El impuesto al consumo no debe integrar la base gravable del ICA

Revista Nº 170 Mar.-Abr. 2012

José Luis Gómez Zapata

Abogado senior Deloitte 

El presente escrito se realiza con ocasión del oficio 2010EE111623 expedido el 12 de abril del 2010, por la Subdirección Jurídico-Tributaria de la Secretaría de Hacienda Distrital (en adelante SHD). Siendo así, la finalidad de este documento será poner en tela de juicio la legalidad del oficio en mención, toda vez que, como se verá en las próximas líneas, en él la SHD excede sus funciones como entidad recaudadora de impuestos, para inmiscuirse en la órbita de la creación o modificación de los elementos de los tributos no autorizados por la Carta Política para este tipo de entidades, al proponer vía oficio una interpretación errada en relación con la base gravable del impuesto de industria y comercio y los ingresos que la integran.

A. Introducción

El oficio en mención, analizó un problema jurídico planteado en una consulta formulada por la Secretaría General de la Alcaldía Mayor de Bogotá, en relación con el impuesto de industria y comercio, ICA, y más específicamente con el contenido que integra la base gravable de este impuesto de carácter territorial.

El problema jurídico que motivó la consulta de la Alcaldía Mayor de Bogotá consistió en si las sumas pagadas por concepto del impuesto al consumo de licores en la producción o importación de los mismos debe considerarse como un valor deducible de la base gravable del impuesto de industria y comercio, o si por el contrario, deberá integrarla.

Bajo ese entendido y en virtud de este móvil, la Subdirección Jurídico-Tributaria de la SHD desarrolló una argumentación que, a partir del análisis conjunto de los impuestos al consumo e industria y comercio y sus elementos estructurales, le permitió concluir que la base gravable sobre la cual el contribuyente deberá tasar su impuesto de industria y comercio incluye inequívocamente el monto pagado por concepto de impuesto al consumo de licores, vinos, aperitivos y similares.

Dicho esto, la función recaudadora de impuestos de la SHD es claramente excedida, pues no solo la argumentación utilizada no es válida fiscal ni contablemente, sino que por medio de una interpretación de la ley aplicable se expide un oficio que afecta la base gravable del impuesto de industria y comercio, al calificar como costo el valor pagado por concepto de impuesto al consumo e incluirlo en la base del primero.

El oficio en mención podría acarrear una nulidad manifiesta desde su creación y podría ser declarado nulo por las autoridades jurisdiccionales en materia contencioso administrativa, pues de lo contrario, se estaría permitiendo que los tributos, entre ellos el impuesto de industria y comercio, sean alterados en sus elementos conforme a las necesidades propias de cada jurisdicción, atentando contra los principios de reserva de ley y determinación de los tributos consagrados en el artículo 338 de la Carta Política.

Sin el ánimo de extendernos aún más en introducciones, a continuación dedicaré importantes líneas a desarrollar la naturaleza y elementos más relevantes de los dos impuestos que en esta ocasión se encuentran interrelacionados, para así pasar a explicar al lector las razones por las cuales la SHD llega a la conclusión arriba enunciada. Posteriormente, haré algunas precisiones respecto al tratamiento contable que según el Consejo Técnico de la Contaduría debe otorgarse a las sumas pagadas por concepto del impuesto al consumo.

Lo anteriormente expuesto será de gran utilidad para efectos de llegar a la conclusión que soportaría la nulidad o ilegalidad del oficio 2010EE111623 de abril del 2010, proferido por la Subdirección Jurídico-Tributaria de la SHD, de tal suerte que no haya duda del exceso de carga fiscal que se está imponiendo a los distribuidores, al no poder detraer de la base gravable del impuesto de industria y comercio el monto pagado por concepto de impuesto al consumo de cualquiera de los productos que se encuentran sometidos al pago de este último tributo. Bajo esta perspectiva, los productores e importadores de productos que son objeto de este gravamen se entenderán también afectados, en tanto eventualmente ostentan la calidad de distribuidores en la cadena productiva.

B. Impuesto al consumo e ICA: elementos estructurales

En relación con el impuesto al consumo de licores, vinos, aperitivos y similares, las leyes 223 de 1995 y 788 del 2002 establecen los elementos estructurales del impuesto. Por su parte, es la Ley 14 de 1983 la encargada de establecer y definir los elementos esenciales del impuesto de industria y comercio.

Como es sabido, el impuesto al consumo es un impuesto nacional cedido a las entidades territoriales del orden departamental, mientras el impuesto de industria y comercio es un impuesto eminentemente territorial.

Con base en las anteriores precisiones, la siguiente tabla ilustrará de manera palmaria los elementos estructurales de cada uno de los impuestos a que hacemos referencia:

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Resulta palmario que los impuestos comparados tienen elementos estructurales sumamente diferentes y en consecuencia, la mezcla de alguno de ellos entre los dos impuestos debe ser tratada con rigurosidad por parte de las entidades territoriales. Así mismo, las entidades encargadas del recaudo, en este caso la SHD, deben ser cuidadosas al momento de conceptuar u oficiar sobre estos aspectos, so pena de proferir pronunciamientos eventualmente viciados de nulidad.

No puede perderse de vista que si bien los artículos 192 y 214 de la Ley 223 de 1995 autorizan a los departamentos a gravar con el impuesto de industria y comercio la producción, importación, distribución y venta de los productos gravados con el impuesto al consumo, tal facultad no puede ejecutarse excediendo los límites que la Constitución Política y la ley establecen. En ese sentido, aunque los artículos precitados consagren una prohibición general que solamente permite que el impuesto de industria y comercio grave productos ya gravados con impuesto al consumo, no puede entenderse que la potestad resulta absoluta y podrá sobreponerse a los principios propios y rectores del sistema tributario.

C. Problema jurídico: perspectiva y posición de la Secretaría de Hacienda

Como se anunció, en el oficio 2010EE111623 de abril del 2010, la SHD expuso la tesis consistente en que las sumas pagadas por concepto de impuesto al consumo, por parte de los productores e importadores de licores, vinos, aperitivos y similares, hacen parte de los ingresos brutos que integran la base gravable del impuesto de industria y comercio.

Con el propósito de sustentar la tesis planteada en su oficio, la SHD manifiesta que el impuesto al consumo es un impuesto de naturaleza monofásica, que se registra únicamente en el momento en que el productor entrega al distribuidor los productos que serán destinados al consumo.

Con base en lo anterior, señala que es un impuesto no trasladable en calidad de impuesto descontable dentro de las etapas sucesivas del proceso o cadena de comercialización del producto. Así, cuando un impuesto no es trasladable a las etapas o instancias subsiguientes del proceso de comercialización, el valor pagado por dicho impuesto constituye un mayor valor del costo del producto adquirido, tal y como sucede eventualmente en el tratamiento otorgado al impuesto sobre las ventas.

Adicionalmente, para la SHD el tratamiento contable del impuesto al consumo debe ser el siguiente:

• Tratándose del productor o importador del producto sometido al gravamen, el impuesto deberá manejarse en la cuenta 2464 del pasivo, por ser una obligación a su cargo.

Código
Denominación
2.
Pasivo.
24.
Impuestos, gravámenes y tasas.
2464.
De licores, cervezas y cigarrillos.

• Tratándose de los importadores, distribuidores y demás eslabones de la cadena de comercialización, el impuesto deberá ser registrado como un mayor valor de la compra.

Código
Denominación
14.
Inventarios.
1435.
Mercancías no fabricadas por la empresa.

El tratamiento contable otorgado por la SHD al caso particular, lleva a la entidad a concluir que el valor pagado por concepto de impuesto al consumo no puede ser detraído de la base gravable para liquidar el impuesto de industria y comercio, expresándose de la siguiente manera:

“Al momento de la venta, el comercializador recibe un importe total, dentro del cual hay un componente económico dirigido a compensar el monto del impuesto al consumo pagado por el productor e importador, el cual no será responsabilidad de pagarlo al Estado ni a nadie en particular, luego no hay lugar a que se desglose de los valores del ingreso producto de la operación de venta.

Otra cosa es que, desde el punto de vista económico, no todo el ingreso le enriquezca, puesto que una parte que recibió del ingreso va dirigida a compensar lo que pagó por el impoconsumo, entonces es un gasto; así las cosas y teniendo en cuenta que la base de impuesto de industria y comercio son los ingresos, no es posible descontar de la base gravable dicho rubro”.

No obstante lo anterior, posteriormente se expondrán los argumentos jurídicos y contables que desvirtúan la tesis planteada por la SHD para resolver el problema jurídico que en esta oportunidad nos ocupa. Para ello, analicemos concretamente cuál es la opinión profesional esgrimida por el Consejo Técnico de la Contaduría frente al particular(6).

D. Posición del Consejo Técnico de la Contaduría frente al problema jurídico

Desde el año 2002, de manera reiterada y unánime el Consejo Técnico de la Contaduría, entidad especializada en materia contable, ha manifestado y sostenido que las sumas pagadas por el contribuyente por concepto de impuesto al consumo no son bajo ningún supuesto considerables como un ingreso(7).

Dicho esto, el Consejo ha sido insistente al afirmar que el impuesto al consumo es un impuesto de carácter indirecto y en consecuencia, es trasladable en cada etapa o instancia del proceso de comercialización, para así ser asumido finalmente por el consumidor final. En otras palabras, es un impuesto que recae sobre el consumidor final independientemente de que lo haya pagado el productor o fabricante del bien, pues este último lo cobra al distribuidor, siendo entonces lógico que dicho impuesto no integra la cuenta correspondiente a los costos de producción del bien de que se trate.

Así lo manifiesta el Consejo Técnico en el Concepto 009 emitido el 2 de junio del año 2009:

“De otra parte, es importante tener en cuenta que el hecho generador del impuesto al consumo, es como su nombre lo indica el consumo, y por ende, surge una variable en este impuesto que es, que la causación se origina antes del hecho generador del impuesto, pues se debe causar en el momento en que el productor los entrega en fábrica o en planta para su distribución, venta o permuta en el país, o para publicidad, promoción, donación, comisión o los destina a autoconsumo. Así las cosas, este impuesto se configura en un impuesto indirecto, el cual es trasladable en cada evento de comercialización y finalmente asumido por el consumidor final” (subrayado fuera del texto).

Aunado a lo anterior, resalta esta institución que de acuerdo a la técnica contable, los ingresos representan flujos de entrada de recursos, en forma de incrementos del activo o disminuciones del pasivo o una combinación de ambos, que a su vez generan incrementos en el patrimonio, devengados por la venta de bienes, por la prestación de servicios o por la ejecución de otras actividades, realizadas durante un determinado periodo y que no provienen de los aportes de capital(8).

En este orden de ideas, señala de manera palmaria que en cumplimiento de lo dispuesto por el artículo 11 del Decreto 2649 de 1993, los hechos económicos deben ser reconocidos y revelados de conformidad con su esencia o realidad económica, y no únicamente en su forma legal, que para este caso, involucra el reconocimiento del impuesto al consumo como un verdadero impuesto independiente y no como parte del ingreso. Si se tratase el impuesto al consumo como un ingreso bruto integrante de la base gravable del impuesto de industria y comercio, estaríamos ante la presencia de un impuesto sobre otro, lo cual, dentro del ordenamiento jurídico colombiano se encuentra plenamente proscrito desde cualquier óptica.

En conclusión, para el Consejo Técnico de la Contaduría el impuesto al consumo debe ser repercutido, es decir, trasladado en calidad y cantidad al consumidor final. Es por esto que el distribuidor debe trasladar exactamente el mismo valor que fue cobrado por el productor por concepto de impuesto al consumo. En este evento, dicho traslado no representa bajo ningún supuesto un incremento en el patrimonio del distribuidor, sino una cancelación del impuesto pagado por anticipado; impuesto que, claramente, será recuperado cuando la venta al consumidor final sea efectuada.

Por lo anterior, este impuesto debe ser registrado por los distribuidores como un activo en la cuenta 1330, “anticipos y avances”, subcuenta 95 “otros”, toda vez que es un tercero y no el Estado, quien recibe el dinero que posteriormente es cobrado también a otro tercero (consumidor final).

Por su parte, para el manejo contable del impuesto al consumo, los productores o fabricantes deben emplear la clase 2 - pasivo, grupo 24 - impuestos, gravámenes y tasas, concretamente la cuenta 2464 correspondiente a “Licores, cervezas y cigarrillos”.

E. Comentarios finales

Resulta pertinente anotar como primera precisión, que la tesis expuesta en el oficio del 12 de abril del 2010 no es válida conforme a las normas que regulan la técnica contable en el ordenamiento jurídico colombiano.

Partiendo de esa premisa, me permito aducir que el oficio en mención no desarrolla suficientemente el tema central de la consulta, sino que dedica la mayoría de páginas a explicar particularidades del impuesto al consumo que no son necesarias al momento de extraer la conclusión a la que la que se llega.

Si bien es cierto que la naturaleza del impuesto al consumo y sus elementos pueden ser muy ilustrativos para comprender el contexto del impuesto, no son útiles para dilucidar si dicho impuesto deberá hacer parte de la base gravable de otro impuesto, en este caso el impuesto de industria y comercio. La argumentación esgrimida por la SHD no está dirigida a demostrar que en materia de impuesto de industria y comercio, debe entenderse que un ingreso bruto es el valor pagado por el contribuyente por concepto de impuesto al consumo.

Como ya lo expresé, el oficio de abril del 2010 dedica varias páginas a transcribir apartes jurisprudenciales de la máxima corporación de la jurisdicción contencioso administrativa, los cuales, si bien son recientes y bastante relevantes en materia del impuesto al consumo, no desarrollan en ningún momento una fundamentación si quiera sumaria de porque este impuesto puede ser catalogado como un mayor valor del costo del producto adquirido, y en consecuencia, parte integrante de la base gravable establecida por la Ley 14 de 1983 para el impuesto de industria y comercio.

Las sentencias del 3 de diciembre del 2009, del 28 de enero del 2010 y del 4 de febrero del 2010, todas proferidas por el Consejo de Estado, no son soporte para concluir que el impuesto al consumo es un impuesto que debe ser incluido en la base gravable del impuesto de industria y comercio por ser un ingreso bruto. Por el contrario, estos pronunciamientos simplemente establecen cuál es la interpretación que el Consejo de Estado otorga a cada uno de los elementos estructurales del impuesto al consumo, diferenciando entre otras cosas, el hecho generador y la causación de este tributo. Pero insisto, ninguna de las sentencias citadas debería ser tenida en cuenta como un fundamento de orden jurisprudencial para efectos de dar fuerza a la tesis adoptada por el oficio de abril del 2010, objeto de comentarios en este escrito.

Para la SHD la condición de impuesto monofásico del impuesto al consumo significa que el impuesto no es trasladable de una etapa a otra dentro de la cadena de comercialización de un producto sometido a este gravamen, dejando a un lado que el hecho de que el impuesto sea, en principio, considerado monofásico, no quiere decir que deje de ser un impuesto indirecto.

Un impuesto monofásico es aquel que se causa en una sola de las fases o etapas del proceso de producción o de comercialización del bien(9). Así las cosas, el impuesto al consumo puede ser considerado un impuesto monofásico, pues según el artículo 204 de la Ley 223 de 1995:

“en el caso de productos nacionales, el impuesto se causa en el momento en que el productor los entrega en fábrica o en planta para su distribución, venta o permuta en el país, o para publicidad, promoción, donación comisión o los destina a autoconsumo.

En el caso de los productos extranjeros, el impuesto se causa en el momento en que los mismos se introducen al país, salvo cuando se trate de productos en tránsito hacia otro país”.

En ese sentido, puede afirmarse que el impuesto al consumo se causa en una sola de las etapas de producción o comercialización del bien sometido al gravamen.

No obstante, no puede afirmarse que el impuesto en mención no sea un impuesto indirecto, pues evidentemente lo es, y en consecuencia, sí debe ser trasladado a lo largo de toda la cadena productiva o de comercialización, pues indudablemente deberá llegar hasta el consumidor final del producto, quien realizará el hecho generador del impuesto al consumirlo.

La doctrina tributaria en Colombia coincide en que los impuestos indirectos pueden ser definidos de la siguiente manera:

“Desde el punto de vista económico, diferentes personas tienen la condición de contribuyente y responsable. Quien soporta o asume la carga del tributo no es quien lo paga directamente al ente público titular del crédito tributario. Ejemplo: el impuesto de ventas”(10).

Claramente el impuesto al consumo es un impuesto indirecto, toda vez que confluyen todos los requisitos exigidos por la definición transcrita. Según el artículo 52 de la Ley 788 del 2002, los productores declaran y pagan el impuesto al consumo en los periodos y dentro de los plazos establecidos en la ley o en las ordenanzas. Adicionalmente, si el producto es de procedencia extranjera, será el importador el encargado de cumplir esta obligación formal del impuesto.

Empero, este pago que se hace del impuesto es un pago anticipado, pues claramente aún no se ha realizado el hecho generador que dará nacimiento a la obligación tributaria. En estricto sentido, en virtud de la Ley 223 de 1995 el hecho generador del impuesto al consumo de licores, vinos, aperitivos y similares es el consumo de los productos, por lo cual, solo hasta cuando el bien llegue a instancias del consumidor final, podrá hablarse de la realización del hecho generador. Por consiguiente, resulta evidente que por mandato de la ley, causación y hecho generador tienen ocurrencia en diferentes etapas del proceso productivo o de comercialización. Lógicamente, un sistema diferente atentaría contra la eficiencia y eficacia del recaudo del tributo.

Que el productor o el importador deban pagar el impuesto al consumo en los momentos ya mencionados, conlleva implícitamente a que cuando traslade el bien a otra etapa de la cadena, busque la recuperación del valor pagado por concepto del impuesto. Así, cada eslabón de la cadena productiva o de comercialización trasladará tanto el producto como el impuesto pagado, de tal suerte que la carga económica final repose en cabeza del consumir efectivo del bien.

Por otra parte, es menester resaltar que el artículo 33 de la Ley 14 de 1983 establece que “el Impuesto de Industria y Comercio se liquidará sobre el promedio mensual de ingresos brutos del año inmediatamente anterior, expresados en moneda nacional y obtenidos por las personas y sociedades de hecho indicadas en el artículo anterior, con exclusión de: devoluciones ingresos proveniente de venta de activos fijos y de exportaciones, recaudo de impuestos de aquellos productos cuyo precio esté regulado por el Estado y percepción de subsidios”.

Ahora bien, de acuerdo con la posición esgrimida por el Consejo Técnico de la Contaduría, desde una perspectiva contable, los ingresos representan flujos de entrada de recursos en forma de incrementos del activo o disminución del pasivo, o una combinación de ambos, que a su vez generan incrementos en el patrimonio, devengados por la venta de bienes, por la prestación de servicios o por la ejecución de otras actividades realizadas durante determinado periodo, que no provienen de aportes de capital.

De esta forma, el ingreso del distribuidor de productos que se encuentran sometidos al impuesto al consumo que generan incrementos en el patrimonio, lo constituye exclusivamente lo devengado por la venta del producto más la utilidad correspondiente generada, pues el valor facturado por concepto de impuesto al consumo implícito dentro de este valor, es solo la recuperación del impuesto que le fue pagado al productor o importador y que este a su vez había cancelado a las autoridades tributarias respectivas como sujetos responsables de su declaración y pago. En ese orden de ideas, como ocurre en el tratamiento de todos los impuestos indirectos, la mayoría de veces existe un intermediario en la cadena de producción o comercialización, al cual no puede negársele la posibilidad de que recupere el valor pagado por el respectivo impuesto. Por supuesto, menos admisible resulta que al intermediario no solo se le prohíba tal recuperación, sino que además el valor pagado por el impuesto se adicione a la base gravable de otro impuesto, como ocurre en el presente asunto en relación con el impuesto al consumo y el impuesto de industria y comercio.

Por lo anterior, no resulta extraña la postura adoptada por el Consejo Técnico de la Contaduría al aconsejar su contabilización como un impuesto pagado por anticipado, pues es sabido en este impuesto que el hecho generador (el consumo) se presenta en forma posterior a su causación y pago.

De otra parte, para la normatividad tributaria no es extraño un impuesto monofásico que al estar implícito en el valor de comercialización del producto pueda ser objeto de descuento, como puede observarse en el tema referente al impuesto sobre las ventas de derivados del petróleo con régimen monofásico, lo que desvirtúa la tesis del Distrito Capital en el sentido de que todo impuesto monofásico se vuelve un mayor valor del costo del producto en sus posteriores etapas de comercialización(11).

Ahora bien, el hecho de que la comercialización de bienes objeto del gravamen al consumo pueda ser gravado con el impuesto de industria y comercio, no implica que lo pagado por impuesto al consumo deba ser parte integrante de la base gravable del ICA.

Para concluir, el estudio y análisis del oficio 2010EE111623 de abril del 2010, proferido por la SHD, reviste tal importancia que recientemente la preocupación por él generada llegó a instancia de la Cámara de Representantes. En efecto, el 13 de octubre del año 2010, el senador de la República Juan Carlos Restrepo Escobar, radicó ante la Cámara de Representantes el Proyecto de Ley 122, para solicitar al Congreso de la República que, por medio de una ley, interpretara con autoridad los artículos 192 y 214 de la Ley 223 de 1995 (referidos a la prohibición a los departamentos para gravar con cualquier impuestos los productos gravados con impuesto al consumo, con excepción del impuesto de industria y comercio).

En términos generales, el proyecto resalta que para convertir un impuesto indirecto en costo o gasto tiene que mediar norma legal, no interpretación ni ninguna otra consideración, siendo necesaria entonces la introducción de “una norma de naturaleza aclaratoria sobre los artículos 192 y 214 que son los que prohíben a los departamentos y distritos y otros entes territoriales que se grave la producción, importación, distribución y venta de los productos gravados con los impuestos al consumo con otros impuestos, tasas, sobretasas o contribuciones con excepción del impuesto de industria y comercio (sobre el ingreso mas no sobre el impuesto al consumo)”.

Esta propuesta, que esencialmente busca aclarar que el valor pagado por impuesto al consumo no es un ingreso del contribuyente y por ende no hace parte de la base gravable del ICA, obtuvo su aprobación en el segundo debate dentro de la Cámara de Representantes el 23 de noviembre del 2011, por lo que esperamos su llegada a instancias del Senado de la República para el desarrollo de los estudios y aprobaciones subsiguientes(12).

La preocupación plasmada en el proyecto de ley en mención es manifiesta, pues el impacto económico que tiene la tesis de la SHD en los agentes de la economía es colosal. Para las compañías que circunscriben su objeto social a la producción, importación o distribución de licores, vinos, aperitivos y similares, la suma pagada por concepto de impuesto al consumo de la totalidad de sus inventarios es sumamente cuantiosa, por lo cual, incluirlas además en la base gravable del impuesto de industria y comercio resultaría aún más gravoso.

En síntesis, el resultado de esta iniciativa legislativa mantendrá despiertos a varios interesados, mientras, independientemente de esa decisión, insistiremos fervorosamente en que un oficio, concepto o cualquier otro acto distinto a la propia ley no goza de la entidad suficiente para convertir un impuesto indirecto en un costo.

(1) L. 223/95, art. 202.

(2) L. 14/83, arts. 32 y 33.

(3) L. 223/95, art. 203.

(4) L. 788/2002, art. 49.

(5) Certificación 1 del 19 de diciembre de 2011, expedida por la Dirección General de Apoyo Fiscal del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, en virtud de lo dispuesto por el parágrafo 7º del artículo 50 de la Ley 788 del 27 de diciembre de 2002.

(6) De conformidad con la Ley 43 de 1990, el Consejo Técnico de la Contaduría es el órgano encargado de la orientación técnico-científica de la profesión de contador público y de la investigación de los principios de contabilidad y normas de auditoría. Tiene entre sus funciones la de ser órgano asesor y consultor del Estado y de los particulares en todos los aspectos técnicos relacionados con la profesión, y se pronuncia sobre la legislación relativa a la aplicación de los principios de contabilidad y del ejercicio de la profesión.

(7) Véase conceptos 12 del 2002, 259 del 2005, 028 del 2008 y 009 del 2009, proferidos por el Consejo Técnico de la Contaduría.

(8) Concepto 28 del 10 de diciembre del 2008, proferido por el Consejo Técnico de la Contaduría.

(9) Plazas Vega, Mauricio. “El IVA en Colombia”. Editorial Temis. Bogotá, Colombia. 1989. Pág. 30.

(10) Ibídem, pág. 1.

(11) Con la salvedad que este descuento está autorizado en el Decreto 3050 de 1997.

(12) Etapas surtidas: radicación proyecto, 13 de octubre del 2010; publicación: 14 de octubre del 2010; publicada ponencia primer debate: 27 de abril del 2011; aprobación primer debate: 8 de junio del 2011; publicada ponencia segundo debate: 17 de agosto del 2011; concepto institucional: 16 de noviembre del 2011; aprobación segundo debate: 23 de noviembre de 2011.