verificados por descansos remunerados de ley y convencionales o contractuales (…)(4)(sic).

Con la expresión subrayada se incluyen los descansos remunerados, los cuales no estaban incluidos en la legislación anterior, la cual se refería solamente a pagos por salarios(5).

Como se observa entonces, el concepto de nómina mensual comprende: (i) la totalidad de pagos salariales cualquiera sea su forma de denominación; y (ii) los pagos realizados por descansos remunerados de ley y convencionales o contractuales. Valga decir por tanto, que los descansos remunerados no son base de liquidación de los referidos aportes parafiscales por ser salario (que no lo son), sino de forma autónoma porque así lo dispuso expresamente el legislador en la parte final de la disposición transcrita(6).

De otro lado, con el fin de darle mayor efectividad al pago de estos aportes, el estatuto tributario establece en relación con el impuesto de renta que para hacer uso de la deducción por salarios, el empleador deberá demostrar estar al día en sus aportes al ICFB, SENA y cajas de compensación familiar, tanto por salarios como por descansos remunerados:

“ART. 108.—Los aportes parafiscales son requisito para la deducción de salarios. Para aceptar la deducción por salarios, los patronos obligados a pagar subsidio familiar y a hacer aportes al servicio nacional de aprendizaje (SENA), al Instituto de Seguros Sociales (ISS), y al Instituto Colombiano de Bienestar Familiar (ICBF), deben estar a paz y salvo por tales conceptos por el respectivo año o período gravable, para lo cual, los recibos expedidos por las entidades recaudadoras constituirán prueba de tales aportes.

Adicionalmente, para aceptar la deducción de los pagos correspondientes a descansos remunerados es necesario estar a paz y salvo con el SENA y las cajas de compensación familiar”(7) (se resalta).

Ahora bien. La consulta busca determinar si las vacaciones compensadas, especialmente las que se pagan cuando el contrato de trabajo termina, sin que el trabajador las hubiere disfrutado(8), están comprendidas dentro de los descansos remunerados de que trata el artículo 17 de la Ley 21 de 1982, lo que determinaría a su vez que entrarían a ser parte de la base para la liquidación de los referidos aportes parafiscales por parte de los empleadores.

Pues bien, el punto ha sido definido afirmativamente por la Sección Cuarta del Consejo de Estado, la cual ha considerado de manera reiterada que las vacaciones pagadas en dinero se encuentran incluidas en la expresión final del referido artículo 17 (aparte resaltado), por lo cual son parte integrante del concepto de “nómina mensual” y deben ser tenidas en cuenta para liquidar los aportes al SENA, ICFB y cajas de compensación familiar. Entre otras, las siguientes providencias que se citan en orden cronológico.

En sentencia del 17 de noviembre de 1994(9), frente a demanda del Banco Ganadero contra una liquidación de aportes del SENA que tomó como base, entre otros conceptos, el valor de las vacaciones compensadas, el Consejo de Estado señaló:

“3. Vacaciones.

Teniendo en cuenta que el artículo 17 de la Ley 21 de 1982 dispone que para efectos de la liquidación de los aportes al SENA “se entiende por nómina mensual de salarios la totalidad de los pagos hechos por concepto de los diferentes elementos integrantes del salario... y además, los verificados por descansos remunerados de ley y convencionales o contractuales”, resultan inaceptables las argumentaciones de la apelante en el sentido de que como el pago en dinero de las vacaciones de acuerdo con el artículo 189 del Código Sustantivo del Trabajo, tiene naturaleza indemnizatoria está excluido de la base de los aportes en comento toda vez que, por una parte, en el mencionado artículo 189 del citado código no se le atribuye tal carácter indemnizatorio a las vacaciones pagadas en dinero, y por otra, los pagos que el banco actor efectuó por concepto de vacaciones, reconocidas en descanso o en dinero, de conformidad en lo establecido en el artículo 17 de la Ley 21 de 1982 que es norma especial, así como lo señaló el a quo, forman parte de la base para la liquidación de los aportes al SENA (se resalta).

La anterior sentencia es reiterada integralmente en providencia del 17 de octubre de 1995(10), también frente al acto de liquidación de los aportes al SENA practicados contra la misma entidad financiera. La Sección Cuarta del Consejo de Estado nuevamente señala que las vacaciones pagadas en dinero forman parte del concepto más amplio de “descansos renumerados” y, por lo tanto, de la base para liquidar aportes parafiscales de conformidad con el artículo 17 de la Ley 21 de 1982.

Más recientemente, la sentencia del 12 de noviembre de 2003(11), en la cual se estudiaba si en el caso de una empresa de servicios temporales también se aplicaba la misma regla respecto de los pagos efectuados por compensación de vacaciones a los empleados en misión, se respondió afirmativamente con base en las siguientes consideraciones:

“De acuerdo con las anteriores disposiciones, son salario todos aquellos pagos que impliquen retribución del servicio, cualquiera sea la denominación que se adopte y cuyo pago se realice regularmente o en forma habitual y por el contrario, no constituyen salario aquellas sumas que ocasionalmente y por mera liberalidad recibe el trabajador del empleador.

Es claro igualmente que de conformidad con el artículo 17 de la Ley 21 de 1982, los pagos por descansos remunerados están incluidos como factor salarial para efectos de los aportes al SENA.

La discusión, como se anunció al principio de estas consideraciones radica en establecer si las vacaciones compensadas en dinero a los trabajadores en misión por tratarse de una empresa de servicios temporales, constituyen base para liquidar los aportes o no, para lo cual es importante hacer algunas precisiones sobre la naturaleza y obligaciones legales de tales empresas (…).

De dicho texto se desprende que las vacaciones no pueden ser compensadas en dinero, salvo, el caso en que el contrato de trabajo termine sin que el trabajador haya disfrutado de sus vacaciones, como el caso de los trabajadores en misión, evento en el cual habrá lugar a su compensación en dinero por el año de servicios cumplido y en proporción por fracción de año, siempre que el contrato sea superior a 3 meses.

Por lo anteriormente expuesto, no pueden aceptarse los argumentos del apelante en el sentido de que como el pago en dinero de las vacaciones, de acuerdo con el artículo 189 del Código Sustantivo del Trabajo, tiene naturaleza indemnizatoria, está excluido de la base de los aportes en mención, toda vez que, en el mencionado artículo, no se le atribuye tal carácter a las vacaciones pagadas en dinero, y como quedó expuesto, la compensación se trata de un derecho legal de los trabajadores en misión de esta clase de empresas de servicios temporales.

En tal sentido y como lo señaló el a quo, en el presente caso las vacaciones compensadas en dinero forman parte de la base para la liquidación de los aportes al SENA (se resalta).

Posteriormente, en la sentencia del 4 de diciembre de 2003(12), en la que la parte demandante argumentaba que contrario a lo que ocurre en el caso del descanso remunerado, las vacaciones compensadas en dinero no son salario ni tampoco descanso y, por tanto, no deben tenerse en cuenta como base para la liquidación de los aportes parafiscales, el Consejo de Estado reitera nuevamente que pese a que las vacaciones en dinero no son salario, sí forman parte de la base de liquidación de aportes regulada en el artículo 17 de la Ley 21 de 1982, al estar comprendidas en la expresión “descansos remunerados” de que trata dicha disposición:

“Para resolver se advierte que de conformidad con el artículo 17 de la Ley 21 de 1982 para efectos de la liquidación de los aportes al SENA “se entiende por nómina mensual de salarios la totalidad de los pagos hechos por concepto de los diferentes elementos integrantes del salario... y además los verificados por descansos remunerados de ley y convencionales o contractuales” (se resalta), por lo cual a juicio de la Sala y como lo ha considerado anteriormente(13), el pago de las vacaciones en dinero deben hacer parte de la base para liquidar los aportes al SENA.

Si bien como lo dice la sociedad actora la compensación de vacaciones en dinero no son salario, no se comparte el argumento según el cual, no corresponden a un descanso remunerado, toda vez que de conformidad con el artículo 189 del Código Sustantivo del Trabajo dispone respecto de la compensación un carácter excepcional que ocurre solo por autorización el Ministerio de Trabajo o por la terminación del contrato sin que se hubieran disfrutado de las vacaciones, sin embargo ello no le quita la naturaleza de un pago que corresponde a lo que debió ser un descanso remunerado. No prospera el cargo” (resaltado original).

Aún más recientemente, en la sentencia del 25 de septiembre de 2008(14), el Consejo de Estado frente al argumento de la demandante SOS empleados sociedad anónima según la cual las vacaciones compensadas no son base para liquidar aportes parafiscales, también concluyó:

“En conclusión, la compensación monetaria de las vacaciones hace parte de la base para el cálculo de los aportes parafiscales y dado que sobre dicha suma no se acreditó su pago, es improcedente su deducción, por disposición expresa del artículo 108 del estatuto tributario. En consecuencia este cargo tampoco está llamado a prosperar y deberá confirmarse la sentencia impugnada”(15).

En síntesis, el Consejo de Estado ha optado por darle un alcance amplio a la expresión descansos remunerados del artículo 17 de la Ley 21 de 1982, que comprende tanto las vacaciones disfrutadas como las pagadas en dinero. En ambos casos se entiende que el pago se origina en la obligación de remuneración del descanso a que tiene derecho el trabajador, lo que determina su inclusión en la base sobre la cual se liquidan los aportes al SENA, ICFB y cajas de compensación familiar.

Observa la Sala que para el Ministerio de la Protección Social la solución podría ser diferente, tal como lo ha consignado en varios de sus conceptos(16), en los cuales, al margen de la jurisprudencia del Consejo de Estado, ha señalado que las vacaciones compensadas en dinero no son descanso remunerado (tampoco salario), y por tanto, no son base de liquidación de los aportes de que trata la Ley 27 de 1982(17). No obstante, dado que el Consejo de Estado ha mantenido de manera constante, la interpretación que se ha expuesto, la Sala considera que habrá de estarse a la misma, al ser el órgano de cierre de la jurisdicción contenciosa en esa materia. Además, la posición sugerida por el ministerio sin advertir al menos sobre la línea jurisprudencial trazada por el Consejo de Estado, puede afectar la seguridad jurídica y la confianza legítima de los ciudadanos.

Nota igualmente la Sala que en las citadas providencias el Consejo de Estado ha reafirmado, antes que limitado, el derecho de los trabajadores (inclusive de los empleados en misión de las empresas de servicios temporales) a disfrutar de sus vacaciones o, en su defecto, a recibir la respectiva compensación en dinero a la terminación de la relación laboral conforme determina la legislación vigente, y que en ningún caso el contenido y efectos de sus sentencias desvirtúa o aminora la naturaleza de dicho pago desde el punto de vista laboral, ni su protección en el marco de la Constitución, la ley o los convenios internacionales. Sólo que, como se puede observar, dicha corporación ha considerado que la naturaleza indemnizatoria de la compensación de vacaciones(18), asunto que no se discute en ninguno de sus fallos, no es un criterio relevante en el ámbito de la Ley 21 de 1982 para determinar la base de la liquidación de los aportes al SENA, ICFB y cajas de compensación familiar a cargo del empleador.

Se observa así mismo, que contrario a lo afirmado por la entidad consultante, el Consejo de Estado no ha dado ningún trato diferenciado (desfavorable), para los trabajadores en misión de las empresas temporales(19). Por una parte, porque, como se dijo, sus sentencias han analizado los aportes parafiscales al ICFB, SENA y cajas de compensación familiar desde el punto de vista del empleador (sujeto pasivo de la obligación) y no del trabajador; y, por otra, porque la misma regla se ha aplicado tanto a empresas de servicios temporales (sents. nov. 12/2003 y sep. 25/2008), como a la generalidad de empleadores que tienen trabajadores propios a su servicio (sents. dic. 4/2003; oct. 17/95 y nov. 17/94).

Particularmente, en las dos sentencias en que figuraban como demandantes empresas de servicios temporales y a las que hace alusión la consulta, el Consejo de Estado ha reiterado la igualdad de derechos de los trabajadores en misión, limitándose a extender la regla ya aplicada para el resto de las empresas, sobre la inclusión de las vacaciones pagadas en dinero dentro de la base para liquidar los respectivos aportes parafiscales; precisamente, ha considerado que en relación con los pagos por compensación de vacaciones hechos por las empresas a los trabajadores en misión no existe una regla especial que permita adoptar una solución diferente.

En ese sentido, la Sala difiere de la posición de la entidad consultante, según la cual las referidas sentencias del 12 de noviembre de 2003 y del 25 de septiembre de 2008, implicarían un trato discriminatorio en contra de los trabajadores en misión de las empresas de servicios temporales.

Con base en lo anterior, la Sala responde:

“1. ¿Las vacaciones pagadas en dinero a la terminación de la relación laboral, tienen naturaleza jurídica distinta a las vacaciones disfrutadas en tiempo?

2. ¿Si es que existe diferenciación, las vacaciones pagadas en dinero a la terminación de la relación laboral, deben hacer parte o no de la base de liquidación y pago de aportes parafiscales de todo trabajador?

3. ¿De no constituir base, existe algún fundamento legal que establezca una excepción para el caso de los trabajadores en misión de las empresas de servicios temporales?

Respuesta. Las vacaciones pagadas en dinero a la terminación de la relación laboral hacen parte de la base para la liquidación y pago de los aportes parafiscales al SENA, ICFB y cajas de compensación familiar. En esa materia no existe una regla especial o diferenciada en relación con los aportes que las empresas de servicios temporales deben hacer sobre las vacaciones compensadas de los trabajadores en misión, en relación con los cuales la misma regla es aplicable, en armonía con la reiterada jurisprudencia del Consejo de Estado en la materia.

Magistrados: Enrique José Arboleda Perdomo, Presidente de la Sala—Luis Fernando Álvarez Jaramillo—Augusto Hernández Becerra—William Zambrano Cetina.

Jenny Galindo Huertas, Secretaria de la Sala.

(1) “Estos pagos corresponden a los llamados aportes parafiscales, obligatorios para toda empresa o unidad productiva que tenga trabajadores vinculados mediante contrato y correspondientes al 9% de la nómina, de acuerdo con las leyes 21 de 1982 [art. 7º, Nº 4] y 89 de 1988, junto con los aportes a la seguridad social (salud, pensiones y ARP” (se subraya) (C.E., Sec. Cuarta, sent. jul. 9/2010, exp. 16516).

(2) Artículos 18 y 204-parágrafo 1º de la Ley 100 de 1993. En esa medida, la determinación de la base de liquidación en estos casos no es la misma que se usa para calcular los aportes al SENA, ICFB y cajas de compensación familiar.

(3) Por la cual se modifica el régimen del subsidio familiar y se dictan otras disposiciones. Esta norma se aplica al ICFB por remisión del parágrafo 1º del artículo 1º de la Ley 89 de 1988 que establece: “PAR. 1º—Estos aportes se calcularán y pagarán teniendo como base de liquidación el concepto de nómina mensual de salarios establecidos en el artículo 17 de la Ley 21 de 1982 y se recaudarán en forma conjunta con los aportes al Instituto de Seguros Sociales —ISS— o los del subsidio familiar hechos a las cajas de compensación familiar o a la Caja de Crédito Agrario Industrial y Minero” (se resalta).

(4) (sic).

(5) Ley 56 de 1973, que modificaba el artículo 2º de la Ley 58 de 1963: “ART. 12.—El seis por ciento de que trata el artículo 2º de la Ley 58 de 1963, se calculará sobre lo pagado por concepto de salarios a todos los trabajadores del empleador en el respectivo mes, bien sea que el pago se efectúe en dinero o en especie. Por consiguiente se incluirá todo lo que constituye remuneración, por la ejecución de contratos de trabajo, salarios, jornales, primas de rendimiento, primas de costo de vida, auxilio de transporte, pagos por unidad de tarea o destajo, comisiones, sobre remuneraciones por trabajo suplementario, porcentajes sobre ventas, valor de lo pagado por domingos y festivos, etc. (…)”.

(6) Sobre el hecho de que el concepto de nómina mensual que sirve de base de liquidación de los aportes al ICFB, SENA y cajas de compensación familiar no es equivalente al concepto laboral de “salario” y comprende también los descansos remunerados, pude verse concepto de la Sala 435 de 1992, M.P. Jaime Betancur Cuartas.

(7) Concordante con el artículo 3º de la Ley 21 de 1982. Al respecto puede verse sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 9 de julio de 2010, expediente 16516: “Al tenor del artículo 108 del estatuto tributario, para aceptar la deducción por salarios, los patronos obligados a pagar subsidio familiar y a hacer aportes al Servicio Nacional de Aprendizaje (SENA), al Instituto de Seguros Sociales (ISS), y al Instituto Colombiano de Bienestar Familiar (ICBF), deben estar a paz y salvo por tales conceptos por el respectivo año o periodo gravable. Los recibos expedidos por las entidades recaudadoras constituyen prueba de tales aportes”. Igualmente, sentencia del 26 de octubre de 2009, expediente 16761: “Si el contribuyente no cancela los aportes parafiscales exigidos como requisito de la deducción de los pagos laborales, procede su desconocimiento y que se considere que se incluyeron gastos inexistentes, lo cual da lugar a la sanción por inexactitud”.

(8) La compensación opera en 2 casos (i) De manera excepcional durante la relación laboral, con autorización del Ministerio de la Protección Social y por casos especiales de perjuicio para la economía o industria nacional; y (ii) Al finalizar el contrato de trabajo cuando el trabajador no hubiera disfrutado de sus vacaciones (CST, art. 189). Para este segundo caso, la Ley 995 de 2005 establece el pago proporcional según el tiempo laborado, sin distinción alguna entre los empleados y trabajadores públicos o privados.

(9) M.P. Consuelo Sarria Olcos, expediente 5767.

(10) M.P. Julio E. Correa Restrepo, expediente 7255.

(11) M.P. Juan Ángel Palacio Hincapié, expediente 13348

(12) M.P. Juan Ángel Palacio Hincapié, expediente 13144. Demandante empresa Wackenhut de Colombia S.A.

(13) Cfr. Sentencias de fechas 17 de noviembre de 1994, expediente 5767, C.P. Dra. Consuelo Sarria Olcos y 17 de octubre de 1995, expediente 7255, C.P. Dr. Julio E. Correa Restrepo.

(14) M.P. Ligia López de Díaz, expediente 16015.

(15) También, incluso, se ha llegado a considerar que los pagos por prima de vacaciones forman parte del concepto mensual de nómina y dan lugar al pago de aportes al ICFB, SENA y cajas de compensación familiar: “De acuerdo con lo expuesto encuentra la Sala ajustada a derecho la actuación administrativa, en cuanto incluyó dentro de la base para calcular los aportes al SENA las sumas pagadas a los vendedores por concepto de incentivos previo de ventas, así como las primas extralegales y de vacaciones” (sent. oct. 5/2001, M.P. Germán Ayala Mantilla, exp. 12465).

(16) Entre otros, Conceptos del Ministerio de Protección Social 8184, 303860 y 356426 de 2009 divulgados a través de Internet.

(17) “Caso diferente, cuando a la terminación del vínculo laboral el trabajador no ha disfrutado de tal descanso, por cuanto bajo tal condición, este pago tiene un carácter indemnizatorio y así las cosas, éste pago no haría parte de la base para liquidar aportes parafiscales (…) En este orden de ideas, las vacaciones compensadas en dinero a la terminación del contrato de trabajo, por tener la connotación de indemnización compensatoria, desvirtúan la denominación de descanso remunerado, y bajo tal perspectiva no harían parte de la base para liquidar aportes parafiscales” (Conc. 8184, ene. 13/2009).

(18) Corte Suprema de Justicia. Sentencia del 3 de abril de 2008, que reitera sentencia del 27 de febrero de 2002: “…también es verdad que tratándose de la compensación de vacaciones, tal rubro no puede entenderse como factor de salario (…) pues es indiscutible que la misma, tal y como lo ha precisado la Corte, es una especie de indemnización que el empleador paga al trabajador cuando por las circunstancias excepcionales, que la propia ley consagra, no puede disfrutar del descanso remunerado y reparados, que las vacaciones implican”.

(19) Como se recuerda, las empresas de servicios temporales tienen 2 tipos de trabajadores: los de planta, es decir, quienes cumplen su labor en las dependencias propias de la empresa de servicios temporales (administrador, contador, secretarias, mensajeros, etc.); y los trabajadores en misión, esto es, aquellos que la empresa de servicios temporales envía a otras empresas a cumplir los servicios contratados por ellas (reemplazos, trabajos ocasionales etc.). Estos últimos tienen los mismos derechos de cualquier trabajador, en especial a un salario igual al de los trabajadores de la empresa usuaria que desempeñen la misma actividad, así como los beneficios que el usuario brinde a sus trabajadores en cuanto a transporte, alimentación, salud y recreación.