Debe existir contrato escrito de construcción, para aplicar el IVA sobre la utilidad

Revista Nº 167 Sep.-Oct. 2011

Carlos Giovanni Rodríguez Vásquez 

Contador tributarista 

El artículo 3º del Decreto 1372 de 1992 establece que el impuesto sobre las ventas en los contratos de construcción de bien inmueble se genera sobre la parte de los ingresos que corresponden a los honorarios obtenidos por el constructor, y que cuando no se pacten honorarios, el impuesto se causará sobre la remuneración del servicio que corresponda a la utilidad percibida por el contratista. Para estos efectos, en el respectivo contrato se señalará la parte correspondiente a los honorarios o utilidad, la cual en ningún caso podrá ser inferior a la que comercialmente corresponda a contratos iguales o similares.

El pasado 16 de febrero del 2011, el Tribunal Administrativo de Cundinamarca en sentencia 2009-000147, al estudiar la aplicación de la norma antes referida, concluyó que siempre que se liquide el IVA sobre la utilidad o los honorarios del constructor se parte del supuesto de la existencia de un contrato de construcción de bien inmueble. En su opinión, no son suficientes las facturas donde se indique la venta e instalación de materiales que puedan hacer parte de los edificios o construcciones, toda vez que el suministro e instalación de aquellos es tan solo un aspecto de la construcción, y lo que la normativa prevé es la existencia de un contrato de construcción conforme al cual el contratista se obliga a la entrega de una obra consistente en un bien inmueble (construcción o edificio) y no tan solo a una de las partes o detalles de esta.

En ese sentido, es pertinente tener en cuenta que los contratos de construcción y urbanización, y en general de confección de obra material de bien inmueble objeto del tratamiento especial, son aquellos mediante los cuales el contratista, directa o indirectamente, edifica, fabrica, erige o levanta las obras, edificios o construcciones para residencias o negocios, puentes, carreteras, represas, acueductos y edificaciones en general y las obras inherentes a la construcción en sí, tales como: electricidad, plomería, cañería, mampostería, drenajes y todos los elementos que se incorporen a la construcción; por el contrario, no constituyen contratos de construcción las obras o bienes que puedan retirarse fácilmente sin detrimento del inmueble, tales como divisiones internas en edificios ya terminados (DIAN, Conc. 44201, mayo 29/2009).

Aquellos contratos que no se identifiquen con la definición de contratos de construcción, es decir, los que impliquen la instalación o montaje de bienes que puedan retirarse fácilmente sin detrimento del inmueble, estarán gravados a la tarifa general del impuesto, así lo expresó el concepto de la DIAN 44201 del 29 de mayo del 2009.

Por esta razón es importante establecer qué obras pueden considerarse como inherentes a la construcción en sí. Para esos efectos se debe evaluar en cada caso si las actividades conexas al servicio de construcción implican la instalación de un bien que al desinstalarse del inmueble pierde su naturaleza o si, por el contrario, cuando se retiran siguen con igual funcionalidad, posición que comparte un sector importante de la doctrina de autor.

De acuerdo con lo anterior, no se podrá considerar como contrato de construcción, por ejemplo, el suministro de puertas y ventanas, aunque quien las fabrique sea quien las instale, pues en este caso se considerara como una venta con instalación toda vez que al desinstalar los bienes del inmueble no va en detrimento de este, y las puertas y ventanas no pierden su naturaleza (DIAN, Conc. 85801, sep. 7/2000).

Igualmente, frente al tema de las puertas y ventanas se debe tener en cuenta que la base gravable será el valor total de la operación, incluso si quien las fabrica e instala es el mismo constructor, pues esté lo que al final vende, es un inmueble que no está sujeto al IVA. La incorporación de estos bienes muebles gravados a un inmueble, es un hecho que se considera venta en los términos de lo dispuesto en el literal c) del artículo 421 del estatuto tributario.

Cosa diferente sucede con los contratos de obras básicas para la construcción, como por ejemplo el contrato para estuco y pintura de muros incluyendo la mano de obra y los materiales de un inmueble nuevo. Es evidente que se trata de un servicio que es inherente a la construcción, y los bienes adheridos no pueden retirarse del bien inmueble sin que este sufra detrimento y sin que el estuco y la pintura pierdan su naturaleza, en cuyo caso, dicho contrato estará gravado pero la base gravable será la especial antes referida.

Finalmente, se debe tener cuenta que cuando la base gravable sea la utilidad o los honorarios del constructor, el responsable solo podrá solicitar los impuestos descontables por los gastos directamente relacionados con dichos conceptos, en consecuencia, en ningún caso se podrán descontar los impuesto pagados sobre las ventas, cancelado por los costos y gastos necesarios para la construcción del bien inmueble, los cuales deberán ser llevados como mayor valor del costo.