Es descontable el IVA pagado en el proceso de producción de los bienes del art. 477

Revista Nº 165 Mayo-Jun. 2011

Carlos Giovanni Rodríguez Vásquez  

Había sido criterio reiterado de la DIAN, a través de su doctrina, considerar que el IVA pagado en la adquisición de bienes o servicios gravados destinados a la cría y levante de las pollonas productoras de huevos, novillas productoras de leche y cerdas productoras de lechones no podía ser tratado como IVA descontable, toda vez que en esta etapa se considera a estos animales activos fijos y, según su interpretación, solo se tenía derecho a solicitar los impuestos descontables correspondientes al período durante el cual la gallina ponedora, la vaca lechera, la cerda productora, o cualquier otro animal de los señalados en el artículo 477 del estatuto tributario con actividad similar, empezarán su etapa de producción.

La anterior doctrina estaba recogida en los numerales 5º del memorando 594 del 5 de agosto del 2004 y 3.b) del memorando 842 del 28 de noviembre del 2005; en el concepto 91645 del 30 de diciembre del 2004 y en oficio 5335 del 3 de febrero del 2005, expedidos por la DIAN, los cuales fueron anulados por el Consejo de Estado con la sentencia 11001-03-27-000-2008-00004-00-16997 del 24 de marzo del 2011, consejera ponente Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.

En opinión del Consejo de Estado, considerar que el avicultor que ha criado y levantado las gallinas ponedoras, con el único propósito de producir y comercializar los huevos, no tiene derecho a la devolución del IVA pagado por los bienes y servicios destinados a los procesos de cría y levante de las pollitas, es desconocer no solo que el desarrollo del proceso de producción de los huevos implica una serie de pasos anteriores que culminan cuando se obtiene el producto final que se va a comercializar, sino también la finalidad de la Ley 788 del 2002 al incluir en el listado de bienes exentos de impuesto sobre las ventas los huevos de ave con cáscara, frescos, para que no se le trasladara al consumidor final, como mayor costo, el IVA pagado en la adquisición de bienes y servicios necesarios para su producción y comercialización, razón por la cual se tiene derecho a solicitar como descontable la totalidad del IVA pagado en cualquiera de las etapas de producción.

Para determinar quién tiene derecho a la devolución del impuesto sobre las ventas pagado en la adquisición de bienes y servicios gravados que constituyan costo o gasto de producción, es necesario tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 477 del estatuto tributario y en el Decreto 1949 del 2003 para los productores de carne, huevo o leche:

— En relación con las carnes, el productor dueño de los animales que los cría, levanta y engorda o ceba, sacrifique o haga sacrificar y comercialice las carnes o productos comestibles producto del sacrificio.

— En relación con la leche, el ganadero que la produce y la vende y el industrial que la enajena concentrada o con adición de azúcar u otro edulcolorante.

— Y en relación con los huevos, el avicultor que desarrolle el proceso y los comercialice.

Para el Consejo de Estado si bien el reglamento distingue entre la producción de carnes y la producción de huevos, en el caso del avicultor ambos propósitos comprenden desde la cría y levante, hasta el sacrificio del animal o hasta la postura de los huevos.

De acuerdo con lo anterior, queda claro que el propósito del artículo 477 del estatuto tributario es que el consumidor final de estos bienes no se vea afectado con el IVA, el cual indiscutiblemente aumenta su precio, y por consiguiente, que el productor de los bienes obtenga la devolución del IVA que pagó en el ciclo productivo para la obtención del bien. Así pues, no es dable para la administración distinguir subetapas dentro del proceso de producción y más aun establecer que en aquellas fases donde los animales no están en su etapa productiva no se tenga derecho a solicitar los impuestos descontables.

Es interesante ver como según la teoría del Consejo de Estado se tiene derecho a la totalidad de los impuestos descontables pagados durante el proceso de producción, sin que para el efecto tenga alguna relevancia el hecho de que las pollonas, novillas, cerdas o cualquier otro animal con actividad similar, sean activos fijos toda vez que si tuviesen en cuenta dicha calidad no habría derecho a solicitar los impuestos descontables en virtud de lo dispuesto en el artículo 491 del estatuto tributario. Por lo anterior, prevalece la finalidad de la exención.

Así las cosas, es importante tener en cuenta que para aquellos períodos que están pendientes por solicitar las respectivas devoluciones se debe hacer el ajuste contable correspondiente, toda vez que el IVA descontable pudo haber sido contabilizado como mayor valor del costo o deducción o mayor valor del activo según el caso, y un mismo hecho no puede generar dos beneficios. Igualmente, si los períodos de IVA corresponden a años gravables donde ya se presentó la declaración de renta no podría solicitarse dicho IVA como descontable, a menos que se corrija retirando dichos costos.

Al respecto, se debe tener en cuenta que los efectos de las sentencias de nulidad(1) dictadas por el Consejo de Estado son ex tunc, es decir, producen efectos desde el momento en que se profirió el acto anulado, por lo que las cosas se deben retrotraer al estado en que se encontraban, previo a la expedición del acto, esto es, efectos retroactivos.

(1) C.E., Sec. Cuarta, Sent. mayo 5/2003, Exp. 12248; Sent. ago. 6/2009, Exp. 17403.