AUDITORÍA

El nuevo informe de auditoría: un análisis de las primeras experiencias internacionales

Revista Nº 74 Abr.-Jun. 2018

Manuel Rejón López 

(España) 

Auditor de cuentas 

Profesor del máster de auditoría de la Universidad de Granada 

Resumen

Desde el año 2013, diversas jurisdicciones y organismos supranacionales avanzan en una dirección parecida, buscando ofrecer a los inversores un informe de auditoría más útil que se fundamente en el reflejo de las cuestiones clave de auditoría como gran novedad. En el Reino Unido, Holanda, Australia y países de la Unión Europea ya se tiene. En España, además, existe una obligación de emitir unas cuestiones de auditoría un poco más suaves, denominadas aspectos más relevantes de auditoría. En Estados Unidos, se deberá esperar hasta el año 2019 para ver los primeros.

Palabras clave:

AS 3101; Aspectos Más Relevantes de Auditoría (AMRA); Critical Audit Matters (CAM); Cuestiones Clave de la Auditoría; Informe de auditoría; Key Audit Matters (KAM); NIA 701.

Contenido

Introducción

1. La dimensión internacional del nuevo informe: varias vías en la misma dirección

2. La experiencia en el Reino Unido: los primeros informes

3. Los primeros informes emitidos en Países Bajos

4. El impacto de las KAM en Australia

5. El nuevo informe en la Unión Europea: la experiencia en España

6. Estados Unidos: la experiencia que viene

Conclusiones

Bibliografía

Introducción

En la actualidad, la mayor parte de los informes de auditoría de entidades cotizadas reflejan una opinión favorable o no modificada. Si bien esto parece buena señal para un inversor, algunos de ellos guardaban la inquietud respecto a cuáles fueron aquellas cuestiones más discutidas entre el auditor y el consejo de administración de la empresa y cómo aquel procedió a su resolución mediante sus pruebas. Es decir, era necesario un nuevo informe que expresara más que un mero modelo estándar de opinión, en el que se ofrecieran las entrañas más importantes de las discusiones entre el auditor y administradores.

En este sentido, el International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB) emitió la NIA 701, aplicable a las auditorías de estados financieros de períodos que finalicen a partir del 15 de diciembre del 2016. En el Reino Unido, dicho informe es obligatorio desde el 2013, en los Estados Unidos, por su parte, el órgano de supervisión de los auditores (el PCAOB) también va a realizar la transición hacia los nuevos informes, con una mayor comprensión del proceso de auditoría.

No obstante, también hay diferencias entre jurisdicciones. Por ejemplo, el Reino Unido ha optado por un informe de auditoría en el que los auditores están obligados a informar sobre los principales riesgos de auditoría y las consideraciones de importancia relativa, junto con el trabajo de auditoría correspondiente. El IAASB y el PCAOB han optado por reportar los asuntos más significativos que surgieron durante la auditoría y/o aquellos que atrajeron el mayor foco de atención del auditor. En alineación con el IAASB también se encuentran Holanda y Australia, dos de los primeros países que reportan bajo los nuevos informes.

También se hace necesario realizar un análisis sobre la manera en que España está adoptando el nuevo modelo de informe, así como una variante curiosa de las KAM que se aplica en este país, los Aspectos Más Relevantes de la Auditoría (AMRA). Esto podría ser, por ejemplo, riesgos de auditoría, pero también podría incluir cambios necesarios para el enfoque de auditoría como resultado de debilidades significativas en el control interno.

En Colombia, la NIA 701 será aplicable a partir del 1º de enero del 2019, para los auditores o revisores fiscales de determinados tipos de entidades.

1. La dimensión internacional del nuevo informe: varias vías en la misma dirección

La implementación del nuevo reporte de auditoría no es una cuestión nueva ni aislada en cada una de las jurisdicciones u organizaciones supranacionales que han tomado la iniciativa de llevarla a cabo y que, debe decirse, son las más importantes (The International Auditing and Assurance Standards Board, IAASB; Unión Europea; Public Company Accounting Oversight Board, PCAOB y UK’s Financial Reporting Council, FRC del Reino Unido, entre otros). Tal y como expresa Mantilla (2017), si bien los estándares de estos emisores tienen algunas diferencias importantes, priman los elementos comunes, como son:

— Mantienen el modelo binario de aprueba/falla, pero adoptan requerimientos para la presentación ampliada del reporte.

— Comunicación de información en el reporte del auditor, acerca de materias específicas de la auditoría.

— Incorporan cambios importantes en la forma y el contenido del reporte del auditor, aunque en realidad no están creando ni funciones ni responsabilidades nuevas para este.

En todos los casos, el principal motivo para modificar el informe de auditoría es la inclusión en el mismo de las cuestiones clave de la auditoría, aquellas que conllevan un elevado grado de incertidumbre, implican amplias comunicaciones entre los responsables del gobierno de la entidad y los auditores y suponen importantes juicios de ambas partes.

Pero, ¿por qué cambiar el modelo de reporte? El propio IAASB (2015) en su web afirma:

“El informe del auditor es el output clave que comunica los resultados del proceso de auditoría. Los inversores y otros usuarios de estados financieros han solicitado un informe de auditoría más informativo, en particular para que los auditores proporcionen información más relevante a los usuarios. Las investigaciones, las consultas públicas y el alcance de las partes interesadas, incluidas las mesas redondas globales, indican que la mejora de la información proveniente de los auditores es fundamental para influir en el valor percibido de la auditoría de estados financieros”.

En definitiva, los usuarios de la información quieren conocer cuáles son las principales cuestiones discutidas entre el auditor y los responsables del gobierno de la entidad, las cuales se comunican en el informe como KAM.

En relación con la estructura del informe, esta se compone principalmente en las diversas jurisdicciones u organismos así:

1) El destinatario. Los nuevos informes tienen un claro destinatario principal: los inversores, accionistas y demás usuarios de los estados financieros, que venían demandando una mayor transparencia y aporte de información sobre las labores que realizaban los auditores durante la auditoría.

2) La opinión. Se prioriza en todos ellos la opinión sobre el resto del informe, dotándola de mayor importancia y mejorando el entendimiento.

3) Las incorrecciones materiales. Se procede a destacar que estas se deben a error o fraude y no solo a los errores, como hasta ahora.

4) Cuestiones clave de auditoría. Se trata de una nueva sección, denominada en el caso del PCAOB como cuestiones críticas de auditoría o Critical Audit Matters (CAM).

En el cuadro 1, elaborado por Deloitte (2017), se presenta un resumen de las principales diferencias entre las jurisdicciones analizadas en relación con las cuestiones clave de la auditoría/cuestiones críticas de la auditoría (KAM/CAM).

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Fuente: Adaptado de Deloitte (2017).

Como se puede observar, de las cuatro definiciones, las de mayor similitud son las del IAASB y el FRC. No obstante, se puede apreciar cómo, aunque las cuatro se refieren a cuestiones o riesgos, seleccionados de entre los que hayan surgido durante la auditoría de los estados financieros, solo el IAASB y el FRC hablan de cuestiones que sean de la mayor significatividad, así como definen a estas como KAM, mientras que PCAOB habla de CAM, en relación con cualquier materia que surja de la auditoría de los estados financieros que sea comunicada o requerida al comité de auditoría.

El IAASB, en su NIA 701, indica que las cuestiones clave de la auditoría deben ser determinadas en el proceso de identificación, valoración y respuesta frente al riesgo en cuestión, de entre las cuestiones de mayor significatividad, y de entre los asuntos comunicados con los responsables de gobierno de la entidad.

En cambio, el PCAOB, además del proceso de identificación, valoración y respuesta frente al riesgo, señala otras fuentes para la identificación de las CAM e indica que pueden ser comunicadas al comité de auditoría; sin embargo, manifiesta que dichas cuestiones solo tendrán que reunir dos requisitos: estar relacionadas con cuentas o revelaciones que sean materiales para los estados financieros e involucrar juicios del auditor especialmente desafiantes, subjetivos, o complejos.

2. La experiencia en el Reino Unido: los primeros informes

Es este el primer país que efectuó la transición hacia el nuevo informe, y según parece, su experiencia en los primeros emitidos es buena. En 2013, el Financial Reporting Council (FRC), autoridad reguladora de la información financiera en el Reino Unido e Irlanda, llevó a cabo una serie de reformas en las Normas de Auditoría y en el Código de Gobierno Corporativo del Reino Unido.

Dichos cambios establecían tres requisitos obligatorios para el informe de auditoría que debían realizar los auditores, estos son: la identificación de riesgos de incorrección material (para efectos de este artículo, se harán corresponder con las KAM), los recursos necesarios y el trabajo del equipo de auditoría.

Estos requerimientos pretendieron alentar a los auditores a innovar en la presentación de los informes, y poner a disposición de los inversores y otros usuarios de los estados financieros el conocimiento y la compresión aplicada por el auditor durante su trabajo.

Esta evolución fue, en parte, una respuesta a la crisis financiera posterior al año 2008 y a la necesidad de aumentar la confianza en la información financiera y la auditoría. Se produce de esta manera, un alejamiento de los informes periódicos con una opinión binaria (opinión no modificada versus opinión modificada), que conduce a la introducción de un informe de auditoría más amplio, pero supuestamente, mejor explicado, que permite a los usuarios de los estados financieros contar con una mayor información sobre la forma de llevar a cabo la auditoría.

Como se sabe, se han publicado informes bajo KAM desde el año 2013 en Reino Unido. El Financial Reporting Council (2016), publicó en línea un análisis de las reformas implantadas en el Reino Unido tras unos años de implementación de la norma. De las 350 importantes empresas que cotizan en el mercado principal del Reino Unido, se han analizado los informes de 278 (89 del índice FTSE 100 y 189 del índice FTSE 250).

Quizá una de las cuestiones más interesantes es que las firmas auditoras (la mayor parte de ellas Big Four) no se han limitado a aplicar la normativa de auditoría introducida, sino que han ido más allá, de diversas formas. Veamos un ejemplo de informe de cada una de las Big Four:

• PricewaterhouseCoopers (PwC), en su informe sobre la auditoría a una firma, clasificó los riesgos como “riesgos basados en determinados hechos” y “riesgos recurrentes”, es decir, se quiso hacer distinción entre riesgos que solían darse de forma recurrente en el tiempo y aquellos que se habían podido dar por algún tipo de situación eventual.

• Deloitte, por su auditoría a una empresa, fue premiada en The Investment Association Auditor Report por la claridad y organización en la presentación de los riesgos de incorrección material.

• Ernst & Young (EY), al igual que se anotara para Deloitte, fue premiada por la elaboración de la sección de riesgos de incorreción material en el informe de auditoría a una compañía. La causa de este reconocimiento se debió a la clara explicación de los cambios que habían tomado lugar desde el año anterior, así como al uso de flechas para indicar hasta qué punto cada uno de los riesgos individuales eran más o menos preocupantes en el año actual.

• KPMG, en su informe de auditoría a una entidad, proporcionó información sobre los hallazgos en relación con cada riesgo identificado, presentando transparentemente, dichos riesgos y la respuesta del auditor a estos.

Es así como al parecer, tanto auditores como auditados acogieron favorablemente los cambios introducidos y se adaptaron adecuadamente, fueron conscientes de que mejorar la calidad de un aspecto del informe conduce a mejorar las expectativas de los usuarios.

En su informe de 2016, el FRC también recopiló como parte de su estudio una serie de datos sobre las diferentes KAM reportadas. Pues bien, entre estas se refieren el deterioro del fondo de comercio (incluido en el 43% de los informes de auditoría de la muestra), impuestos (43%), contabilización de ingresos (42%) y deterioro de activos diferentes del fondo de comercio (29%). Por tanto, las KAM más usuales en Reino Unido son las relacionadas con estimaciones contables, puesto que estas son a menudo áreas críticas que requieren de los juicios tanto del auditor como de la propia empresa auditada.

Otro aspecto analizado por el FRC es el número de KAM incluidas en el informe de auditoría. Pues bien, se ha observado que el número medio de KAM reportadas está en torno a cuatro por informe de auditoría, siendo normalmente los informes de compañías más grandes las que añaden un número mayor de KAM con respecto a las compañías de menor tamaño. Debe recordarse que la NIA 701 se refiere a una cuestión como mínimo por cada informe de auditoría, así como que no es conveniente abusar de su uso, pues una larga lista de KAM es contraria a lo más significativo.

Resumiendo, ¿ha sido buena la experiencia en el Reino Unido hasta este momento? A raíz de lo concluido por el FRC, parece que sí. Por un lado, el cumplimiento de la normativa de auditoría se ha realizado en mayor o menor medida. Además, las empresas auditoras no solo se han adaptado de forma positiva a la inclusión de las KAM en el informe, sino que han ido más allá, innovando en la forma de presentarlas, incluyendo el uso de gráficos y diagramas, con el objetivo de aumentar la legibilidad y el entendimiento de sus informes.

Adicionalmente, la inclusión de las KAM en los informes de auditoría ha sido valorada de forma muy positiva por los inversores, prueba de ello son los diversos premios que las auditoras han recibido durante el transcurso de los años que llevan implantadas las reformas en el Reino Unido. Ahora bien, no solo los inversores están más satisfechos tras la reforma, también las auditoras y los órganos de gobierno de las entidades auditadas parecen estarlo. Pese a ello, hay una serie de apartados que merecen una revisión:

— No se distingue claramente entre aquellos elementos de los estados financieros cubiertos por auditorías de alcance completo, procedimientos específicos u otros análisis.

— No se explica claramente la justificación de los procedimientos de auditoría del grupo en diferentes ubicaciones y partes de la empresa.

— No se proporciona información adecuada sobre la calidad del trabajo realizado por los auditores del grupo, especialmente para grupos internacionales en los que los auditores de los componentes y el del encargo del grupo no trabajan necesariamente con las mismas normas de auditoría.

3. Los primeros informes emitidos en Países Bajos

Como se evidencia, los cambios realizados han posicionado al Reino Unido en el liderazgo de los nuevos informes de auditoría. Sin embargo, posteriormente otros países iniciaron también el proceso de adopción del nuevo informe de auditoría basado en KAM. Concretamente se analizará cómo se está realizando la adopción de las reformas internacionales y la presentación del nuevo informe del auditor, en este caso en Países Bajos y Australia, que han iniciado reformas similares.

En 2013, a la par que el IAASB, el Nederlandse Beroepsorganisatie van Accountants(1) (NBA) pidió a los auditores que trabajaran en el nuevo modelo de informe, procediendo a su aplicación voluntaria en la auditoría de estados financieros del 2013. Pues bien, casi la mitad de los informes anuales publicados para ese año se hicieron bajo el nuevo modelo, en relación con las sociedades cotizadas de los dos principales índices bursátiles de Países Bajos, AEX y AMX (PwC, 2014).

También en Países Bajos han suscitado una gran inquietud las KAM, dado su alto valor informativo, así como por el hecho de que su redacción no debe ser estandarizada, sino responder a cada situación en concreto, según empresa y sector. De hecho, aquí es donde los usuarios esperan que el auditor sea crítico.

En el estudio elaborado por PwC (2014), se reveló que los informes de las sociedades cotizadas bajo AEX y AMX incluían un total de 68 KAM, abarcando una amplia variedad de las mismas, con cuestiones similares a las reportadas en Reino Unido: deterioro de fondo de comercio, impuestos, valoraciones y contabilización de productos financieros, entre otras. En Países Bajos, un 45% de las KAM se relacionan con cinco tipos:

• Adquisiciones y enajenación de actividades de la explotación. Fue la KAM más reportada en los informes de auditoría de 2014, suponiendo casi el 15% del total, lo cual puede deberse a la creciente actividad de las empresas, que, junto a la innovación y globalización, puede haber llevado a los auditores a aplicar una mayor carga de juicio y esfuerzo en su valoración.

• Impuestos (diferidos y corrientes). Cuestión que junto con la anterior ha sido la de mayor reporte en las empresas analizadas en 2014, debido al esfuerzo que conlleva durante el transcurso de la auditoría la evaluación del reconocimiento y recuperación de los activos por impuestos diferidos, así como de los impuestos corrientes. No se puede olvidar la creciente globalización y actividad de las empresas neerlandesas en distintas jurisdicciones.

• Valoración del fondo de comercio. No se puede obviar la importancia de la obligación de comprobar el valor del fondo de comercio anualmente o el juicio significativo del auditor que llevan asociado las estimaciones prospectivas en modelos de valoración.

• Riesgo de fraude en el reconocimiento de ingresos. Tras la crisis del 2008, y dada la difícil situación de muchas entidades, es una de las cuestiones más importantes debido a la constante posibilidad de fraude en el reconocimiento de ingresos en este caso, o de otra índole.

• Valoración de bienes inmuebles. Esta KAM se asocia a empresas del sector inmobiliario, concretamente en relación con el cálculo del valor neto de realización.

Otro aspecto que se desprende de dicho estudio es que alrededor de un tercio de las KAM se relacionan con riesgos específicos menos típicos, tales como indemnizaciones de proveedores o anulación de la gestión de los controles internos. Esto incrementa el valor informativo del nuevo informe de auditoría y de la nueva sección de las KAM.

4. El impacto de las KAM en Australia 

Australia también ha sido uno de los países pioneros en la implementación del nuevo informe de auditoría. La firma KPMG (2017) efectuó un estudio sobre cuestiones clave de auditoría recogidas en los dictámenes del año 2016 de 56 entidades del ASX 50 (principal índice bursátil de Australia). En dicho estudio se analizan las KAM de los cinco sectores principales de Australia: energía y recursos naturales, servicios financieros, tecnología y telecomunicaciones, corporaciones e infraestructura, gobierno y salud.

Pues bien, el sector de energía y recursos naturales es el que reporta mayor número de KAM, siendo las cuestiones relacionadas con exploración y evaluación, provisiones y otros activos no corrientes las más reportadas en dicho sector.

En los sectores de tecnología y telecomunicaciones y corporaciones, las KAM más reportadas son las relacionadas con combinaciones de negocios (fondo de comercio y activos intangibles).

En general, en Australia, las siguientes cuestiones suponen el 40% de todas las KAM comunicadas:

• Deterioro del fondo de comercio y activos intangibles. Es la KAM más común, más del 70% de las entidades la presentan como la primera cuestión clave de la auditoría en sus informes. Las razones que llevan a los auditores a determinar que esta KAM como de mayor significatividad, son la importancia que suelen tener los saldos relacionados con esta cuestión, la obligación de comprobar el valor del fondo de comercio anualmente o el juicio significativo del auditor que lleva asociado a las estimaciones prospectivas en modelos de valoración.

• Adquisiciones. Más de la mitad de las KAM relacionadas con adquisiciones surgen de los sectores de tecnología y telecomunicaciones, y corporaciones. Esto puede deberse a la creciente actividad de innovación y globalización. A su vez, es evidente que estos sectores también son los que reportan mayor número de cuestiones relacionadas con la valoración de activos intangibles, quizá debido a la enorme carga de juicio significativo que le conlleva al auditor identificar por separado la valoración de activos intangibles que puedan contener las adquisiciones que se llevan a cabo, verbigracia, el fondo comercio resultante de una combinación de negocios. Estas adquisiciones, por tanto, involucran mucha carga de juicio por parte de los auditores, ya que en muchas ocasiones la valoración de estos activos dependerá de las expectativas futuras de la entidad.

• Ingresos. El 42% de las entidades del sector de servicios financieros reportó KAM sobre ingresos, principalmente como resultado del esfuerzo que supone la evaluación en la industria inmobiliaria de las políticas de reconocimiento de este elemento. En esta sección se espera que las cuestiones relacionadas con ingresos aumenten progresivamente a medida que las entidades adopten la NIIF 15, relacionada con ingresos por contratos con clientes.

• Impuestos. La mitad de todas las KAM relacionadas con los impuestos se encuentran en el sector de energía y recursos naturales. La aplicación de juicio por parte del auditor se hace necesaria en la evaluación del reconocimiento y la recuperación de los activos por impuestos diferidos, que representa el 42% de los KAM de impuestos. Otras razones citadas por los auditores son las cuestiones de jurisdicción fiscal extranjera y el funcionamiento del impuesto de alquiler de los recursos petroleros.

De acuerdo con lo escrito hasta el momento, se pude apreciar, que las KAM más reportadas en los informes de auditoría de Reino Unido, Países Bajos y Australia son similares.

Para finalizar, debe destacarse que de todos los informes analizados por KPMG, ningún auditor excluyó la sección de cuestiones clave de auditoría debido a cuestiones legales o reglamentarias que impidieran su divulgación, pues las NIA establecen que no se deben comunicar en el informe si ello puede tener consecuencias adversas que comprometan el beneficio de interés público de la entidad.

5. El nuevo informe en la Unión Europea: la experiencia en España

En la Unión Europea aplica de forma directa para los países miembros el Reglamento (UE) 537 del 2014 del Parlamento Europeo y el Consejo, fechado el 16 de abril del mismo año, sobre los requisitos específicos para la auditoría legal de las entidades de interés público (EIP) y por el que se deroga la Decisión 2005/909/CE de la Comisión. Es decir, para las entidades de interés público se aplica directamente el nuevo informe de auditoría según se establece en la reforma del IAASB, siempre que dichas normas no se opongan al texto establecido en dicho reglamento.

En el nivel empresarial no considerado de interés público, por su parte, el abanico de posibilidades es mucho más amplio y disperso en los diversos países de la Unión Europea. A continuación, se analizará el caso específico de España.

En España, ha sido adoptado el nuevo informe de auditoría para todas las entidades, incluidas no-EIP, debido a la reforma de la Ley de Auditoría de Cuentas y, posteriormente, a la adaptación de las NIA mediante resolución del 23 de diciembre del 2016 del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC).

Sin embargo, la NIA-ES 701 íntegramente solo es aplicada de manera obligatoria a las EIP. Para las no-EIP, se exige al auditor reflejar en su informe los Aspectos Más Relevantes de Auditoría (AMRA), una especie de KAM en teoría más limitadas. En este sentido, al auditor de estas entidades solo se le exige considerar lo expuesto en el requerimiento 9a) de la NIA 701. El párrafo 9 de la NIA 701 indica:

“9. El auditor determinará, entre las cuestiones comunicadas a los responsables del gobierno de la entidad aquellas que hayan requerido atención significativa del auditor al realizar la auditoría. Para su determinación, el auditor tendrá en cuenta lo siguiente:

(a) Las áreas de mayor riesgo valorado de incorrección material, o los riesgos significativos identificados de conformidad con la NIA 315.

(b) Los juicios significativos del auditor en relación con las áreas de los estados financieros que han requerido juicios significativos de la dirección, incluyendo las estimaciones contables para las que se ha identificado un grado elevado de incertidumbre en la estimación.

(c) El efecto en la auditoría de hechos o transacciones significativos que han tenido lugar durante el período”.

Pues bien, el literal (a) específicamente se corresponde con las consideraciones para determinar los AMRA, mientras que los apartados (a), (b) y (c) contemplan todas las consideraciones para determinar las KAM.

Lo importante de esta iniciativa normativa española yace en que es la primera vez que se obliga a informar sobre AMRA (una versión reducida de las KAM) en el informe de auditoría de una no-EIP. Veamos un ejemplo de AMRA:

“Valoración del inmovilizado intangible deportivo(2).

El Club tiene registrado en su balance de situación al 30 de junio de 2017 inmovilizado intangible deportivo por importe, neto de amortizaciones y deterioros, de 366 millones de euros, que se corresponde con la adquisición de derechos de traspaso de jugadores y los correspondientes costes asociados, que son objeto de amortización sistemática. La información relevante relativa a dicho inmovilizado intangible deportivo se describe en las notas 3.1 y 4 de la memoria adjunta.

La revisión del epígrafe anteriormente indicado ha sido un tema significativo en nuestra auditoría dado el elevado grado de juicio que debe aplicar la Dirección del Club a la hora de identificar posibles evidencias de deterioro tal y como se señala en la nota 3.6 de la memoria adjunta. Como parte de nuestro trabajo de auditoría, hemos revisado los procedimientos seguidos por el Club en la activación, amortización e identificación de posibles deterioros así como hemos evaluado la razonabilidad de las hipótesis y fuentes de información utilizadas para obtener sus conclusiones”.

Como se puede apreciar, la redacción de un AMRA y una KAM es muy parecida, aunque en buena lógica en un AMRA el texto debe ser menos denso en el supuesto que una no-EIP tenga unas pruebas de auditoría menos complejas.

6. Estados Unidos: la experiencia que viene

El PCAOB, corporación privada sin ánimo de lucro que fue creada con el objetivo de supervisar las auditorías de empresas públicas y otros emisores, publicó un nuevo estándar para mejorar la utilidad del informe del auditor con información adicional para los inversores. Este nuevo estándar es a lo que muchos denominan como la “presentación ampliada del informe del auditor” (PCAOB, 2017).

Según anota la misma PCAOB (2017) en la AS 3101 - El Reporte del Auditor sobre una Auditoría de Estados Financieros cuando el auditor expresa una opinión no-calificada, todavía quedan algunos años hasta que se publiquen los primeros informes de compañías estadounidenses con la nueva sección CAM, concretamente, no será sino hasta las auditorías de los ejercicios fiscales finalizados en o después de 30 de junio del 2019. Ello les va a suponer una importante ventaja: conocerán las experiencias de otras jurisdicciones, incluidas las de informes de auditoría que no son entidades de interés público, como es el caso específico de España.

Como se indicó al principio de este artículo, cuando se trata el tema de CAM no se hace referencia a cuestiones de la mayor significatividad, como sí ocurre en la NIA 701. Esto podría propiciar que el listado de CAM sea mayor que el de KAM, pues las primeras se relacionan con cuestiones comunicadas al comité de auditoría, mientras que las segundas, lo son al gobierno de la entidad.

Además, en la AS 3101 se expone que: “se espera que, en la mayoría de las auditorías el auditor determinará que al menos una materia involucró juicio del auditor especialmente desafiante, subjetivo y complejo”. No es un tema diferente a lo expuesto en la NIA 701, que en su párrafo A59 se manifiesta de forma parecida frente a ese límite tenso de como mínimo una KAM/CAM.

Al igual que en KAM, la AS 3101 indica que el auditor podrá determinar que no hay cuestiones críticas de auditoría. No obstante, el IAASB sí permite dos excepciones por las cuales, aun existiendo la KAM, esta no se deba reflejar en el informe:

1) La normativa del país impida la revelación pública de dicha KAM; o

2) En circunstancias extremadamente raras, el auditor determine que la materia no debe ser comunicada en el reporte del auditor debido a que las consecuencias adversas de hacerlo superen los beneficios que para el interés público tiene tal comunicación. Esto no aplica si la entidad ha revelado públicamente información acerca de la materia.

Conclusiones

En líneas generales, las diversas jurisdicciones están siguiendo caminos paralelos en cuanto a la implementación del nuevo informe de auditoría, en el que las KAM ocupan un puesto principal. Se observa al respecto que, en el Reino Unido, Holanda y Australia, que fueron los primeros países en adoptar la norma, las KAM reportadas son muy parecidas, especialmente las relacionadas con fondo de comercio, activos intangibles y el reconocimiento de ingresos.

En España, la emisión de los informes nuevos acaba de comenzar. Esta afecta de una manera particular a todas las entidades de dicho país, con una especialidad: se obliga a las no-EIP a informar mediante AMRA, las cuales vienen a ser unas KAM un poco limitadas.

Finalmente, se hace referencia a la normativa aplicable en los Estados Unidos (PCAOB). Se afirma que no se verán nuevos informes por lo menos hasta el año 2019, fecha en la cual los auditores y los usuarios (accionistas) tendrán ya referencias válidas de experiencias en los países antes citados.

Bibliografía

DELOITTE. (2017) “La PCAOB adopta cambios al reporte del auditor”, Heads Up, (24)(16).

https://www2.deloitte.com/content/dam/Deloitte/co/Documents/audit/Biblioteca Tecnica/RecursosIFRS/HeadsUp/HU%2016%20(2017)%20US%20PCAOB%20Cambios%20reporte%20auditor.pdf

FINANCIAL REPORTING COUNCIL. (2016) “Extended auditor`s reports. A further review of experience”.

https://www.frc.org.uk/getattachment/76641d68-c739-45ac-a251-cabbfd2397e0/ Report-on-the-Second-Year-Experience-of-Extended-Auditors-Reports-Jan-2016.pdf

INTERNATIONAL AUDITING AND ASSURANCE STANDARDS BOARD (2015) “The new auditor’s report”.

https://www.iaasb.org/new-auditors-report

KPMG. (2017) “Key Audit Matters. Auditor’s report snapshot 28 March 2017”.

https://assets.kpmg.com/content/dam/kpmg/au/pdf/2017/key-audit-matters-auditor-report-28-march-2017.pdf

MANTILLA, S. (2017) Presentación ampliada del reporte del auditor.

https://samantilla1.net/presentacion-ampliada-del-reporte-del-auditor/

PUBLIC COMPANY ACCOUNTING OVERSIGHT BOARD. (2017) “AS 3101 - The Auditor’s Report on an Audit of Financial Statements When the Auditor Expresses an Unqualified Opinion”.

https://pcaobus.org/Rulemaking/Docket034/2017-001-auditors-report-final-rule.pdf

PwC. (2014) “Plain speaking! Benchmarking the new auditor’s report among Dutch listed entities”.

https://www.pwc.nl/nl/assets/documents/pwc-benchmark-auditors-reporting.pdf

Referencias normativas

Ley 22/2015, de 20 de julio, de auditoría de cuentas (España).

https://www.boe.es/buscar/act.php?id=BOE-A-2015-8147

Reglamento (UE) 537/2014 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 16 de abril de 2014, sobre los requisitos específicos para la auditoría legal de las entidades de interés público y por el que se deroga la Decisión 2005/909/CE de la Comisión.

http://www.icac.meh.es/Documentos/Reglamento%20UE%20537%202014.pdf

(1) Traducido al español como Asociación Profesional Holandesa de Contadores.

(2) Ernest & Young. Informe de auditoría sobre los estados financieros del Real Madrid, temporada 2016/17, disponible en: https://www.realmadrid.com/club/transparencia/cuentas-anuales.