Entuerto sancionatorio en materia tributaria

Revista Nº 177 Mayo-Jun. 2013

La legislación impositiva poco se ha preocupado por reivindicar la autonomía del derecho sancionador administrativo —pilar de la facultad fiscalizadora de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN—, por lo que el intérprete debe acudir al derrotero jurisprudencial que se ha encargado de señalar la naturaleza jurídica de las sanciones que la administración tributaria impone a sus clientes, en beneficio de su correcta aplicación.

Bajo este contexto se recibió con beneplácito el pretencioso artículo 197 de la Ley 1607 del 2012, que —amparado en la reforma tributaria en ella contenida—, anunció la consagración legal de los principios que deben ser tenidos en cuenta al momento de ejercer la facultad punitiva del Estado en relación con todo el conjunto normativo tributario nacional. De esta manera, resulta obligatoria la aplicación de los principios de legalidad, lesividad, favorabilidad, proporcionalidad, gradualidad, economía, eficacia, imparcialidad y el de integración normativa (sic).

Sin embargo, el entusiasmo solo duró hasta entender la dimensión de lo consagrado, especialmente frente a los principios de legalidad y lesividad, en los precisos términos en que fueron redactados.

Recordemos que esta norma es una disposición aislada en la ley y no forma parte integral del estatuto tributario que se ocupa de regular los impuestos administrados por la DIAN, pues queda clara la intención del legislador en cuanto a que su alcance fuera más allá de este estatuto, pretendiendo abarcar las sanciones a que se refiere el “Régimen tributario nacional” —entendido como conjunto normativo—, y es aquí donde se presenta una grave contradicción, si se pone de presente que por virtud del principio de legalidad “Los contribuyentes solo serán investigados y sancionados por comportamientos que estén taxativamente descritos como faltas en la presente ley” (L. 1607/2012, art. 197, num. 1º).

La ley a la que se refiere esta disposición solo describe —en el mejor de los casos— infracciones respecto de la documentación comprobatoria y de la declaración informativa (L. 1607/2012, art. 121), con lo cual se reduciría el universo sancionatorio tributario a las faltas cometidas enentratándose de precios de transferencia, no solo por la manifestación expresa contenida en la norma que consagra este principio, sino por efecto de la derogatoria tácita de las disposiciones que le sean contrarias ordenada por el artículo 198 ibídem.

Tamaño despropósito solo se ve opacado por la aplicación del principio de lesividad, según el cual “La falta será antijurídica cuando afecte el recaudo nacional” (L. 1607/2012, art. 197, num. 2º).

Aparte de la discusión de si la falta administrativa debe responder a las categorías de tipicidad, antijuridicidad y culpabilidad, propias del derecho penal, o si la naturaleza inherente a esta clase de infracciones la limita solo al respeto por el principio de legalidad y al apego a los elementos que integran la responsabilidad —entre ellos el daño—, lo cierto es que jurisprudencialmente se ha venido considerando el daño causado al Estado con la conducta del infractor, como determinante de la imposición y/o graduación de la sanción, siempre en función de proteger la organización y el funcionamiento de la administración, con prevalencia del interés general que ha sido entronizado a manera de único bien jurídico tutelado.

Ante la adopción del principio de lesividad o antijuridicidad a modo de elemento integrante de la conducta para que esta repercuta en una sanción tributaria, se ha modificado de un solo tajo la concepción general y abstracta del bien jurídico tutelado que venía soportando su determinación, estableciendo de manera expresa e inequívoca el hecho de afectar el recaudo nacional, como el resultado material de la conducta, necesario para estructurar la falta.

Así las cosas, se caen por su propio peso todas aquellas faltas administrativas tributarias que no afecten el recaudo nacional —en la medida en que no lesionan el bien jurídico tutelado—, además de convertirse en un hecho a demostrar por parte de la autoridad tributaria, quién tiene la carga de la prueba en este aspecto, requisito previo para imponer la sanción correspondiente.

Se aplaude el intento por frenar el instinto sancionador del que abusa la DIAN, pero no cabe duda de la existencia de maneras ortodoxas para lograr este cometido.

Mientras tanto, el Gobierno Nacional no podrá —en ejercicio de su potestad reglamentaria— aclarar lo que el legislador no dijo, ni mucho menos abstenerse de cumplir el mandato de ejecutar la ley, quedando en manos de la jurisdicción constitucional y/o contenciosa, hacer uso de su desbordada habilidad de interpretación teleológica en procura de deshacer este entuerto.