Deducción por amortización de inversiones ¿posibilidades de planeación tributaria?

Revista Nº 163 Ene.-Feb. 2011

Andrés Alberto Pachón Luna 

Senior impuestos y servicios legales 

Jairo Alberto Higuita Naranjo 

Socio impuestos y servicios legales 

Los artículos 142 y 143 del estatuto tributario regulan la deducción por amortización de inversiones. El artículo 142 del estatuto tributario permite la deducción de los desembolsos o erogaciones que sean causados para fines del negocio o de la actividad productora de renta, que de acuerdo con la técnica contable deban registrarse como activos para su posterior amortización en más de un año gravable, o registrarse como diferidos, bien sea que se trate de gastos preliminares de instalación u organización o de desarrollo; o costos de adquisición o explotación de minas y de exploración y explotación de yacimientos petrolíferos o de gas u otros productos naturales.

Como se puede apreciar, el artículo 142 del estatuto tributario remite a la técnica contable para establecer qué se puede entender como inversión amortizable para efectos tributarios. Es decir, que si de acuerdo con la técnica contable, un contribuyente registra una erogación que debe registrarse como activo amortizable en más de un período gravable, o un cargo diferido, como lo pueden ser los gastos pre-operativos en que una compañía incurre antes de entrar en funcionamiento, se tendrá derecho a la deducción fiscal por amortización de inversiones, en los términos previstos por la ley tributaria.

En cuanto al término durante el cual se puede hacer efectiva la amortización de inversiones, el artículo 143 del estatuto tributario contiene tres reglas. En el primer supuesto (regla general), se permite la amortización de inversiones en un término no inferior a 5 años, salvo que por la naturaleza del negocio o la actividad, la amortización deba hacerse en un plazo diferente. En el segundo caso hipotético (explotación de recursos naturales) se permite la amortización en un término no inferior a 5 años, utilizando los métodos de estimación técnica de costo de unidades de operación, o el de amortización en línea recta. Y en el tercero, (contratos de joint venture o similares), la amortización deberá hacerse por el término de duración del respectivo contrato, por los métodos de línea recta o de reducción de saldos, o mediante otro de reconocido valor técnico que apruebe la autoridad tributaria, en este caso la DIAN.

Queremos centrar nuestra atención en el primer inciso del artículo 143 del estatuto tributario, que consagra la regla general sobre el término de amortización de inversiones. En particular, queremos llamar la atención en que al tenor literal de la norma bajo análisis, esta no exige un método técnico-contable, ni una cuota de amortización específica, para efectos del reconocimiento fiscal de la deducción por amortización de inversiones.

Para efectos de hacer uso de la deducción por amortización de inversiones, el estatuto tributario solo exige que nos encontremos ante un activo amortizable o ante un cargo diferido de acuerdo con la técnica contable (art. 142), y la deducción se reconocerá siempre que la misma se realice en un término no inferior a 5 años (salvo que por la naturaleza o duración del negocio el término de amortización deba ser menor). En consecuencia, consideramos que en el hipotético caso de que un contribuyente registre una inversión amortizable (cumpliendo con la técnica contable) de $100, se podría tomar la deducción fiscal por amortización de inversiones dentro del término de 5 años, de la siguiente forma: $80 en el primer año, y $5 en cada uno de los cuatro años subsiguientes, para así lograr el reconocimiento del 100% de la deducción por amortización de inversiones, dando cumplimiento a las normas tributarias sobre el particular.

En este punto, insistimos que la norma fiscal no establece un método técnico específico, ni una cuota de amortización en particular, para efectos de reconocer la deducción tributaria bajo análisis; lo único que exige la norma tributaria, es que nos encontremos ante un cargo diferido o un activo amortizable de acuerdo con la técnica contable, y que el término de amortización fiscal no sea inferior a 5 años, como regla general.

Sobre el particular resulta oportuno señalar que la administración de impuestos, DIAN, estableció su postura frente al tema bajo análisis, en su concepto 88032 del 2004. En el mismo, reconoció la posibilidad de aceptar diferencias entre las amortizaciones contables y fiscales de las inversiones que realizan los contribuyentes, y determinando como criterio a efectos fiscales que los plazos previstos por las normas tributarias para efectuar la amortización son de cinco (5) años, y que en materia tributaria, como regla general, no se establecen métodos de amortización, para efectos del reconocimiento de la deducción respectiva.

Sin embargo, la administración tributaria no ha llegado a plasmar en sus conceptos sobre este tema, una tesis avanzada como la planteada por el Consejo de Estado, en sentencia del 19 de agosto de 2010, radicación 17010, donde se realizaron varias consideraciones sobre el particular, entre ellas:

“Luego, al existir dentro de la normativa tributaria una reglamentación exacta sobre la forma y exigencias requeridas para hacer deducible la amortización de inversiones, no es procedente la aplicación de normas contables, de acuerdo con lo estipulado por el artículo 136 del Decreto 2649 de 1993 y en aplicación de la especialidad normativa que se aplica de preferencia a las normas generales”. 

“Tampoco se ajusta a derecho, que la entidad fiscal pretenda exigir para el evento en estudio, la aplicación de un método legal específico para la amortización, ni menos autorización de la subdirección de fiscalización de la DIAN, cuando el artículo 143 del estatuto tributario contiene, en forma perfectamente independiente y separada, los requisitos para la amortización de cada una de las situaciones allí expuestas. Es así como en el inciso 1º hace alusión a las inversiones descritas en el artículo 142 y, respecto de estas, ordena que “pueden amortizarse en un término no inferior a cinco (5) años, salvo que se demuestre que, por la naturaleza o duración del negocio, la amortización deba hacerse en un plazo inferior”. 

Así las cosas, con base en la última sentencia proferida por el Consejo de Estado, y del análisis sistemático de los artículos 142 y 143 del estatuto tributario, los contribuyentes deben tomar su deducción por amortización de inversiones dentro de un término de 5 años, como regla general, con base en criterios de eficiencia económica, financiera y tributaria (no exigencia de un método y/o cuota contable de amortización uniforme), sin contravenir las normas de carácter fiscal vigentes en la materia.

Finalmente, para evitar efectos desfavorables en la distribución de dividendos gravados y no gravados de la compañía que tome mayores cuotas de amortización en los primeros años, se recomienda realizar un trabajo de planeación fiscal para lograr el mayor monto de dividendos no gravados, en aplicación de las normas tributarias pertinentes.