Cosmovisión social de la contabilidad como disciplina científica

Revista Nº 5 Ene.-Mar. 2001

Las colaboraciones publicadas no comprometen la responsabilidad de la revista. Las opiniones expresadas pertenecen exclusivamente a sus autores.

Jesús Alberto Suárez Pineda 

Profesor de Teoría Contable de la Universidad Central Colombia. 

Profesor de Historia de la Contabilidad Politécnico GranColombiano. 

Director del Departamento de Investigación Científica de la Escuela Militar de Cadetes 

La civilización no se improvisa ni se trunca, ni puede hacerse a partir del papel de una Constitución Política, se deriva siempre de una larga prepara clon y depuración de elementos que se transmiten y se combinan.

José Vasconcelos(1)

I''m talking about friendship, l''m talking about character. I''m talking about... Hell, Leo. I ain''t embarrassed to use the word. I''m talling about ethics.

Johnny Caspar(2)

A Francisco de Paula Nicholls, o la voz del pueblo que habla a través de Boris Gondonov y a Hernán Villalba Lamprea, pensador lato; dos hogueras ardientes que desprenden calor de amistad cordial y luz en la observación, experiencia y meditación.

PRIMERA PARTE

El fenómeno contable y la dialéctica del respeto

1.1. Contabilidad y romanticismo

En más de una ocasión he leído alusiones literarias a la contabilidad, de las que me valdré de sendas referencias para orientar la argumentación hacia el examen de una cosmovisión social de la contabilidad como disciplina científica; por lo que respecta al cuerpo del saber, en Wolfgang Goethe, y a la profesión, en Walter Scott; ambos, dos clásicos de la literatura universal.

Contiene la primera alusión el epígrafe inicial de un libro de actualidad que ha tenido una favorable acogida. Me refiero a la novela El mundo de sofía(3), que comienza con la siguiente cita: “El que no sabe llevar la contabilidad por espacio de 3000 años, se queda como un ignorante en la oscuridad y vive solo al día”. Se trata de una invitación a un necesario recuerdo histórico que hacía Johann Wolfgang Goethe (1749-1832) a todo aquel que decidía emprender el reto de estudiar la historia de la contabilidad, "una de las más bellas invenciones de la mente humana"(4), según opinión del padre del romanticismo alemán y de todos los tiempos. Pero así como el romanticismo alemán y de todos los tiempos. Pero así como el romanticismo se difundió de Alemania al Resto de los países de Europa mediterránea, así también el mensaje subyugador de la contabilidad tuvo eco en el alma escocesa de Sir Walter Scott (1771-1832), creador de la novela histórica en una Inglaterra puritana, quien con espíritu más pragmático dijo que la ''profesión contable'' era respetable(5), en tiempos en que la contabilidad comenzaba a ganar importancia y ya existían muchas razones que explicaban por qué el número y status profesional de los contables ha evolucionado tan rápidamente desde entonces hasta nuestros días. He aquí la segunda alusión.

Ahora bien, cabe destacar que si bien Goethe se enamoró de las virtudes de la contabilidad como un saber respetable en el concierto de las grandes esferas de la cultura (la ciencia, el arte y la ética), Scott sintió un profundo respeto por la profesión contable (práctica social de una disciplina empírica). Las referidas citas las traje a colación para poner de manifiesto dos dimensiones de la cultura contable que no deben pasar desapercibidas: la respetabilidad académica de la contabilidad como saber disciplinal y el respeto por la ética en la práctica de la profesión contable, dada la gran responsabilidad social y ecológica que implica hoy su ejercicio. La interconexión de estos dos aspectos del universo contable puede abordarse a la luz de una dialéctica del respeto.

A finales del siglo XVIII se reconocía la profesión contable en Inglaterra, aunque todavía muy pocos se dedicaban a ella. Stacy (1954: 17), ha calculado que el número de contables en aquélla época, “difícilmente sumaba seiscientos”, muchos de los cuales “se dedicaban a la contabilidad como algo supletorio de otros servicios más importantes y lucrativos, tales como subastas, recaudadores de rentas o corredores de bolsa”(6). En carta a su sobrino, fechada en 1820, Walter Scott describió qué cualidades debía tener un buen contador: “Si mi sobrino es constante, prudente, inclinado a la vida sedentaria y de ocupaciones tranquilas, y al mismo tiempo hábil en matemáticas y con una disposición hacia el estudio de sus ramas superiores, no puede seguir una carrera mejor que la de contable”. Incidentalmente el sobrino llegó a ser soldado.

1.2. Alcance y propósito de la dialéctica del respeto

Pronunciar con el acento característico de la flema inglesa la palabra “respectable” nos hace pensar en su origen latino, vocablo que proviene del verbo respirare que significa ver, como quien dice: miremos a quién tenemos al frente o ante qué cuestión nos encontramos. Así la expresión “digno de respeto” aplicada al ejercicio profesional de la contabilidad equivale “digno de crédito” por la autenticidad de los métodos de una disciplina cuyas dimensiones pedagógica, cognitiva y axiológica en la cultura contable(7) comportan una “respetabilidad académica”.

Esta cosmovisión, pues, apunta a esclarecer la responsabilidad social de la práctica contable y a enfatizar la respetabilidad académica de la contabilidad como disciplina social. No elaboraré un discurso panegírico con matices de conmiseración por cortesía a la persona de un contador operario que, agobiado por los gajes de un oficio rutinario, grita a porfía ante la alta gerencia: ¡a mí me respetan, también soy profesional!

Muy otra era la concepción que tenía del contador el infame Scrooge, caricatura tétrica del acumulador despiadado de la inmortal novela Canción de navidad que Charles Dickens escribió con excitación enorme en poco más de un mes por el año 1843. Ese prototipo del avaro insensible que es Scrooge hace de su sobrino un modesto escribiente de cuentas, que vela, con abnegación de un fiel guardián, por tasar en rútilas monedas la felicidad de su tío, las mismas con que se van forjando los eslabones oxidados de su propia cadena que lo aprisionará en su codicia durante toda la trama de la obra, y que solo su conciencia, ad portas de la muerte, romperá, después de clamar justicia social y bien común fin óptimo de toda riqueza material.

Dentro de este ejercicio etimológico se descubre una dialéctica del respeto que se desenvuelve en el mundo discursivo, una faceta importante del universo contable. Debe quedar claro desde ya que los elementos constitutivos de esta dialéctica son el reconocimiento del contador como interlocutor válido en las actuaciones sociales y la responsabilidad social de su práctica social, ambiental y jurídica en un marco de altas calidades morales.

El prefijo “re-” de respeto evidencia que la respuesta a la actuación y la responsabilidad social no se establecen en un tiempo repentino o inmediato, sino que media una situación discursiva compleja en torno a las posibilidades de elección, de incentivos y de preferencias que presuponen ser responsable con cierto grado de seguridad y competencia reconocidas: es difícil ser responsable sin tener que tomar decisiones, que en el nivel jurídico, implican una dialéctica discursiva latente; se pueden volver fácilmente contra nosotros ciertas decisiones que nos hemos visto en la necesidad de tomar.

Los términos “respeto”, “responsabilidad” y “respuesta” son el punto de partida para nuestra cosmovisión contable; estas palabras no solo se hallan de alguna manera relacionadas morfológicamente en cuanto a su construcción, sino que representan conceptos que constituyen un campo semántico de ideas afines.

La dialéctica del respeto cobra especial vigencia en la responsabilidad social del actuar, por oposición al mero accionar del conductismo, dado que la conducta humana no puede ser estudiada siguiendo el esquema estímulo-respuesta, en especial cuando esa red de relaciones complejas involucra el problema de la interpretación y la intencionalidad. Como puede verse, esa responsabilidad social alude a que alguien (“uno” o el “otro”) que “se reconoce” como competente, no posee la libertad de actuar de cualquier manera, sino que debe “responder” por sus actos ante la comunidad. El problema estriba en las consecuencias sociales y económicas que puedan tener las elecciones que adoptan unos individuos para otros, las cuales pertenecen a la esfera jurídica y quedan sometidas al juicio de las personas a quienes afectan. El “derecho al respeto” es un ejemplo en el que la legalización y el intento de aplicación plantean tres problemas cruciales.

La responsabilidad social del contador adopta una forma legal e institucional; su control puede considerarse como una función primordial de la contabilidad, plasmada en el ejercicio profesional de respeto por la ley en su deber de responder ante una autoridad competente. Lo que calificamos de justo o injusto es la conducta social como resultado perteneciente a la realidad social. En este sentido, los derechos humanos pueden significar demandas, poderes e inmunidades (y otros tipos de garantías relacionadas con el concepto de derechos), apoyados en juicios éticos, que conceden una importancia intrínseca a estas garantías. Llamamos a las dificultades que plantea esta función problema de la legitimidad.

En el plano disciplinal, el reconocimiento del otro presupone la respetabilidad académica de la contabilidad en su función primordial de valoración del activo, capital y renta para permitir la asignación correcta de los recursos y por lo tanto de las decisiones de inversión. Esto implica el reto de definir la interacción de la contabilidad con la economía, las ciencias administrativas y las finanzas, pero sobre todo siguiendo la evolución del concepto epistemológico de contabilidad como ciencia social, como resultado de una interdependencia ética, contable y económicamente relevante, en la medida en que, como indica Gerboth (1973: 482), se reconoce que los hechos contables alcanzan una dimensión humana, de modo que se pone de manifiesto su interacción con otras ramas del saber, tales como la sociología, la sicología, la politología, la historia, la antropología y las ciencias de la información. Llamamos a las dificultades que plantea esta función problema de la coherencia.

Con apoyo de la teoría del lenguaje de Karl Bühler (1961:47), la dialéctica del respeto en su función de reconocimiento del otro (grupo de personas, comunidad, o conglomerados sociales más considerables tal como un Estado o nación) puede entenderse como una red de relaciones complejos entre “uno“ y “otro” (interacción sujeto-sujeto) que discuten sobre “algo” (interacción sujeto-objeto), trátese de personas, ideas, instituciones, derechos humanos, sistemas, estructuras matemáticas o la naturaleza en su totalidad. La dialéctica del respeto vista en su conjunto pertenece al reino de la ética social. Pero ¿es esa ética universal? La polémica sobre el alcance de este interrogante es una cuestión que llamamos problema cultural.

Asumir posición frente a los tres problemas anteriores es una cuestión de vital importancia en la construcción de una cosmovisión contable que asuma dimensiones sociales.

Por lo que respecta al asunto, la teoría del lenguaje posibilita la distinción entre proposiciones descriptivas y proposiciones prescriptivas, dos estructuras lógicas fundacionales del sistema contable, en tanto que son facetas opuestas de una sola forma multidimensional, conectadas entre sí por otros planos en nuevas relaciones contextuales.

Un esquema aclarará estas ideas:

 

En un sistema social, por una parte en tanto que estructura de poderes, por otra en tanto que estructura de comunicaciones o de informaciones mutuas o de influencias recíprocas, “uno” actúa sobre el “otro”, con respecto a un asunto digno de ser considerado como “bueno”, “apropiado”, “bello” o “correcto”.

Todo esto ocurre como si aceptáramos que una persona o institución tiene una posición jerárquica con el poder o autoridad para dar órdenes o instrucciones, por ejemplo: “Vaya a tal sitio y vea a tal persona que le arreglará tal asunto”. La legitimación del poder o la autoridad se entiende como concentración de potencias individuales.

“Toda comunicación, toda información nos transforma o transforma a otro. Cuando damos una información, cambiamos el punto de vista de las personas sobre el mundo exterior; o sobre una parte de ese mundo exterior; cuando recibimos información somos transformados por lo que ésta aporta; información e influencia van juntos, lo mismo que “transformación”” (Peretti, 1975: 154). Pasamos mucho tiempo en el eterno conversar ("ewige Gesprach") de la teoría de la acción comunicativa de Jürgen Habermas para construir restricciones éticas consensuales.

La dialéctica del respeto tiene que ver con el aspecto discursivo del universo contable, cuyas entidades fundamentales conforman un sistema que posee no solo una periferia analítica o aspecto “material” manifiesto, sino también un núcleo normativo o aspecto “discursivo” latente. Esta representación dual de la contabilidad pretende aclarar el perenne problema del “es” versas “deber ser” del fenómeno contable. Pertenecen a la categoría del aspecto material las nociones de enunciado descriptivo, juicios empíricos, dato, hecho; en tanto que las nociones de enunciado prescriptivo, juicios de valor, norma, interpretación jurídica, responsabilidad social, fe pública, legitimidad, entre otros términos afines, pertenecen a una categoría totalmente distinta, que constituye el aspecto discursivo de esta disciplina.

El hombre, en interior, lucha e medio de dos fuerzas: la fuerza de los principios éticos y estéticos''... y la fuerza de necesidades de todo orden (físicas, biológicas, sociales...)

La representación del aspecto material de la contabilidad queda enmarcada en su dimensión analítica, mediante sus sistemas de medición que la consolidan como una disciplina científica semiaxiomática que comparte su naturaleza matemática con las ciencias formales. Este punto de vista está bastante documentado por los científicos en ciencias de gestión. No ocurre lo mismo con la faceta comunicacional que considera la contabilidad como una ciencia normativa, en el ámbito de las ciencias de la cultura, de modo que la representación del aspecto discursivo de la contabilidad queda enmarcada en su dimensión empírica, mediante sistemas de información que la prefiguran como una disciplina aplicada que comporta su naturaleza con las ciencias sociales. El precursor de este enfoque es Mattessich (1978, 1979), en quien basamos esta concepción. La distinción entre los procesos de “ser diseñado”" (como un sistema) y “diseñar” (v. gr.: perseguir el logro de un objetivo específico) aclara mejor la conexión entre el aspecto normativo - discursivo de la contabilidad y el aspecto positivo-material de los mecanismos tradicionales de representación, debido a que estos procesos sistémicos no solo revelan los aspectos materiales, sino incluso la creación, incorporación, cambio y transferencia de normas, en que surge la naturaleza y social de una contabilidad orientada.

La dialéctica del respeto es “agónica”(8): Conflicto y e convivencia confluyen en el mundo de las ideologías sociopolíticas (neoliberalismo, socialismo, fascismo...). O El hombre, en su interior, lucha en medio de dos fuerzas: la fuerza de los principios éticos y estéticos, cuya Ir finalidad es la calidad del logro individual (la excelencia), y la fuerza de las necesidades de todo orden (físicas, biológicas, sociales...), cuya finalidad es la supervivencia en el medio social. La primera fuerza obedece a Ias ideologías, cuya esencia es la creencia y que, según Marx, es el origen de la “falsa conciencia”; la segunda explica la aparición de las disciplinas científicas y las tecnologías.

La calidad de una sociedad se mide por la calidad de los individuos que la componen; la razón humana indica que la educación en su concepción social no puede reducirse a la formación de ovejas para convivir en rebaño o la formación de operarios para manejar el universo de las máquinas. En el ámbito filosófico, la individualidad cobra su unidad en el pensamiento metafísico que construye el mundo ético que permite al hombre erigirse en paradigma, para que pueda cumplirse el postulado de Voltaire: “La mejor forma de educar es predicar con el ejemplo”.

A este mundo pertenece la vida heroica de agentes sociales de altas calidades morales (el Papa, Marx, Martin Luther King, Teresa de Calcula, Jorge Eliécer Gaitán...). Ser ético implica tener conciencia de la dignidad humana en el marco de una filosofía de la realización. La realización del mundo ético es una utopía cuando se antepone el objeto al hombre. Es necesario volver a pensar en la dignidad humana, para no reducirlo todo al monetarismo, que afecta al ser humano en favor de la moneda. En un sistema capitalista no tiene por qué haber parias, término hindú para referirse a quienes limpiaban las letrinas.

El auge del proyecto neoliberal conlleva a una paradoja, cuando un elevado porcentaje de grupos humanos —en virtud de la estanflación (o inflación acompañada de desempleo) que se vive en economías en vías de desarrollo— carecen de los ingresos necesarios para subsistir dignamente. Las diversas formas que ha asumido el capitalismo en la historia, creando una permanente contradicción social, parecen no mostrar alternativas mediadoras a la solución de los problemas de las grandes masas sociales. Esto plantea un dilema político que oscila entre la consolidación definitiva del sistema capitalista o la explosión social de los pueblos acosados por el hambre. “La libertad económica —la libertad de emplear y despedir, de trabajar y no trabajar, de comer o no comer— no puede ser el objetivo del 90% de la población, en ningún país del mundo”. (Bunge 1982: 69). Es preciso estabilizar el sistema mediante vigorosas medidas fiscales o incluso planeación participativa. Leontief (1966) como Galbraith (1967, 1981) la recomiendan para salir de la estanflación. Amartya Sen (1999) explora nuevas posibilidades por la vía de elecciones sociales.

La función social de la contabilidad no es maximizar las ganancias con miras a que los empresarios puedan “conseguir tanto dinero para sus accionistas como puedan” (Friedman, 1962: 133). En el plano disciplinal, la dialéctica del respeto implica el desafío de respetabilidad académica, que reaccione contra “la miserable fundamentación teórica y empírica del monetarismo” (Bunge, op. cit.: 69), una vez logre ir más allá de un “pagaré teórico” de la política económica neoliberal, porque no sería una teoría propiamente dicha, sino un programa político que alguien debería ejecutar, siendo incapaz de explicar o predecir nada. Cuando colocamos en perspectiva interdisciplinaria los fundamentos de la disciplina contable, otras ciencias podrían aprender y sacar provecho de ella: unas porque la contabilidad maneja montañas de datos, otras porque emplea unos métodos de medición poderosos, y todas porque se supone que receta medicamentos eficaces para las enfermedades económicas, de modo que la mayor respetabilidad de la contabilidad académica también podría traducirse rápidamente en un mayor respeto por el profesional contable como pensador social.

En el ámbito profesional, la dialéctica del respeto aboga por una iniciación educativa a la ciencia de la contabilidad que prepare a las nuevas generaciones de contables de nuestro país para una práctica idónea, apoyada en una visión integradora de los fundamentos conceptuales, instrumentales y filosóficos de esta ciencia empírica.

El destino del futuro contador como pensador social está en manos de científicos sociales y aplicados; si la educación del contador se encamina solo a formar tecnócratas sin visión, estaremos muy lejos de formar pensadores sociales de las ciencias de gestión, a las cuales pertenece la contabilidad. En palabras de Churchman (1968: 133-134), el reto plantea un desafío a la razón:

“Para el científico aplicado, el método científico debe comprender una filosofía de todo el sistema, no importa qué tan incierto, qué tan inadecuado sea de defender... El científico puro cree que él puede descubrir la verdad en una parcela de la realidad sin perturbar el todo. El más heroico de los científicos aplicados se esfuerza por soportar la carga del enorme riesgo y vaguedad de su cosmovisión... El científico aplicado es —o lucha a porfía por ser— un humanista y un científico. Para él la ciencia es un arte, una ética, una comedia y una tragedia”.

El programa de fomentar una cosmovisión social de las facetas disciplinal y profesional de la contabilidad presupone el reto de construir una comunidad contable en que la pertenencia (soy un miembro respetable del sistema) y pertinencia (soy un pensador social capacitado para identificar e investigar problemas de la racionalidad evaluativa del sistema económico) estén en el orden del día. En la vida real, los contadores ya no solo son estudiosos de la contabilidad, sino también consultores, planeadores, e incluso administradores o políticos: he aquí una cuestión de compromiso social que no solo implica el acceso a las instituciones (pertenencia), sino sobre todo compromiso social de qué puedo hacer por la dignidad humana (pertinencia).

La pertenencia se logra mediante el apoyo mancomunado de universidad, instituciones gubernamentales y sector productivo y de servicios para la subvención de fundaciones públicas y privadas de investigación contable e institutos de investigaciones económicas y de negocios para el fomento de la profesión contable, que divulguen el estado actual de desarrollo de la disciplina y orienten la profesión en consonancia con los avances disciplinares, en una dimensión de ética y de progreso económico, abogando por la búsqueda interdisciplinaria de una sociedad más digna en su valor humano, como compromiso de las diferentes profesiones.

La pertinencia, en cambio, se logra con el fomento del desarrollo de propuestas de renovación curricular encaminadas a hacer del contador un pensador social, elevando su nivel intelectual, filosófico, científico y tecnológico y formándolo en el arte de solucionar problemas de la realidad socioeconómica y financiera, en una dimensión ética de justicia social y dignidad del ser humano. Estas dos nociones guardan una relación de consistencia mutua: soy miembro válido de la comunidad contable, en cuanto lucho por la función social de mi profesión.

1.3. Contabilidad: una “ciencia respetable”

Algunos economistas ingleses hablan de “ciencias respetables”(9) para referirse a las “ciencias de la cultura” o “ciencias sociales”, por oposición a las “ciencias formales”, cuyos enunciados teóricos son interpretados por medio de reglas de correspondencia, con apoyo de cálculos axiomáticos propios de la matemática y la lógica, según la “concepción heredada”(10) del Círculo de Viena, de modo que las teorías de la física, por ejemplo, eran científicas, mientras las de la sociología no lo eran.

En este empeño de cientificismo, se hizo muy famosa esta frase: “Solo los enunciados de la matemática y la lógica y los de las ciencias empíricas pueden tener pleno sentido; los enunciados que se salen de ese ámbito, como los de la filosofía y la teología, deben ser conceptuados de antemano como absurdos, sin sentido”(11). Según este enfoque, las racionalidades conceptual y lógica son presunciones de la investigación científica en todos los campos de la ciencia y de la técnica. Estos científicos y filósofos aducían que la exactitud y la coherencia son inalcanzables fuera de las ciencias formales. Sin embargo, después del teorema de Godel y de la teoría del caos, la ciencia moderna ya ha encontrado barreras infranqueables al proceso de completud y de exactificación. Feyerabend (1981: IX) ha llegado a elogiar la imprecisión. Para el caso de las ciencias respetables, se da entrada a la teleología: en este ámbito podríamos hablar de una racionalidad práctica, solo alcanzable por medio de un objetivo muy especial que abarca tanto el enfoque sistémico (teniendo en cuenta a la sociedad íntegra) como el problema de las elecciones sociales (que incluye la participación de los distintos agentes sociales). Sin duda, éste es un ideal, pero es un ideal que parece practicable. La racionalidad social de un sistema económico en este sentido ha de propender, por ejemplo, elevar, como un todo solidario, los niveles de vida, de educación y de sanidad del nexo económico.

La economía se incluía dentro del ámbito de las ciencias respetables con una agravante muy seria, que bien podríamos entender parafraseando a Dante: “El que entre, que abandone toda bondad”. Tal es el caso, también, de la contabilidad. Este parece ser el lema que se profirió desde 1973, con la victoria de la ideología neoliberal sobre capitalismo nacional que dio al traste no solo con el derrumbamiento del sistema económico de la posguerra, consumido por llamas de inflación galopante, sino con la caída del socialismo y de sus ideales más caros: la planeación económica, la formulación de objetivos para el crecimiento económico, las políticas de pleno empleo, los servicios de un Estado de bienestar comprensivo y la redistribución de los ingresos.

Una cosmovisión social de la contabilidad como disciplina científica podría ir más allá del mero cosquilleo de la vanidad de intelectuales al servicio del neoliberalismo bajo el estandarte del esnobismo, si se convierte en la búsqueda para el saber contable de una base disciplinal coherente y confirmada por la observación, fundamentada sobre una teoría formulada explícitamente e inserta en una dimensión de dignidad humana, dada su naturaleza socioeconómica y jurídica.

La autopsia del capitalismo nacional la practicaron el entonces respetado economista y ahora controvertido teórico social, el austriaco Friedrich Hayek y sus seguidores ideológicos, en la óptica de dos causas contundentes, que aduce el profesor Anderson (1999: 17): i) la combinación de “bajas tasas de crecimiento con altas tasas de inflación” y ii) “el poder excesivo y nefasto de los sindicatos y, de manera más general, del movimiento obrero, que había socavado las bases de la acumulación privada con sus presiones reivindicativas sobre los salarios y con su presión parasitaria para que el Estado aumentase cada vez más los gastos sociales”. A partir de ahí las ideas neoliberales ganan terreno y se emprende la tarea de preparar las bases de un capitalismo más fuerte en el contexto de una economía de mercado, libre de toda regulación social por parte del Estado de bienestar, el cual a su vez es reemplazado por un Estado absolutista capaz de romper el poder de los sindicatos y de mantener el control del dinero, legitimando su poder en restricciones éticas que predicaban el ahorro en lo que atañe a todos los gastos sociales y en las intervenciones económicas.

La contabilidad como sistema de información puede ser una de las herramientas más potentes y, quizá menos utilizada, en dar cuenta sobre el origen, concentración, circulación y redistribución óptima del ingreso a efectos de controlar la disparidad económica Como ciencia social revitaliza las teorías de la decisión, dado que se encuentra íntimamente relacionada con la sociología, la antropología, la sicología y la politología. De esta manera, una hipótesis inadecuada para fundamentar doctrinas contables solo sobre la base de políticas económicas monetaristas puede afectar el bienestar económico de millones de personas que son reducidas al “camino de la servidumbre involucra incertidumbre en el mejor de los casos y hambre en el peor” (Bunge, 1982: 69). Una información contable reducida, sesgada a lo fiscal, contribuye muy poco en la toma de decisiones que requieren una amplia gama de variables multifacéticas.

Todas las ciencias sociales son necesariamente sistémicas antes que entidades aisladas, porque están conformadas por sociosistemas que mantienen entre si relaciones de consistencia mutua. La sistematicidad es una particularidad de la ciencia en general. Nada más grotesco que una mezcla no coherente de saberes, como si se tratara de un juego de abalorios, o la simple adición de los distintos hechos'' científicos, parece ser la gran lección sobre la ciencia que nos legó el matemático francés Henri Poincaré (1854-1912) cuando dice: “La ciencia son hechos. Así como las casas están hechas de ladrillo, así la ciencia está construida de hechos; pero un montón de piedras no es una casa y una colección de hechos no es necesariamente ciencia”. Las fronteras de los sistemas son borrosas y sus paredes permeables: el principio borroso está en el orden del día de los grandes constructos teóricos de la ciencia moderna: todo es cuestión de grado. El aire de infalibilidad y autosuficiencia de ciencias autónomas fue una vana ilusión que alentó el positivismo, en tiempos de Augusto Comte, su principal adalid. “Recuerdo los días”, dice Peirce (1839-1914), refiriéndose a esa época, “en que estaba en boga la opinión de que ninguna ciencia debe tomar prestados los métodos de otras; el geólogo no debe usar un microscopio, ni el astrónomo un espectroscopio. Los astrónomos no deben entrometerse en la electricidad, ni los lógicos en el álgebra”. ¿Qué podría decirse, entonces, de un filólogo entrometiéndose en la contabilidad?

La sistematicidad de la contabilidad es susceptible de ser impulsada mediante la sociopistemología contable en el contexto de una economía para el bienestar, por las vías del objeto y el objetivo de la contabilidad.

En la dimensión de su objeto, el reto es la cosmovisión de hechos contables, esto es, describir, explicar, predecir, prescribir y controlar hechos contables en sus relaciones interdisciplinales con la economía, las finanzas, la administración, la informática y el derecho, dado que sus sistemas de información son un bien económico. Qué tanta información contable se requiere para predecir mercados de futuros, qué se puede predecir y cuánto puede durar la predicción contable en relación con el comportamiento del mercado, es un problema de elección que tiene gran injerencia social.

En la dimensión de su objetivo, el reto es la elección racional de restricciones éticas relativamente rígidas que establezca límites a nuestra capacidad de actuar en situaciones no habituales, cuales son la ampliación de los niveles de ahorro y ocupación para la formación de bienes de capital que incrementen el tamaño y la especialización del nexo económico (Buchanan. 1996).

Esto implica un cambio de nuestra cultura económica de consumo y el desmantelamiento de las políticas monetaristas en los países en desarrollo y en proceso inflacionario que causan la destrucción de las pequeñas industrias manufactureras y de los servicios sociales, circunstancias que incrementan la miseria, que inevitablemente conduce a las insurrecciones hoy expresadas en fuerzas guerrilleros.

1.4. Contaduría: una profesión respetable

Respetar una profesión es reconocer la esfera de la individualidad en el aprender y conocer, punto de partida del discurso pedagógico y de la didáctica. La vocación es la fuerza motriz de esa individualidad, concebida no tanto en el sentido de connotaciones genetistas bajo el supuesto de la aceptación posible de los resultados de las investigaciones neurofisiológicas para descubrir “capacidades, talentos y aptitudes” con las que nacemos, sino sobre todo con la visión clara de formarnos como personas autónomas y buenos ciudadanos de altas calidades morales, antes que como profesionales que han asimilado meras habilidades y destrezas, mediante el aprendizaje y la apropiación de esta u otra competencia aislada de las dimensiones del desarrollo humano.

En el caso colombiano, el respeto de la profesión contable puede dignificarse aún más mediante su acceso a una lógica de autenticidad, reconocimiento y credibilidad en las esferas de las ciencias sociales, fomentándose una cultura contable pública y una formación en docencia e investigación contables para resolver problemas propios de esta rama del saber científico.

Esto presupone reconocer que la contabilidad como sistema de información no es un simple mensaje que se transmite a las partes involucradas a través de los estados de resultado, producto de un sistema de medición contable, sino que sobre todo es un poderoso sistema de control económico que tiene una muy amplia gama de proyección social y cultural. En efecto, la información contable está revestida de un significado sociocultural, y por ello ha de ser rápida e instantánea. Al mostrar lo que sucede en la realidad económico-financiera, la información contable ofrece una concepción de esa realidad, susceptible de ser explicada y pronosticada a la luz de una determinada teoría contable.

La falta de confianza que obnubiló la profesión contable durante décadas fue un estigma difícil de superar. No hace falta escribir la segunda parte del “perro callejero” (houn'' dog) de Hatfield (1924) para poder enarbolar con audacia “la cuestión de si la contabilidad, en su afán suplicante de reconocimiento de una categoría profesional, tiene o no en sí misma alguna autoridad, o debe incorporársela a la adivinación [''crystalizing''], a la sociología, a la quiropráctica, a la pedagogía o a la quiromancia”. No solo seria llover sobre mojado sino que seria sobre todo una labor titánica lograr emular el estilo satírico en que está escrito la Defensa histórica de la contabilidad, un insuperable llamado de atención a los contadores prácticos sin visión: “no es bueno que el alma humana sufra de complejos de inferioridad. No continuemos soportando humildemente el flagelo de la injuria. Enfrentémonos a los que nos condenan, ya sean clásicos, filósofos o científicos”.

“"Ellos tienen que dejar de patear a mi perro,

¡aunque sea perro callejero!”

[They gotta quit kicking my dog around.

No matter if he is a houn'' dog]”

Tomar cartas en el asunto es una cuestión de convicciones y no de aceptar el rechazo social con las orejas gachas. Imitar la pluma magistral de Hatfield hoy, cuando no se cuenta con las dotes prodigiosas de su genio ni con los conocimientos contables necesarios, sería emprender una defensa retórica del contador, lejana de los planes concretos de acción tales como los que propuso ese conocedor profundo de la contabilidad. Difícil es olvidar el aguijón instigador del Aristófanes de la contabilidad. Según el profesor Hackansson (1979: 60), escribir la segunda parte del “perro callejero” de Hatfield (1924: 3) sería una ardua empresa unos cuantos años más tarde, para "algunos académicos disidentes de la torre de marfil contable, inconformes con su cosmovisión”, afirmación que fundamenta en otra metáfora que me permito traducir en los siguientes términos:

“Todo se reduce a decir que la contabilidad en tanto que disciplina académica actualmente está en una encrucijada, encrucijada que puede ejemplificarse en nuestra relación con la economía y las finanzas. Podemos hacer un abrupto viraje a la derecha o seguir en línea recta por una calle que se curva a la izquierda. La carretera curvada de hecho no producirá mayores percances. Acaso podría ratificar la vigencia del actual enfoque provisional hacia la formulación de principios de contabilidad, sin las restricciones que imponen la presencia de sólidos fundamentos teóricos”(12).

Y este es un obstáculo epistemológico serio para la teoría contable, que hoy se debate en el dilema de explicar y predecir hechos contables mediante la enunciación de proposiciones positivas y normativas.

SEGUNDA PARTE

Tres enfoques para una cosmovisión contable

2. Presentación de los enfoques

Distinguimos tres enfoques en la construcción de sociosistemas contables:

1. Enfoque global, que plantea una cosmovisión en perspectiva “desde arriba”, sobrevolando el continente contable, por así decirlo, para observar cómo el sistema controla sus datos, hipótesis y teorías, en su doble función de sistema de medición y sistema de información. Este enfoque corresponde a una epistemología contable; aborda el problema de la cientificidad de la contabilidad y su naturaleza social, a la luz de las grandes construcciones socioepistemológicas, por ejemplo, programas de investigación de Imre Lakatos, estructuras paradigmáticas de Thomas S. Kuhn, tradiciones investigativas de Larry Laudan, redes teóricas de Wolfgang Stegmüller, campos de investigación de Mario Bunge.

2. Enfoque geográfico, que plantea una cosmovisión en perspectiva “desde dentro”, bordeando los límites del continente hasta penetrar en él, para describir curiosos detalles de sus paisajes inexplorados, estudiando de primera mano la comunidad contable y sus instituciones, cuyas actividades, usanzas y restricciones éticas, en el interior del agregado socioeconómico, constituyen “el sistema”; este enfoque es propio de la teoría contable, cuyo objetivo es explicar y predecir la práctica contable, entendida en un sentido amplio, conforme se desarrollen los programas de investigación contable, para solucionar problemáticas de sus doctrinas y escuelas antagónicas, o conflictos de frontera con otras disciplinas.

3. Enfoque geológico, que plantea una cosmovisión en perspectiva “desde abajo”, a la luz de la “evolución histórica” del sistema; plantea hipótesis sobre cómo se formó el actual continente y qué fuerzas telúricas están formando y continúan formando el mundo contable, un poco desde el pasado, más interesante desde el presente y con gran perspicacia desde la prospectiva. El enfoque nos permite alguna penetración en la naturaleza de los sistemas ideológicos subyacentes en los modelos económicos y contables.

Podemos delimitar estos tres enfoques mediante el siguiente esquema:

 

Las relaciones de los tres enfoques pueden representarse mediante el siguiente esquema del sociosistema contable: (Gráfica Nº 1)

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El propósito de esta visión es mostrar, a grandes rasgos, tres enfoques que determinan aspectos fundamentales sobre los cuales se puede estudiar el fenómeno contable para que pueda ser comprendido en su plenitud. Su explicación depende de la percepción que revela la existencia de hechos contables y de la existencia de un objeto de estudio de la ciencia contable, cuyas relaciones lógicas que lo explican conforman las bases axiomáticas de la disciplina. En virtud de estos enfoques, entendemos que las tres relaciones son:

I - Esenciales: epistemología contable.

II - Dimensionales: teoría contable.

III - Ambientales: ideologías sociopolíticas.

Como vimos en el apartado anterior, esta cosmovisión comprende un “núcleo” y una “periferia”, sin excluir nada que pueda incluirse en los intervalos entre tales extremos. La dimensión normativa y las ideas sociopoliticas subyacentes en el fenómeno contable constituyen el “núcleo“ y la “periferia” la dimensión material de la teoría contable, junto con sus enfoques socioepistemológicos. Mi objetivo no es tanto presentar una serie de problemas contemporáneos como situar a la contabilidad dentro del conjunto de la cultura, en que la contabilidad puede ser incorporada en el cosmos de las ciencias sociales.

2.1. Enfoque global: epistemología contable

La contabilidad es una disciplina socioeconómica y normativa. Para poder ubicar su posición en el todo que son las ciencias empíricas, es preciso definir la naturaleza de ésta. Pero ¿qué método debemos emplear para definir la naturaleza de la contabilidad? ¿cómo llegar a una definición? Se podría intentar obtener una definición esencial de contabilidad, partiendo de la etimología del término.

2.1.1. Origen de la palabra contabilidad

El vocablo contabilidad procede del latín y vale tanto como “el arte de dar cuenta y razón” (ars ratiocinandi) o “técnica de las cuentas” (ratio computandi), que parece sugerir la presencia de dos étimos latinos fundamentales para designar a la contabilidad en lenguas modernas: 1. ratio, cuenta razonada, que solo se conservó en italiano: ragionería, y 2. computus (del verbo computare, “calcular” una cuenta, variante semántica de “contar”; compuesto de com, forma antigua del prefijo cum—, “con”, envolviendo la idea de “en su totalidad”, y putare, “calcular” y “juzgar”, es decir, dar cuenta y razón.

En el léxico técnico de algunas lenguas modernas, se conservó el étimo latino computuas con algunas variaciones fonéticas normales: la diptongación hispánica de O > ue (comp tus > cómputo > compta > canto > cuenta)

perduró en idiomas como el español (contabilidad), el francés (comptabilité), el portugués (contabilidade) e incluso el alemán (Komptabilitatswissen-schaft, equivalente germánico de Verrechnuagswissenschaft (Verrechnung, comp tus, arte o ciencia de las cuentas); la diptongación sajona de O> ou (comp tus > comptu > count. solo pervivió en inglés (accounting, accountancy).

La expresión rationes accepti et expensi (cuentas de entradas y gastos) se referían a las cuentas del haber y del debe, correspondiendo el “debe” a las salidas y el “haber” a las entradas. La inversión de signos no se producirá sino hasta finales de la Edad Media. Las expresiones computator y raciotinator designaban el oficio de contador, en su facultad de perito calculador y razonador o juez de cuentas. La oficina donde se llevaba la cuenta y razón se llamaba rationum mansa, y el arte de dar cuenta y razón del patrimonio, ars ratiocinandi a ratio supputandi (arte del cálculo).

De hecho la palabra “patrimonio” (de pater, padre), tan cara a la contabilidad en tanto que teoría del patrimonio, procede de antiguo derecho romano; hacía alusión a los bienes heredados de los padres(13), constituyéndose en una forma de propiedad y posesión de la fortuna privada; luego se refirió a la hacienda y en general a bienes muebles adquiridos en robo y guerra. Por ello cuidábanse los muebles y se reconocía su protección jurídica contra el ladrón. Lo componían tres elementos esenciales: los derechos reales, los derechos de créditos u obligaciones y sus modos de transmisión.

Los libros de contabilidad de los romanos tenían un valor probatorio de las obligaciones superior al que tienen los actuales; existían dos formas de registro: los memoriales de cuentas temporales (adversaria)(14), que se utilizaban como borrador; y los registros oficiales de ingresos y gastos (tabulae accepti et expensi o cedex acepti et expensi)(15), que debían conservarse de manera permanente en un libro o códice de cuentas diber o codex rationum).

Las fuentes literarias dan testimonio de ello. Cabe destacar el discurso Pro Quinctio Roscio(16) de Cicerón (106 a.C.-43 a.C.): allí se nos informa que el famoso actor romano Quinto Roscio fue demandado en un pleito, alrededor del año 77 a.C. Roscio tenía que pagar una indemnización a un tal Fannio que le había confiado uno de sus esclavos para que lo formara en el arte dramático y fue muerto cuando hacía concebir grandes esperanzas. Cicerón, que estaba encargado de la defensa, desafió al demandante a que presentase sus libros oficiales de contabilidad, pero este solo presentó los memoriales. El defensor sacó un gran provecho de esta omisión, aduciendo que los memoriales no tenían la misma fuerza, precisión y autoridad que los libros verdaderos de contabilidad, es decir, los registros oficiales:

Quid est, quad negligenter conficiamus adversaria? Quid est, qued diligenter conficiamas tabulas?... qui haec sant menstrna, illae sunt aeternae; haec deluntur statim, illae servantur antae; haec parvi temporis memoriam: illae perpetuae existimationis fidem et religionem amplectantur; haec sant dejecta illae in codicem confecta.

“¿Qué es lo que tan negligentemente escribimos en los memoriales? ¿Qué es lo que con tanta diligenciamos a los registros oficiales? Aquellos duran solo un mes, estos son eternos. A los primeros se les destruye inmediatamente, los últimos se conservan siempre. Aquéllos son para un tiempo corto, éstos comprenden la fe y la devoción de una estima perpetua; aquellos son desechables; éstos se conservan en un códice”

El gran orador continúa argumentando muchas más cosas por el estilo. “Sin embargo, Cicerón tenía un incentivo obvio para exagerar la diferencia entre las dos clases de registros y, por tanto, sería peligroso inferir de este pasaje singular que la práctica que describe era de algún modo universal. La contabilidad se desarrolló plenamente entre los siglos II a.C. y el siglo II después d.C. A partir de aquí hubo un declive, y en los últimos años del Imperio prácticamente dejaron de llevarse las cuentas en el sector privado, probablemente a causa del creciente peso de los impuestos, relacionados con la propiedad, a los que se encontraba sujeta la clase media. Si las cuentas podían servir como testigo legal de un acto civil, también eran testimonio sobre las que podía basarse el Estado para establecer la deuda impositiva, de modo que muchos ciudadanos podían haber hallado conveniente, como se ha hecho en tiempos más modernos, no llevar los libros de contabilidad” (Morgan, 1972: 54-55).

En el léxico contable del griego clásico, que también se conserva en el griego moderno, es evidente la relación semántica entre las cuentas y las escrituras, con un marcado matiz administrativo, en contraste con el enfoque jurídico de los romanos, pero también envolviendo la misma idea de cuenta razonada. De hecho Pacioli, un profundo conocedor del pitagorismo, titula la parte contable de su suma de aritmética, De Computis et Scripturis (“De las cuentas y las escrituras”). El libro o tablilla de cuentas se denominaba grammateion (grammateion), el cual era llevado con sigilo por el gramateuV (grammateus), un escribano público que tenía la facultad de administrar ([logistéuein]) la hacienda, sobre la base de los asientos en cuenta logisma (lógisma —lo que se juzga gastado—) que preparaba y revisaba el logisthV (logistés), el contabilista griego de la antigüedad, y el contador actual de la Grecia moderna, que en otro tiempo también era lo mismo que profesor de matemáticas y auditor de cuentas.

De modo que el arte de dar cuenta y razón de la hacienda, siempre estuvo ligado a libros públicos de cuentas y escrituras que daban legitimidad a los documentos contables (p. ej., en el plano de las cuentas, los banqueros romanos estaban obligados a expedir una editio rationum o extractos de cuenta que se redactaban ante un pretor; y en el orden de las escrituras, los banqueros griegos y egipcios habían introducido en Roma la práctica de la constitutio que le confería a un banco el derecho de exigir un preaviso y fijar una fecha para el pago de un cheque (praescriptio) sobre el banquero, cuando el monto representaba fuertes sumas de dinero. Si se comprobaba que el banquero cobraba más de lo que se le debía con un saldo adulterado, éste perdía su crédito principal e interés). En este contexto técnico, tanto ratio como computus se funden en el griego logismoV(logismós), “cuenta razonada”, “cálculo”, salvo que rabio, también equivale a tecnh(téchne), en su significación de “arte”, “ciencia”, “teoría”, “sistema”, así que ratio computandi y ars ratiocinandi se sintetizan en griego clásico y moderno en la expresión logistikhtecnh(logistiké téchne), o “arte del cálculo” o “técnica de las cuentas razonadas”. La expresión "cuenta razonada", constituye, pues, una simbiosis entre el “arte de las cuentas” y su legitimidad jurídica. Esto conllevó a la idea de reconocimiento del status de perito calculador y a la de su responsabilidad social como razonador o juez de cuentas: los dos pilares de la “ética del respeto” que he venido bosquejando en sus líneas generales. No era digno de respeto (rabio) el magistrado romano que no llevara libros de contabilidad (liber o codex rationum (libro o código de cuentas). Este argumento puede inferirse de Cicerón “jueces, exclama Cicerón, nos encontramos ante un hecho insólito, como vais a ver: estamos oyendo hablar de un hombre que nunca ha llevado libros de contabilidad” (Melis 1950: 362).

Desde los primeros tiempos, los romanos dieron importancia a las cuentas; el libro más importante del sistema contable de los latinos era el liber o cedex rationum (libro o código de cuentas), un diario especial en que cada cliente, por orden alfabético, tenía una cuenta abierta a su nombre con su respectiva anotación de créditos (arcarla). De manera independiente utilizaron también el memorial (memoria e), una especie de borrador para llevar la cuenta y razón de los ingresos (accepti) y gastos (expensi), que llamaron adversaria, en plural, porque a un lado de unas tablillas enceradas estaban los ingresos y a otro los gastos, que se pasaban a limpio en un libro de cuentas llamado accepti et expensi talulae o cedex (tablillas o libro de ingresos y gastos), que era el único conservado. El libro de la caja (arca) se debía llevar a dos columnas: la columna de “lo aceptado” (acceptam) —entradas— y la columna de “lo gastado” (expensum)—salidas. Como vimos, la misma analogía de dar cuenta y razón se dio en griego clásico y moderno: logistikhtecnh(logistiké téchne), arte de las cuentas razonadas), vocablo que proviene de logismoV(logismós), razón, explicación, registro (de las partidas) o cuenta, cómputo, cálculo (de asientos contables). En los sentidos referidos de dar cuenta y razón lo emplearon autores clásicos como Cicerón y Tito Livio, entre los latinos, y Aristófanes, entre los griegos.

En conclusión, un análisis etimológico del vocablo contabilidad, nos permite descubrir que una vez que la acción de contar se realiza sistemáticamente y se registran sus resultados, tenemos el comienzo de la “contabilidad”, en medio de un camino lleno de abrojos que revela su dimensión jurídica.

La idea de “dar cuenta y razón” al dueño de un patrimonio con propósitos legales ha sido una poderosa fuerza impulsora de la contabilidad en el pasado y continúa siéndolo hoy. Esto a simple vista podría ser un lugar común, pero en verdad es crucial en lo referente a cuestiones sociales: la contabilidad es un sistema de medida (ratio computandi), por la vía de la ratio como cuenta, a la vez que un sistema de información (ars ratiocinandi), por la vía de la ratio como razón. Los verbos “calcular” y “juzgar” de los tiempos medievales parecen anunciar nuevos derroteros por los que transitará la técnica de las cuentas. “Medir”, “no contar” da un cariz especial a la acción contable de “informar”, y tal vez un nuevo reto qué emprender al “contabilista” que elevará su status al de “contador”, para gloria del ancestral oficio de “escriba” de los antiguos tiempos babilónicos.

Aunque el procedimiento etimológico que acabamos de señalar nos da una orientación demasiado general para extraer de él una definición esencial de la contabilidad, ya podemos inferir su naturaleza casi exclusivamente jurídica con propósitos de registro, en defensa del dueño de un patrimonio, acorde con su primera misión histórica de “dar cuenta y razón”. Sin embargo, es menester evidentemente elegir otro método.

Se trata ahora para nosotros de enlazar los dos elementos formales de “sistema de medición” y “sistema de información” últimamente obtenidos, con la esencia jurídica subyacente en toda información contable.

Podemos encontrar hoy estas notas esenciales en definiciones modernas de la contabilidad. Langenderfer (1973: 50) la define así: “La contabilidad es un sistema de medida y comunicación para proveer información económica y social con respecto a una entidad identificable, que permita a sus usuarios juicios informados y decisiones conducentes a la colocación óptima de recursos y al cumplimiento de los objetivos de la organización”. Schneider (1972: 3) aduce que “el término contabilidad se refiere conjuntamente a las anotaciones y cálculos que se hacen en una empresa con el fin de a) ofrecer un cuadro numérico de los hechos reales y b) disponer de una base numérica que sirva de orientación a la gerencia”.

2.1.2. ¿Qué es contabilidad?

Podría pensarse en recoger las distintas definiciones esenciales que los contables han dado de la contabilidad, en el curso de la historia, y comparándolas unas con otras, obtener una definición exhaustiva. Pero tampoco este procedimiento conduce al fin buscado, si no se intenta descubrir algunas notas esenciales comunes en los sistemas más representativos de todos aquellos teóricos que han disertado sobre ella, como indica el profesor español Jorge Tua Pereda en su conocido ensayo La evolución del concepto de contabilidad a través de sus definiciones, argumentando que “toda definición es peligrosa” (omnis definitio periculosa est). Así la dificultad señalada desaparece, dado que no se parte de un concepto definido de contabilidad, sino de una representación general de la contabilidad.

En este trabajo, Tua (1988) aborda cuatro notas esenciales de la contabilidad, presentándolas a la manera de dicotomías: 1. álgebra del derecho versas disciplina económica; 2. registro versas utilidad para los usuarios en la toma de decisiones; 3. administración de un patrimonio versas responsabilidad social; y 4. arte versas disciplina. De este modo explícita para la contabilidad “su vinculación económica, su utilidad al servicio de los usuarios en la toma de decisiones, su contenido financiero y también social como consecuencia de la responsabilidad social de la unidad económica y su carácter de disciplina formalizada y científica“ (Ibídem, 13 6). Y, fiel a su propósito manifiesto de no verter en su trabajo posiciones propias, considera que esas notas esenciales en algunas definiciones actuales, como la siguiente, elaborada por Gonzalo (1983: 107):

“La contabilidad, como cuerpo de conocimientos, es una ciencia empírica, de naturaleza económica, cuyo objeto es la descripción y predicción, cualitativa y cuantitativa, del estado, la evolución económica de una entidad específica, realizada a través de métodos propios de captación, medida, valoración, representación e interpretación, con el fin de poder comunicar a sus usuarios información, económica y social, objetiva, relevante y válida para la toma de decisiones”.

De este modo hemos obtenido una definición esencial de contabilidad por un procedimiento inductivo. Pero podemos completar este procedimiento inductivo con un procedimiento deductivo. Éste consiste en situar la contabilidad en el sistema de la cultura.

2.1.3. La posición de la contabilidad en el sistema de la cultura

El conjunto de las funciones culturales y del espíritu arroja una nueva luz sobre el concepto esencial de contabilidad que hemos obtenido.

Si ponemos la contabilidad en relación histórica con las esferas superiores de la cultura, como el lenguaje, la ciencia, la filosofía, el arte, la religión y la ética, vemos que la contabilidad tiene dos caras: una cara mira aspectos normativo-discursivos a la luz de la ética, la religión y el arte; la otra el aspecto positivo-material a través de la ciencia y la epistemología de las ciencias sociales y aplicadas Ambas caras están unidas por la teoría del lenguaje.

Ante la distinción original planteada por las expresiones latinas “natura” —lo que existe en la naturaleza— y “cultura“ —todo lo hecho por el hombre—, el fenómeno contable comprende la contabilidad ambiental, la contabilidad cultural y las distintas aplicaciones de la contabilidad monetaria, dentro del conjunto de las “ciencias empíricas”.

De modo que, concebida como el lenguaje en el que se expresan quienes actúan en el mundo de los negocios, la contabilidad comporta un componente social y filosófico, además del axiomático que le es propio, lo que implica su relación con las “ciencias de la cultura”.

Para argumentar este punto de vista, escojo los Prinzipiender Sprachgeschichte (“Principios de la lingüística histórica”) de Hermann Paul, un pensador sobre el lenguaje en el siglo XIX, quien afirma: “La ciencia de la cultura es siempre ciencia de la sociedad. Solo la sociedad hace posible la cultura; solo la sociedad hace del hombre un ente histórico”(17). La teoría del lenguaje libera a la contabilidad de la contraposición: allí, ciencias de las leyes; aquí historia, y acentúa su carácter ideológico, encasillándola, dentro de las ciencias sociales, una categoría fundamental del saber contable.

Las esferas de la religión y el arte prefiguraron en primer lagar la antiquísima técnica de las sagradas cuentas de los templos sumerios, egipcios, griegos y romanos, como un oficio de escriba, en un proceso de gestación milenaria —para la contabilidad de los tiempos antiguos—, y como un oficio de amanuenses y expertos en ábaco, al servicio del clero o de ricos mercaderes, en un proceso de gestación secular —para la contabilidad medieval y del “arte renacentista“—; la esfera de la ética, en segundo lugar, identifica la existencia de tensiones entre cosmovisiones filosóficas en la demanda de libertad política y derechos civiles para el progreso económico, apoyadas en teorías de elección social racionales. El problema estriba si esas elecciones sociales se hacen basándose en una reducida clase de información.

De la intersección de las ópticas ética y religiosa, nace el capitalismo, en el contexto de Max Weber, fuente primordial de la contabilidad en la era del capital, y en el ámbito de la ética de los programas de investigación, se cimienta la construcción del derecho contable, en el seno de restricciones normativas que impulsen una cultura contable pública, inserta en un nivel macro de economía, desarrollo y libertad para el progreso económico, cuyas bases ya han sido diseñadas por investigadores contables, como el profesor José María Fernández Pirla (1986), en su tesis doctoral.

2.1.4. Posición de la contabilidad en el conjunto de las ciencias

Por su marcado punto de vista pragmático (de pragma = acción), la contabilidad pertenece a las ciencias empíricas (de empeiria = experiencia), dado que sus enunciados son refutables por la experiencia, en contraste con las ciencias analíticas, como la lógica y las matemáticas, cuyos enunciados son irrefutables por la experiencia.

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Según Mattessich (1978: 7), “la distinción entre ciencia empírica y ciencia analítica es una de las categorizaciones más favorecidas de nuestro tiempo. Pero no siempre fue aceptada, ni es probable que sobreviva en el futuro”. Para nuestros propósitos, aceptaremos estas dos categorías.

En el espectro de las ciencias empíricas consideramos las ciencias puras, las ciencias sociales y las ciencias aplicadas. Los grados están de pureza y de aplicación están representados por las flechas en la figura. Así las ciencias más puras son la física, la química y la biología y, en menor grado de pureza, las ciencias del espacio (geografía y astronomía). El nivel de aplicación aumenta significativamente con las ciencias sociales (derecho, sociología, sicología social, politología, historia, pedagogía) hasta llegar a las ciencias más aplicadas como la medicina, la agronomía y la ingeniería.

En el ámbito de las ciencias de gestión (administración, economía, contabilidad, finanzas, investigación operativa, informática) el grado de aplicación es alto, y las fronteras con las ciencias sociales son borrosas, e incluso parte de su objeto de investigación está cercano al área de las ciencias puras o en algunas situaciones invade los límites propios de las ciencias puras y analíticas, como es el caso de la ciencia de la contabilidad, cuyas aplicaciones se extienden por todo el espectro de la ciencia.

Frente a la oposición ciencia-tecnología (invención), miramos el espectro de las ciencias empíricas en sus gradaciones ciencia pura, pasando por la ciencia aplicada hasta llegar a la tecnología. En este punto compartimos con algunas modificaciones el punto de vista de Bunge (1966: 329):

“Los términos tecnología y ciencia aplicada se tomarán aquí como sinónimos, aunque ninguno de los dos es adecuado. De hecho tecnología sugiere más el estudio de antes prácticas que el de una disciplina científica y ciencia aplicada sugiere más la aplicación de ideas científicas que la de un método de investigación científica.

Dado que la palabra técnica es ambigua y epistécnica todavía no se ha acuñado en el lenguaje científico, adoptaremos su significado etimológico, de modo que pasemos a considerar otros asuntos más importantes”.

Las teorías de la contabilidad son tecnológicas con respecto al objetivo extrínseco de la ciencia, el cual es más práctico que cognitivo. En este sentido, la contabilidad es una ciencia aplicada, conformada por un conjunto de teorías operativas, que no se refieren directamente a parcelas de la realidad, sino a modelos más o menos idealizados de la misma y a su flexibilidad para absorber información empírica y a su vez enriquece la experiencia al suministrar predicciones y retrodicciones. Como ciencia de gestión, podemos hablar de una contabilidad orientada, relacionada con teorías que estudian la valoración, la toma de decisiones, la planeación y ejecución de tareas administrativas, entre otros aspectos dinámicos y multidimensionales.

2.1.5. División de la ciencia contable

Esta división de la contabilidad está basada en una adaptación de las taxonomías fundacionales de Mattessich (1957: 331) y Calafell (1970: 18) que son analizadas por Cañibano (1979: 34-35). Algunos criterios considerados en las diferentes divisiones de la contabilidad son discutidos por Montesinos Julve (1976: 39-47) y resumidos por la profesora Tascón Fernández (1995: 99-102).

El criterio de división, contabilidad monetaria-contabilidad no monetaria tiene en cuenta el módulo de medición que se utiliza para cuantificar la información contable. Dado que la contabilidad no tiene ninguna teoría propia del valor, el criterio se torna difuso. Mientras que las partidas monetarias pierden su valor adquisitivo por la inflación, las partidas no monetarias representan elementos de riqueza de valor subjetivo que no se devalúan y mantienen su valor intrínseco, aunque son susceptibles de traducirse en términos monetarios. Con esto en mente, ubicamos la contabilidad ambiental y la cultural en el ámbito de la contabilidad no monetaria, en tanto que son contabilidades no convencionales; lo convencional estriba en esencia en la incorporación subjetiva a la contabilidad de los conceptos valor, precio, costo y dinero que al parecer han sido una constante desde tiempos remotos de la relación social del hombre con su entorno natural y que habiendo evolucionado se ha plasmado en vinculantes económicos.

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La división contabilidad general-contabilidad aplicada se refiere a la extensión del universo considerado, da a la teoría contable un carácter orientado, atendiendo a la mayor o menor generalidad de los planteamientos, aunque también se hubiera podido aplicar un criterio más amplio como teoría general de la contabilidad teorías especificas.

La partición teoría contable técnica contable hace una distinción entre teoría general de la contabilidad y sus aplicaciones.

Según los tipos de unidades económicas hablamos de tres clasificaciones perfectamente integrables: microcontabilidad y macrocontabilidad, teniendo en cuenta los distintos tipos de unidades económicas; contabilidad pública-contabilidad privada, desde una perspectiva de lo público, lo privado o lo semipúblico; y, contabilidad administrativa-contabilidad de la empresa, si la actividad económica se aplica al ámbito productivo o de consumo y que a su vez posibilita desde el punto de vista instrumental representar las actividades de los hombres de negocios en su gestión administrativa, queriendo decir esto, que los mencionados instrumentos servirán a su vez de “tablero de control” de las actividades decisionales de los gestores económicos.

2.1.6. Dos interrogantes para empacar

El busilis de la cuestión estriba en dar solución a dos interrogantes fundamentales que pertenecen respectivamente a los planos interdisciplinal y teleológico: ¿Qué relaciones de disciplinariedad tiene contabilidad con otras ciencias? ¿Para qué sirve la teoría contable?

2.1.6.1. ¿Qué relaciones de disciplinariedad tiene la contabilidad con otras ciencias?

Desde la óptica de la disciplinariedad, hemos visto que la contabilidad pertenece a las ciencias empíricas que, a su vez, se las divide frecuentemente en ciencias naturales y ciencias sociales. El criterio en virtud del cual se hace esta división es mucho menos claro que el que permite distinguir la investigación empírica de la no empírica, dado que no existe acuerdo general sobre cuál es el lugar donde ha de trazarse la línea divisoria.

2.1.6.1.1. Interdisciplinariedad con las ciencias empíricas

Hemos visto que la contabilidad pertenece a las ciencias empíricas que, a su vez, se las divide frecuentemente en ciencias naturales y ciencias sociales. El criterio en virtud del cual se hace esta división es mucho menos claro que el que permite distinguir la investigación empírica de la no empírica, dado que no existe acuerdo general sobre cuál es el lugar donde ha de trazarse la línea divisoria.

Sin duda alguna, el alto prestigio de que la ciencia goza hoy ha de atribuirse en gran medida al alcance cada vez mayor de sus aplicaciones. Muchas ramas de la ciencia empírica han sentado las bases para que, asociadas a ellas, surjan tecnologías.

Tal parece ser el caso de la contabilidad, entendiendo el concepto de tecnología en el sentido de “ciencia aplicada, dado que en la investigación contable prevalece el objetivo extrínseco o pragmático de las ciencias aplicadas, el cual redunda en beneficio de la humanidad, sobre el objetivo intrínseco o cognitivo de las ciencias puras, encaminado a incrementar el conocimiento científico, de acuerdo con la terminología de Bunge (1993: 43).

La contabilidad estudia tan solo uno de los subsistemas de la sociedad, en tanto que es un sociosistema del conjunto de las ciencias económicas (Hackansson 1979: S968) y administrativas (Colasse 1995: 67-74). Ciencia aplicada, por lo que en este campo social del saber se aplican los resultados obtenidos por la economía, y, a su vez, proporciona a la investigación pura o básica nuevos datos, nuevos problemas y nuevos instrumentos de trabajo. Preferimos, en este orden de ideas, la clasificación de Mario Bunge de ciencia pura versas ciencia aplicada.

Un sociosistema en el sentido de Bunge (1982: 26), caracterizado por las siguientes coordenadas: 1. Composición esencial (relación epistemológica entre sujeto y objeto); 2. Estructura metodológica (componentes dimensionales y vínculos entre estos y objetos del ambiente) y 3. Ambiente (influencias ambientales endógenas y exógenas). En particular, un “sociosistema contable”, puede caracterizarse cualitativamente como sigue:

Composición esencial: una comunidad contable, concebida no como un conjunto de individuos aislados, sino como todos los grupos de interés (agentes económicos, responsables de la regulación, científicos sociales, etc.) y objetos contables (tangibles e intangibles, tales como valor contable y valor de mercado, etc.). Este componente comprende aspectos de comportamiento, incluyendo la contabilidad de recursos humanos.

Estructura metodológica: relaciones lógicas de la teoría general que explican el objeto de estudio de la ciencia contable y que conforman las bases axiomáticas de la disciplina y conexiones elementales que determinan los marcos teóricos sobre los cuales el fenómeno contable debe ser estudiado para que pueda ser comprendido en su plenitud.

Ambiente: contexto sociopolítico, económico, ambiental y cultural en que están insertos los enfoques particulares de la contabilidad académica y la influencia doctrinal de los organismos de regulación contable y de gremios profesionales.

(En contabilidad) la sofisticación procede de la adaptación de los métodos y técnicas prestadas de otras disciplinas; sobre todo de ciencias como las matemáticas, la investigación operativa, la economía, las finanzas, ciencias del comportamiento e informática; pero también del derecho, la pedagogíá y la filosofía, así como de la historia y la arqueología.

Esta definición de “sociosistema contable“ incluye todo cuanto parece interesar a un contador. Puede apoyarse en visiones de contadores notables como Richard Mattessich, uno de los iniciadores de una nueva dirección en la investigación contable, a comienzos de la segunda mitad del Siglo XX. Mattessich (1964/77, 70/73, 1979b, 1980/84 y 1984: 1-45, 1988) aboga por una contabilidad orientada, es decir, concebida como disciplina aplicada o normativa, cuya estructura metodológica depende en gran medida de consideraciones pragmáticas, legales, éticas, económicas y políticas del ambiente. En cuanto a la composición esencial, el emérito profesor observa un aumento en la sofisticación, la diversificación y el volumen de publicaciones que ha madurado un “enfoque científico“ de investigación rigurosa en contabilidad. Aduce que “la sofisticación procede de la adaptación de los métodos y técnicas prestadas de otras disciplinas; sobre todo de ciencias como las matemáticas, la investigación operativa, la economía, las finanzas, ciencias del comportamiento e informática; pero también del derecho, la pedagogía y la filosofía, así como de la historia y la arqueología. En cuanto a la diversificación y el volumen total de la investigación, las razones radican en la prosperidad de la economía y el aumento constante de la burocracia de los países más industrializados“ (Mattessich, 2000b: 20).

Sin pretender reducir una ciencia social a otra, p. ej. Ia contabilidad a la sociología o la politología, o de sostener que una aplicada pueda reducirse a una ciencia pura, p. ej. afirmar que la contabilidad, junto con la economía, son una rama de las ciencias de la conducta, sino con el ánimo de establecer interacciones entre las ciencias sociales, consideramos que base contable está flanqueada por la sociología y la politología. La historia y la antropología entran en colisión en la contabilidad, concebida como un fenómeno histórico y una institución particular de la cultura, tal como ocurre con todas las demás ciencias de la cultura, que a su vez se suelen poner en la cuenta de los nuevos desarrollos de las ciencias del comportamieniro, comprendidas en la psicología, que a su vez, según cree el profesor Mario Bunge (1982: 103), es una rama de las ciencias ambientales.

El fin de la contabilidad como disciplina científica no se refiere tanto al incremento del saber contable como al incremento del bienestar social, de modo que tiene más sentido concebir la contabilidad como una “ciencia normotiva“ en la que ha lugar una “cultura contable pública“, en el marco de una lógica deóntica de restricciones éticas con contenido económico, que concebirla como una “ciencia natural“ o “ciencia positiva“, a la que se ha depurado de todo juicio de valor, en el marco de la “concepción heredada“ (Suppe 1979: 9-266), tal como fue presentada por el Círculo de Viena, cuya versión original concebía las teorías científicas como teorías axiomáticas formuladas en una lógica matemática de primer orden.

La contabilidad comparte una naturaleza objetiva, subjetiva y omnijetiva(18), con las ciencias empíricas y formales de la gestión, las ciencias económicas y la teoría la general de sistemas, las ciencias sociales, junto con la sociología, la politología, la antropología, la economía, “a la historiografía y las disciplinas relacionadas con ellas, formando una constelación de teorías que integran razonamiento instrumental y metodología de sistemas y perfilándose como una disciplina científica de carácter multiparadigmático (Belkaoui 1961), semiaxiomático y normativo-condicional (Mattessich 1957, 1964, 1972, 1976, 1978, 1992a, 1992b, 1995a, 1995b, 1996, 1998a, 1998b), socioepistemológico, a la luz de los tres programas de investigación (legalista, económico y formalizado), estudiados por Cañibano (1975/79, 1995).

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CIENCIAS DEL COMPORTAMIENTO
CIENCIAS AMBIENTALES

2.1.6.1.2. Interdisciplinariedad con las ciencias de gestión

El normativismo condicional de Mattessich es una nueva metodología que hace depender el razonamiento deductivo e inductivo de los juicios de valor percibidos y se apoya en la distinción entre ciencia básica y ciencia aplicada y entre la teoría básica no interpretada o semiinterpretada y las interpretaciones orientadas. De hecho la ciencia moderna acepta la introducción de hipótesis instrumentales para nuevas aplicaciones de una teoría básica. En este sentido la contabilidad, como ciencia aplicada, emplea medios eficientes relativamente significativos para los fines específicos que se postulen en la teoría contable, debido a su status teleológico especial.

En el plano de la disciplinariedad, la moderna teoría contable, en estrecha correspondencia con la socioepistemología(19), y el socioconstructivismo(20), comparte fronteras borrosas en que se observa un desplazamiento de la problemática y un cambio de las reglas científicas entre una constelación de teorías que conforman los marcos conceptuales de las finanzas, la administración, la economía, el derecho, la teoría general de sistemas(21)(cibernética, teoría del control), las ciencias cognitivas(22)(que reune en una tarea interdisciplinaria la psicología, la filosofía, la inteligencia artificial y la antropología). Esto implica que sea necesario estudiar y analizar el grado de interdisciplinariedad existente entre estos campos del saber, y sus relaciones de complementariedad entre objetos y humanos, para conocer y aprovechar su potencial conceptual, metodológico y técnico, en un sentido holístico al servicio de la sociedad y de las organizaciones públicas y privadas.

En la esfera metodológica, la extensa obra de Mattessich plantea relaciones sistémicas entre los conceptos de conducta intencional, de normatividad y de teleología, sobre la base de relaciones fines-medios, un posible camino para salvar el obstáculo epistemológico planteado por la dicotomía entre ciencia normativa versas ciencia positiva, después de analizar los fundamentos y la estructura de las ciencias aplicadas.

La moderna teoría contable, en estrecha correspondencia con la socioepistemología(23) y el socioconstructivismo(24), comparte fronteras borrosas en que se observa un desplazamiento de la problemática y un cambio de las reglas científicas entre una constelación de teorías que conforman los marcos conceptuales de las finanzas, la administración, la economía, el derecho, la teoría general de sistemas(25) (cibernética, teoría del control), las ciencias cognitivas(26) (que reúne en una tarea interdisciplinaria la psicología, la filosofía, la inteligencia artificial y la antropología). Esto implica que sea necesario estudiar y analizar el grado de interdisciplinariedad existente entre estos campos del saber, y sus relaciones de complementariedad entre objetos y humanos, para conocer y aprovechar su potencial conceptual, metodológico y técnico, en un sentido holístico al servicio de la sociedad y de las organizaciones públicas y privadas.

La teoría contable en cuanto teoría del control puede abordarse por la vía del enfoque sistémico, concibiendo la contabilidad en dos sentidos: 1. como sistema de información para la toma de decisiones y 2. como sistema de medición de las ciencias económicas. A la luz de la moderna socioepistemología, aquí se identifican paradigmas, allí surgen nuevos programas de investigación, para salir adelante en medio de la conocida “crisis de la contabilidad“ por lo que atañe a la medición de los intangibles de la empresa, el mayor desafío de la contabilidad de cara al nuevo milenio, junto con la búsqueda de una armonización contable internacional de sus sistemas de información, en un marco flexible que permita a los países seguir manteniendo importantes criterios contables bastante distintos, sin olvidar la proyección social de un sistema ideológico que redunde en beneficio de la dignidad humana.

La constelación del enfoque social y sistémico de la contabilidad plantea el reto a la contabilidad académica de diseñar un modelo de rendición de cuentas transparente y riguroso, mediante restricciones normativas, en el ámbito del moderno proyecto de la filosofía de la ciencia, disciplina filosófica emparentada con las clásicas disciplinas de la metafísica, la lógica y la epistemología, cuyo objetivo es la comprensión de la ciencia en su relación con la identificación de raíces comunes para tender un puente entre ciencias y humanidades.

Estos dos puntos de vista tienen antecedentes en la evolución de dos enfoques conceptuales básicos: el primero, de origen italiano, considera la contabilidad como ciencia del patrimonio; el segundo, de origen anglosajón, considera la contabilidad como sistema de información.

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El ámbito contable disciplinal, en este modelo, está delimitado por una interdisciplinariedad normativa con las finanzas, la economía, la administración y la teoría general de sistemas. Es casi como si la contabilidad quedara atrapada en una encrucijada interdisciplinaria, en que las importaciones académicas son mayores que su potencial de exportación. Sus fronteras son producto de la interacción, de manera que no tiene sentido o es imposible visualizar una teoría avanzada de la contabilidad que no esté fundamentada en las disciplinas revisadas, dado que todavía es una disciplina relativamente en ciernes.

El ámbito contable profesional plantea una interacción más equilibrada. Los contadores pueden aprovechar un posicionamiento estratégico entre los usuarios y productores de información financiera. Esto los coloca en una posición envidiable —de reconocimiento social ante las esferas objetiva y normativa— para estudiar y observar gran cantidad de fenómenos empíricos, incluidos los fenómenos que caen en el campo de la contabilidad del comportamiento. Es como si tuvieran los dedos virtualmente en el pulso del proceso de toma de decisiones. Un contador es el médico financiero de sus clientes o usuarios, dentro del marco de su capacidad y práctica de servicios profesionales: “El verdadero servicio que puede prestar un contador público es anticipar, detectar los problemas ahí donde aparentemente no existen. No esperar a que el paciente se queja, sino someter a su cliente a exámenes periódicos con el fin de fortificar las defensas del organismo ahí por donde se pueden atacar los gérmenes; a la vez recetar nuevas medidas de higiene tan pronto como sea posible para prolongar su vida saludable, y prolongarle una mayor satisfacción de vivir“.

La interacción entre contabilidad, economía y finanzas ha sido estudiada por Nils Hackansson (1979: 59-68), quien argumenta que estos vínculos junto con las consecuencias económicas de la contabilidad son dos aspectos que están estrechamente relacionados y que la economía y las finanzas son las más cercanas de las distintas disciplinas hermanas de la contabilidad, en tanto que “la contabilidad se relaciona con el desarrollo y comunicación de la información financiera que es útil para las decisiones económicas“. La fórmula de valor presente ha sido la piedra angular de las tres áreas durante décadas.

Desde la óptica de la economía, la importación de cuatro teorías ha sido de vital importancia para la contabilidad:

i) Teoría de la decisión, tanto a nivel de la opción individual (juicios de valor en el ejercicio profesional) como a nivel de la opción social (por ejemplo, la emprendida por la FASB —Junta de normas de contabilidad financiera— y la SEC —Comisión de valores y bolsa—);

ii) Teoría de la información, en sus dos componentes: teoría de la información privada (cálculo de probabilidades, procesos estocásticos en la valoración de predicciones del mercado) y la teoría de la información pública (intervención reguladora en lo concerniente a divulgación contable);

iii) Economía de regulación (problemas contables a nivel de organismos de regulación); y

iv) Teoría de los incentivos cuyos esquemas están diseñados para motivar a los miembros de una organización a que se comporten de una manera particular. Están basados en mediciones contables (análisis de varianza, planes de bonos, acciones ejecutivas).

Desde la óptica de las finanzas, es evidente que los informes financieros tomados en su conjunto ofrecen una diversidad impresionante de variaciones, según se proponga alcanzar el crecimiento económico, eficiencia económica, utilidad o cualquier otra cosa, con vistas a promover las normas ético-morales que favorezcan indirectamente el logro de este criterio externo o de tal o cual objetivo. “Investigadores en finanzas(27) —argumenta el profesor Hackansson— han desarrollado recientemente un método avanzado para predecir, de manera dinámica, cotizaciones futuras y riesgos de inversión que dependen mucho del comportamiento del mercado o de los formuladores de normas contables. Este método se fundamenta en los más eficaces métodos econométricos que hoy se pueden aplicar y en un enfoque que de hecho combina análisis técnicos y teóricos, en que los datos mismos (susceptibles de ser utilizados para cada caso) contribuyen a una adecuada ponderación, por así decirlo. La información contable de distinta tipología juega un papel estratégico en el modelo, el cual ha sido adoptado por aproximadamente cincuenta de nuestros inversionistas institucionales(*) más grandes por la vía del servicio comercial”.

Las investigaciones realizadas a principios de la década del los 1970s —de corte empírico— tuvieron su origen en la teoría del portafolio, la teoría del mercado de capitales aplicada al campo contable. Según el profesor Hackansson, este tipo de investigación “ofrece una caracterización de la estructura de las tasas de retorno que se espera encontrar en el mercado financiero cuando ese mercado se encuentra en equilibrio. Representa una importante ventaja sobre la teoría tradicional del valor presente en que se toma en cuenta el riesgo explícitamente“ (Hackansson, 1979: 62). Han tenido gran injerencia en contabilidad el modelo de valoración de activos financieros, CAPM (Capital asset pricing modal) y la hipótesis de eficiencia del mercado, HEM, un modelo de valoración de opciones.

¿Cuáles son las consecuencias económicas de la contabilidad? Las consecuencias económicas de los cambios contables pueden ser evidentes, dependiendo si las ignoramos o no. Podemos ensayar un segundo modelo de interdisciplinariedad normativa de la contabilidad, con el ánimo de resaltar su naturaleza económica.

Un modelo provisional de interpretación de lo dicho podría ser:

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En este modelo la contabilidad, figura también entre las ciencias sociales, pero está inserta en la dimensión de una economía normativa. Esto parecería obvio, pero no lo es, porque no hay problemas puramente económicos ni contables. Lo que llamamos “problemas económicos“ o “problemas contables“ son “problemas sociales“ multidimensionales que involucran no solo la economía, la contabilidad, las finanzas, etc., sino también la política y la cultura. Ahora bien, si todo problema contable no es sino un componente de un problema social multidimensional, está claro que no se puede tener soluciones meramente contables como las finanzas y el control (con aportes teóricos a la ingeniería contable y modelos matriciales de la contabilidad).

La administración o ciencias de la gestión (cuyo aporte más significativo es la contabilidad del conocimiento, la contabilidad de gestión, la contabilidad ambiental y la contabilidad cultural) y el derecho contable guardan una relación de multidisciplinariedad con la economía que lleva la hegemonía disciplinal, sobre todo en lo que compete a la economía de la regulación (con grandes aportes en la llamada contabilidad cuántica en contextos de incertidumbre económica), toda vez que se trata de ciencias cuya estructura está determinada por relaciones económicas particulares entre los componentes de un sistema social, por ejemplo economía de la empresa, economía política (que se divide en microeconomía, que trata de actitudes y conductas individuales, y macroeconomía, que trata de sectores íntegros de la economía así como de economías nacionales y regionales) en lo que atañe a los modos de producción del sistema capitalista, modelos circulatorios de la contabilidad, etc.

La mejoría del modelo estriba en que estas ciencias son consideradas como sociosistemas, que forman parte de todas las ciencias sociales por medio de relaciones sistémicas más allá de relaciones individualistas y generalistas.

La normatividad adopta la forma de preceptos éticos cuyo origen se busca en la elección individual de restricciones para delimitar el comportamiento de las personas o la participación de cada ciencia o profesión en el tratamiento del problema en cuestión.

La naturaleza de esas restricciones éticas es primordialmente de origen económico, algunas de las cuales pueden ser de naturaleza moral. Su lógica de construcción puede analizarse desde dos puntos de vista:

El individuo participante impone restricciones sobre su propio comportamiento, basándose en un cálculo aislado de beneficio a largo plazo.

Las restricciones se aceptan como el “precio“ que debe pagarse, el “mal“ que debe sufrirse.

Según el profesor James M. Buchanan, premio Nobel de economía, las restricciones normativas pueden analizarse a luz de tres programas de investigación: programa de autocontrol, programa contractual y programa de persuasión ética. Un mapa conceptual de los programas permite entender la interacción económica de las normas éticas: (Gráfica Nº 2).

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¿Tiene contenido económico una ética del trabajo?(28). Para responder esta pregunta en un contexto macrocontable, campo que competería a una contabilidad de la productividad que todavía no se ha desarrollado, presupone argumentar para su construcción que el bienestar económico de los individuos depende de la actitud de comportamiento hacia el trabajo de los participantes en una economía, por ende, hay un criterio externo implicado en la relación productividad y trabajo, llámese crecimiento económico, eficacia económica o cualquier otra cosa, con miras a promover una ética del trabajo, cuyas restricciones ético-morales impidan respuestas estrictamente oportunistas, pues incluso las mentes más aventajadas en los vericuetos de la moderna teoría económica no pueden negar que “una economía en que las personas aprovechan cualquier oportunidad para defraudar a sus socios comerciales seria menos productiva que una economía en que las personas, en su mayor parte, fueran honestas en sus tratos de intercambio recíproco“(29). Tampoco se puede negar, conforme a los planteamientos del profesor Buchanan, el valor económico del conjunto de actitudes ético-morales identificado por Max Weber como “ética protestante“(30) o “ética puritana“, cuyos dos principios centrales son la ''ética del trabajo'' y la ''ética del ahorro'', en el sentido de que todos podemos obtener beneficios del trabajo duro y del ahorro de todos y cada uno de nosotros en el nexo económico. Sobre la base de estos dos pilares de la ética protestante se puede contribuir a la generación y mantenimiento del progreso económico, puesto que “una sociedad cuyos miembros comparten las virtudes puritanas, cualquiera que sea el origen y por el motivo que sea, tendrá económicamente más éxito que una sociedad en que esas virtudes brillen por su ausencia o estén menos ampliamente compartidas“(31).

Un reconocimiento de la interdependencia entre ética y economía puede ser una fuente importante de productividad en cualquier economía organizada según los principios del mercado. De ser así, si realmente es más productiva una economía cuando sus participantes están restringidos por lo que llamamos una “ética protestante“, cuyas cualidades morales son el trabajo duro y el ahorro, virtudes análogas a esos preceptos familiares que se refieren a la honestidad en los tratos, al cumplimiento de lo prometido, a decir la verdad, al respeto a la persona y la propiedad, a la sobriedad, a la tolerancia, entonces la consecuencia inmediata es que hay que fomentar esas virtudes en la creación de una contabilidad de la productividad social (económica), en cuyas normas podría incluirse todo el conjunto de restricciones reasumidas en esas virtudes para estar “mejor“ en términos de bienestar económico.

El reconocimiento de que existen razones económicas por las que la sociedad contable y los actores sociales en general deben apoyar esfuerzos institucionales orientados a la modificación de los comportamientos, en algunas direcciones y no en otras, no quiere decir que se está negando la existencia de orígenes no económicos de la moral. Muchas normas morales que son consideradas dignas de encomio pueden clasificarse como económicamente no productivas, tales como tener compasión con los menos afortunados y ser caritativos, incluso hasta el punto de vender lo que hemos acumulado y dárselo a los pobres, unirnos a los miserables de la tierra en sus exigencias contra los productivos, dejar de perseguir el valor económico, tomarse tiempo para oler las flores, utilizar los poderes coercitivos de la política para proteger las tierras vírgenes de su explotación económica, apoyar los esfuerzos de las mayorías políticas en la exacción de tributos sobre aquellos miembros de la minoría que realmente practican las virtudes puritanas. La lista puede alargarse más. Pero debe quedar claro ya que la predicación de esas virtudes en el terreno económico no es productiva. Permítase subrayar que estas argumentaciones se presentan como un ejercicio de explicación económica, en lo que atañe a la participación exitosa en la red de producción, distribución e intercambio, y no como un discurso ético. También cabe aclarar que con lo expuesto no queremos decir que las normas éticas ayudan a maximizar la función de bienestar social, sino de reconocer los orígenes económicos de la interdependencia ética en el amplio nexo producción-intercambio. Hasta y a menos que los contadores como economistas devuelvan a su “ciencia“ su correcta relación con la ética, podemos esperar poco estímulo generalizado a pagar al predicador de virtudes puritanas, una fuente importante de productividad en cualquier economía organizada según los principios de mercado.

¿Qué conjuntos de actitudes y cambios de comportamiento serían más deseables? El análisis económico y la interdependencia ética de trabaja más duro y ahorra más. La tesis puede resumirse así: “los individuos participantes en una economía tienen una independencia tanto ética como económica, de modo que las restricciones morales que impidan respuestas estrictamente oportunistas a las alternativas de elección son importantes para determinar el valor potencial de esa economía“. “Si una persona trabaja más duro (o ahorra más), recibe todo el valor de su adición al producto que su cambio de comportamiento genera“.

2.1.6.1.3. Interdisciplinariedad con las ciencias naturales

En esta perspectiva podemos poner de relieve que la interacción entre “cultura“ y “natura“ dio cabida a dos campos de investigación contable, como la “contabilidad cultural“, cuyo objeto de estudio es el “patrimonio cultural“ y la “contabilidad ambiental“, que estudia el “patrimonio ambiental“.

La “contabilidad ambiental“ nace por la vía de “natura“; en su fase inicial, se remonta a 1940, cuando se celebra la Convención del Hemisferio Occidental, en que la Unión Panamericana firma un tratado internacional sobre legislación ambiental, entonces único en su género (hoy sin vigencia). En 1972, tuvo lugar la Conferencia de Estocolmo sobre el Medio Ambiente Humano, en que se presentan los últimos desarrollos de la mayor parte de la legislación ambiental moderna, consolidándose la contabilidad ambiental como un sistema de gestión del medio ambiente para el uso adecuado de los recursos naturales, cuya normatividad promueve el desarrollo sostenible por parte de las empresas y la ciudadanía en general, de manera que se garantice su seguridad, protección y mantenimiento; y, por la vía de “cultura“, la “contabilidad cultural“, según la concepción jurídica de la Convención de París de 1972, de dar cuenta y razón del patrimonio cultural (monumentos arqueológicos, artísticos e históricos), en aras de su rescate, salvaguarda y protección por parte del poder ejecutivo y la participación comunitaria, en el marco conceptual de planes de desarrollo económico y social de las naciones.

Ante este dualismo hay que descartar que la ciencia es uno de los elementos más importantes de la cultura, al tiempo que una de las paradojas de la cultura contemporánea es la “crisis de confianza“ en la ciencia. Si a principios del siglo XX se cuestionaba la autenticidad y veracidad de la ciencia en razón de los cambios en el conocimiento que introducía, en especial el desarrollo de la física, hoy la controversia se centra en el valor y significado de la ciencia como factor de progreso de la cultura y como capaz de humanizar nuestro hábitat natural y social.

2.1.6.2. ¿Para qué sirve la teoría contable?

La dimensión teleológica de la contabilidad puede analizarse a la luz de sus objetivos internos y externos. Por la vía de sus objetivos internos se llega a un territorio inexplorado: la contabilidad de la productividad en sus relaciones con la función social de la contabilidad y, por la vía de sus objetivos externos llega a la constelación de teorías y modelos de contabilidad como sistema de medición y contabilidad como sistema de información, en su función compleja de controlar, hacer análisis del sistema económico y social (en la perspectiva de poner al descubierto la irracionalidad del sistema) y diseñar sistemas micro y macrocontables sensibles a la función social de la contabilidad, en una dimensión de justicia y rigurosidad, para efectos de examinar con indicadores y cifras quién se queda con el excedente de la producción de los agentes económicos, y describir cómo funciona el proceso de acumulación, distribución y redistribución de la renta, bienes y servicios, en contraposición a los sistemas neoliberales, no interesados en el desarrollo social, que pretenden favorecer los intereses creados de élites minoritarias, principal fuente de violencia de nuestro país, por sus altas dosis de corrupción e inequidad, pues eso que se redistribuye en el seno de nuestros sistemas macrocontables no alcanza para el bien común: solo un 20% usufructúa toda la acumulación.

Profetas del desastre aquí, profetas de la esperanza allí, en tanto que esfuerzos ingentes de investigadores contables consolidan la fundamentación científica de la contabilidad, cuya arquitectura disciplinal está conjugando los verbos medir e informar en las más sorprendentes aplicaciones de las ciencias económicas. Así el caso de la segunda gran revolución de la contabilidad, tal como la lanzara el profesor Richard Mattessich en 1957. Los profetas del desastre, según el profesor John T. Wheeler (1970), auguran que la contabilidad tiene sus días contados, de modo que la contabilidad tradicional que fundara el monje franciscano Luca Pacioli en 1494, "será o la víctima de sus propias culpas o morirá ahogada dentro del conglomerado magnificente, denominado sistemas de información". No obstante, los desarrollos iniciales de la llamada revolución informática y de las comunicaciones que caracterizó la década del setenta cambió su rumbo, dando mayor importancia a teorías sobre el capital humano que a sus unidades de procesamiento (sistemas expertos, bases de datos, o redes de comunicación).

Los avances finiseculares han propiciado en el siglo veintiuno un momento de transición en que se perfila el abandono de la era industrial y el surgimiento de una economía del conocimiento, la cual está comportando una reconceptualización de los modelos de competitividad y productividad, que se cimentaban en los tres pilares de capital, tierra, trabajo, para ceder ante una economía informacional que funciona en redes y opera de manera global, conforme a las conclusiones a las que llega el profesor Manuel Castells (1996, 1997, 1998). El grupo Skandia (Suecia), bajo la égida de Edvinsson y Malone (1997), ha realizado importantes desarrollos en el campo de la medición de intangibles, como respuesta a los problemas de la administración del capital intelectual. Aplicaciones en auditoría de la gestión corporativa pueden consultarse en Annie Brooking (1997).

En la función de reconocimiento de hechos contables queda implícita la captura del valor económico potencial que existe por encima y más allá del asegurado por el funcionamiento de los mercados ordinarios y de la poIítica ordinaria, mediante el desarrollo de sistemas contables que utilizan distintos modelos de representación (por sistemas de partida doble o análisis circulatorio, o por modelos sagitales, matriciales o vectoriales), para la medición mediante cifras y porcentajes de los activos fijos y del valor económico agregado y la valoración mediante los indicadores del capital intelectual, con el fin de entregar a los distintos actores sociales que necesitan una información contable relevante (evaluado y analizada) que potencie la toma de decisiones.

En el campo financiero, por ejemplo, el nuevo contador está llamado a satisfacer una necesidad sentida de gran responsabilidad social, cual es, entre sus muchas funciones: evitar el fraude y la corrupción, desatar el nudo gordiano de las utilidades de los negocios, facilitar las operaciones fiscales y servir de brújula a los buenos mercaderes para mejorar su eficiencia. Todas estas funciones son de naturaleza económica, “en la medida en que otras aplicaciones ajenas son todavía meros esbozos“, como es el caso de la contabilidad cultural y la contabilidad ambiental, aunque esta última ya ha aunado un buen corpus conceptual.

Comprender hoy la auténtica esencia de la contabilidad implica auparse en hombros de gigantes para colocarnos por encima de posibles enfoques, con la esperanza de presentar una cosmovisión integradora que a la postre siempre resultará un punto de vista particular. Puesto que no tengo una educación formal en contabilidad, es posible que la manera de razonar como de expresarme sea con frecuencia confusa, aunque el juego y la creatividad entre aquí en escena. “No sé lo que puedo parecer al mundo —decía sir Isaac Newton—, pero a mí mismo, creo haber sido solo un niño jugando a la orilla del mar y divirtiéndome en encontrar de vez en cuando un guijarro más pulido o una concha más hermosa que de costumbre...”.

Muchos autores de la literatura contable se han dedicado de forma activa al comercio y casi todos defienden intereses comerciales particulares. Entre ellos encontramos gigantes como el gran matemático y físico sir Isaac Newton, Maestre de la casa de la Moneda, quien abordó el problema de la teoría cuantitativa del dinero para tratar de controlar el fenómeno de escasez de la plata, por lo que su precio subió en relación con el oro. En un principio las autoridades británicas trataron de frenar el proceso reduciendo el valor de la guinea, acuñándose grandes cantidades de monedas de oro. En 1719 se fijó en 21 chelines el valor de la guinea de oro, siguiendo el consejo de Newton.

Nota: El texto final de este artículo se presentará en la Revista Legis del Contador Nº 6, trimestre abril - junio de 2001 

(1) Vasconcelos (1991)

(2) Johnny Caspar (Jon Polito) a Leo (Albert Finley), dos jefes mafiosos en el Nueva York de los años 30. En: Miller''s Crossing(1990) de Ethan y Joel Cohen.''

[“Te estoy hablando de amistad. Te estoy hablando de carácter. Te estoy hablando de... ¡Que diablos! No voy a dar más rodeos. Te estoy hablando de ética”].

(3) Citado por Jostein Gaardher. En el Mundo de Sofía. Santafé de Bogotá. Ed. Sinuela.

(4) Afirmación de Goethe, traída a colación por Haffield (1924: 253), al finalizar su muy interesante trabajo. Defensa histórica de la contabilidad.

(5) Haffield, op. cit. p. 253, traducido.

(6) N A H Stacy de ocupaciones tranquilas, y al mismo tiempo hábil en (1954) Citado por E Victor Morgan (1972: 66).

(7) Cfr. Suárez Pineda y Jesús Alberto (2000: 231-257), para versión formal del desarrollo de esta idea, publicada en el primer número de esta revista.

(8) En griego agón y agonistés hacían alusión al protagonista personaje alrededor de cual giraba la acción de un drama; agón es ''asamblea'', y de ahí se derivan las acepciones de ''lucha'', ''debate'' ''competencia'', en tanto que agonistés, aludía a campeón de una competencia, por ejemplo un atleta, y por antonomasia pasó a significar ''actor'' ''defensor'' y luego ''maestro'' o persona ''competente'' en un ante o técnica.

(9) En este sentido la economista británica Joan Robinson (1964: 9) emplea la expresión respectable sciences en su libro: Economic philosophy (“Filosofía económica”), cuando habla a propósito de las proposiciones metafísicas en contraste con las proposiciones descriptivas de las ciencias empíricas “Melaphysical propositions also provide a quarry from which hypotheses can be drawn. They do not belong to the realm of science and yet they are necessary to it.

Without them we wouid not know what it is that we want to know Perhaps the position is diferent in the Respectable sciences, but, so far as the investigations of psychological and social problems is concerned, metaphysics has played an important, perhaps an indispensable, role” (Las proposiciones metafísicas son una cantera de la que las hipótesis se derivan.

No pertenecen al reino de la ciencia y sin embargo le son indispensables. Sin ellas no sabríamos qué es lo que deseamos saber. Quizás la posición sea diferente en las ciencias respetables, pero, por lo que compete a las investigaciones sobre problemas sicológicos y sociales, la metafísica ha desempeñado un papel importante, quizás indispensable). El subrayado es nuestro.

(10) La expresión concepción heredada fue usada por primera vez por Pulman (1962: 240-251). La concepción heredada da cuenta del pensamiento filosófico pasado y presente acerca de la estructura de las teorías científicas, tal como fue presentada por Frederick Suppe (1979); considera el positivismo lógico como un análisis adecuado de la ciencia, resumiendo toda una filosofía de la ciencia que se ocupa de un campo restringido del conocimiento empírico: el conocimiento cientifico.

(11) Citado por Mantilla et al. (1992: 42), sin referencia bibliográfica.

(12) "What this boils down to is that accounting as an academic discipline is currently at a crossroads, a crossroads that is exemplified by our relationship with economics and finance. We can make a sharp right or we can go straight on an a road that curves to the left, The curving road wouid certainly not rock the boat. It wouid also permit the current makeshift approach to the forging of accounting principies to continue, umhampered by the presence of solid theoretical foundations”.

(13) La misma etimología se conserva en griego ta ^a (ta patroia) era lo que el d padre heredaba al hijo.

(14) sustantivo latino empleado en plural porque aludía a cada una de las tablillas opuestas que formaban un libro de borrador.

(15) Tablillas de ingresos y gastos'' o libro de ingresos y gastos.

(16) Defensa de Quinto Roscio, § 2, in fine.

(17) Citado por Kart Buhler (1961 24)

(18) Decimos omnijetiva porque consideramos que la contabilidad en cuanto disciplina de naturaleza multiobjetual, quedan implícitas no solo relaciones de causalidad en sus metodologías de investigación, sino incluso las relaciones fines-medios de la teleología, en un proceso complejo de interacciones que involucran relaciones entre humanos y no humanos.

(19) En la socioepistemología se integran ideas como revoluciones científicas, definidas en términos o de esquemas conceptuales o paradigmas (Kuhn 1962); tradiciones investigativas (Laudan 1977) redes teóricas (Setgmuller 1979, 1983), programas de investigación (Lakatos 1970/1975, 1983), campos de investigación (Bunge 1983), obstáculo epistemológico (Bacheland 1948), falsacionismo (Popper 1934), modelos versus teorías (Coyne 1977), reconstrucción estructuralista de las teorías sobre una base axiomática (Balzer 1987, 1991), posiciones epistemológicas que desde la filosofía de la ciencia han tenido aplicaciones e implicaciones en lo contable, especialmente en la identificación de paradigmas contables de Belkaoui sobre la base de las ideas de Kuhn, tradiciones investigativas en contabilidad de Mattessich, a partir de una revisión general de los epistemólogos mencionados, pero con especial énfasis en Larry Laudan y Balzer y los programas de investigación en contabilidad de Leandro Cañibano, sobre la propuesta de Imre Lakatos.

(20) Las fuentes que convergen en el desarrollo del socioconstructivismo son la fenomenología y la hermenéutica, el pragmatismo, el postestructuralismo, la etnometodología y la crisis de la sicología en la década de los sesenta. Sus principales supuestos son: lo que tomamos por experiencia del mundo en si misma no dicta los términos en que el mundo es entendido; los términos en los cuales el mundo es entendido son artefactos sociales, producto de los intercambios, históricamente situados, entre personas; el grado en el cual una forma de conocimiento prevalece o es sostenida a través del tiempo no depende fundamentalmente de su validez empírica o de la perspectiva en cuestión, sino de las vicisitudes de los procesos sociales (por ejemplo, comunicación, negociación, conflicto, retórica); las formas de comprensión negociada tienen una significación crítica para la vida social, en la medida en que estén integralmente conectadas con muchas otras actividades en las cuales las personas están involucradas; las descripciones y explicaciones del mundo constituyen formas de acción social (Gergen K. 1985).

(21) Cfr. Ludwig von Bedalanfy (1994: 16)

(22) Cfr. Howard Gardner (1988).

(23) Ver pie de página 19.

(24) Ver pie pie página 20

(25) Ver pie de página 21.

(26) Ver pie ríe página 22.

(*) A saber fondos de inversión, compañías de seguros, fondos de pensiones, etc. (N. del T ).

(27) Véase Rosenberg, Barry Marathe, Vinay (1975). The Prediction of Investment Risk: Systematic and Residual Risk. Proceadings ot the Seminar on the Analysis ot Security Prices. Universidad de Chicago (Noviembre). Referencia de Hakansson.

(28) Esta argumentación se basa en el trabajo de .James M. Buchanan, Premio Nobel de Economía, que ha ampliado el análisis a la explicación del origen económico de las restricciones éticas, a partir de tres programas de investigación (modelo de autocontrol, modelo contractual, modelo de persuasión ética). Véase James M. Buchanan (1996).

(29) Buchanan, M, James (1996:89).

(30) Cfr. Ia tesis de Max Weber acerca de los orígenes puritanos (sobre todo calvinistas) del espíritu capitalista está presentada en su controvertido como aclamado libro La ética protestante y el espíritu del capitalismo (1930). La obra aborda dos interrogantes fundamentales: ¿por qué apareció el capitalismo?, ¿dónde y cuando apareció? La proposición básica de Weber, según el profesor Buchanan (1996: 81-88) afirma que “el espíritu capitalista, el espíritu de la empresa, estaba íntimamente relacionado con una corriente especifica de la teología protestante (el calvinismo), que eliminó la magia de la religión, que hizo del trabajo y del ahorro señal de predestinación más que parte de un intercambio con la divinidad o sus agentes sobre la tierra que hizo de la acumulación y de la transmisión intergeneracional de la riqueza algo digno de encomio y no de culpa“ La critica más dura a la tesis de Weber la hizo Samuelson (1961), aduciendo que como proposición empírica podría demostrarse falsa fácilmente. “EI espíritu de empresa capitalista parece haber nacido en economías muy lejanas de la teología protestante. Los ejemplos modernos más notables son Japón y los países de rápido desarrollo de la costa asiática del Pacífico, donde algo parecido a la ética puritana parece omnipresente en las actitudes personales y en las pautas de comportamiento” (Ibíd. p. 88)

(31) Op. cit (1996: 88)