Corte extiende exención del 25% de los ingresos para determinar IMAN e IMAS

Revista Nº 192 Nov.-Dic. 2015

Alexandra Gnecco Mendoza 

Asesora laboral y de tributación de personas naturales 

Según la misma ley y los decretos reglamentarios, en especial el 3032 del 2013, en términos generales son empleados para efectos tributarios, las personas naturales residentes en Colombia, sean trabajadores con contrato de trabajo o independientes, si el 80% o más de sus ingresos son provenientes de la prestación de servicios de manera personal.

Recordemos que si una persona natural es catalogada como empleado, su impuesto será determinado por el sistema ordinario, pero este, en ningún caso, podrá ser inferior al que resulte de aplicar el impuesto mínimo alternativo, IMAN. Adicionalmente, estas personas podrán determinar su impuesto por el Sistema de impuesto mínimo alternativo simple, IMAS, siempre que sus ingresos brutos en el año gravable sean inferiores a 28.279 UVT ($ 79.181.000 para el año gravable 2015).

De acuerdo con el artículo 10 de la Ley 1706 del 2012, que adicionó los artículos 332 y 334 del estatuto tributario, para el cálculo de la base gravable del IMAN e IMAS, no se admite ninguna deducción o aminoración, salvo las expresamente contempladas en la ley.

En lo que respecta a rentas de trabajo, dentro de las aminoraciones se encuentran:

a) Los aportes obligatorios al sistema de seguridad social a cargo del empleado

b) Los gastos de representación de ciertos funcionarios públicos de acuerdo con los límites generales.

c) Las indemnizaciones y el exceso de salario básico y otros beneficios recibidos oficiales y suboficiales de las Fuerzas Militares y de la Policía Nacional.

d) Los retiros de fondos de cesantías.

Como se aprecia, el artículo 10 anterior no contempla para disminuir la base gravable del IMAN e IMAS, algunos ingresos que sí se consideran como exentos para efectos de la determinación del impuesto por el sistema ordinario tal como la exención señalada en el artículo 206, numeral 10, del estatuto tributario (25% del valor total de los pagos laborales).

Por ello, varios artículos, incluyendo el 10 aludido, fueron demandados por inconstitucionales con el argumento de que las normas que regulan la determinación del IMAN e IMAS vulneran el principio de irrenunciabilidad de los beneficios mínimos laborales, en cuanto gravan rentas garantizadas como mínimas en la ley laboral, vulneran los principios de equidad y justicia tributarias, y a todo un grupo de derechos humanos reconocidos en disposiciones constitucionales.

Frente a lo anterior, la Corte Constitucional, en Sentencia C-492 del 2015, después de concluir que no hay una vulneración del principio de irrenunciabilidad, se detiene a analizar el hecho de que las normas demandadas puedan, en efecto, vulnerar los derechos humanos y fundamentales. En este análisis, la Corte indica que hay principios constitucionales que limitan el ejercicio del poder fiscal, como el derecho al mínimo vital que aplica en materia tributaria sobre exacciones que graven a personas naturales. En virtud suya, indica la Corte que el legislador tiene el deber constitucional de configurar los tributos de tal suerte que garantice a los contribuyentes la conservación de recursos suficientes para tener una existencia humana verdaderamente digna.

Conforme a lo anterior, considera la Corte que el no estar incluida la exención básica, prevista en el artículo 206, numeral 10, del estatuto tributario (25% del valor total de los pagos laborales, limitada mensualmente a 240 UVT) dentro de la depuración de los ingresos para determinar el impuesto por los sistemas IMAN e IMAS, existe una amenaza del mínimo vital por cuanto:

— Dicha exención sobre un porcentaje de las rentas de trabajo es una garantía del mínimo vital. En la Sentencia C-1060A del 2001 se había indicado que: “la [exención] general del 30% (según la L. 223/95), (…) aplica (…) bajo la consideración legítima de la protección del mínimo vital, según el rango salarial de cada uno”.

— No se está asegurando a los contribuyentes con niveles medios de ingreso, la preservación de un porcentaje intangible por concepto de impuesto sobre la renta, con el fin de que los montos de este último no impacten su capacidad de gasto en bienes fundamentales, como la educación o la vivienda, que se orientan a atender necesidades básicas de la persona.

— La reforma en principio está llamada a reducir las aminoraciones del impuesto sobre la renta, y entre ellas la exención del artículo 206-10 del estatuto, incluso a quienes tienen un nivel medio de renta y están envueltos en procesos de gasto o inversión en bienes fundamentales (como vivienda, educación o salud).

Si bien la Corte declara exequible todos los artículos demandados, incluyendo el artículo 10 que establece las aminoraciones para determinar el IMAN y el IMAS, en el caso de este último, basada en la vulneración del mínimo vital, la exequibilidad fue condicionada a que el cálculo de la renta gravable alternativa para empleados, obtenida en virtud de los sistemas IMAN e IMAS, permita la sustracción de las rentas de trabajo exentas, en los términos previstos por el artículo 206-10, primera frase, del estatuto tributario.

Implicaciones de esta decisión:

a) La exención se extenderá hacia todos los que sean catalogados como empleados y por ende, obligados a aplicar el IMAN, con impactos porcentuales equivalentes (25%), y en los términos del estatuto, es decir, se entiende que para estos efectos también aplica la limitación de las 240 UVT.

b) Para la determinación del porcentaje, se deberán detraer del valor total de los pagos laborales recibidos por el trabajador, los conceptos permitidos por el artículo 332, relativos al sistema IMAN, algunos de los cuales fueron enunciados arriba. En nuestro criterio, no se restarían para efectos de determinar el porcentaje, aquellas aminoraciones que tengan relación con otros ingresos diferentes a las rentas de trabajo.

c) Esta decisión de acuerdo con la misma Corte, comenzará a aplicar a partir del periodo gravable siguiente al del fallo, es decir, a partir del año gravable 2016, entre otras cosas, porque permite armonizar el principio de supremacía constitucional, con los de planeación, presupuesto y sostenibilidad fiscal. Es decir, esta exención sería aplicable en las declaraciones de renta a ser presentadas en el año 2017.

d) La exención del 25% no se extendería en nuestro criterio para efectos del cálculo de retención en la fuente mínima, pues a pesar de que la retención en la fuente es un anticipo del impuesto sobre la renta, no existió pronunciamiento de la Corte frente al artículo 14 de la Ley 1607 del 2012 incorporado al artículo 384 del estatuto tributario que establece las aminoraciones para determinar la retención en la fuente mínima.