Exención en empresas de servicios públicos

Revista Nº 114 Nov.-Dic. 2002

Propuesta respecto de los factores que deben tenerse en cuenta en el impuesto sobre la renta para las empresas de servicios públicos domiciliarios y actividades complementarias 

Julián Jiménez Mejía 

Abogado Tributarista - Profesor Universitario 

El Gobierno Nacional en el proyecto de reforma tributaria radicado el pasado 19 de septiembre de 2002 no planteó algunos temas que en materia fiscal son de suma importancia para las empresas de servicios públicos domiciliarios y actividades complementarias relacionadas con el impuesto sobre la renta. El presente artículo describirá el marco constitucional de los servicios públicos, del régimen tributario actual aplicable a las empresas prestadoras de tales servicios, así como de la política fiscal sobre esta materia. También presentará una propuesta que busca mantener la exención definida en el artículo 211 del estatuto tributario y el desmonte del sistema de ajustes integrales por inflación.

I. Marco constitucional de los servicios públicos domiciliarios y actividades complementarias

La Constitución Política de 1991, introdujo en el ordenamiento legal los principios relativos a la prestación de los servicios públicos domiciliarios y actividades complementarias.

De conformidad con tales principios, los servicios públicos son inherentes a la finalidad social del Estado, que tiene el deber de asegurar su prestación eficiente a todos los habitantes del territorio nacional. Según el artículo 366 de la Carta, el bienestar y el mejoramiento de la calidad de vida de la población son finalidades sociales del Estado.

Aunque los servicios pueden ser prestados directamente por este, por comunidades organizadas o por particulares, cabe resaltar que, tal y como ha sido establecido por la honorable Corte Constitucional, la responsabilidad fundamental por su prestación corresponde al Estado, a cuyo cargo se encuentran la regulación, el control y la vigilancia de dichos servicios(1).

Por otra parte, el régimen tarifario por mandato constitucional debe tener en cuenta, en forma adicional a los criterios de costos, los de solidaridad y redistribución de ingresos. Igualmente, la Nación, los departamentos, los distritos, los municipios y las entidades descentralizadas podrán conceder subsidios a las personas de bajos ingresos con el fin de que las mismas puedan pagar las tarifas de los servicios públicos domiciliarios que cubran sus necesidades básicas.

Lo establecido por la Constitución Política en materia de servicios públicos domiciliarios y actividades complementarias es desarrollo de la concepción del Estado colombiano como un Estado social de derecho, dentro del cual los servicios públicos domiciliarios deben tender a lograr el bienestar general y el mejoramiento de la calidad de vida de los habitantes.

Lo anterior ha sido reconocido por la honorable Corte Constitucional(2), al señalar que los servicios públicos son actividades inconfundibles e inherentes a la finalidad del Estado social de derecho colombiano que busca servir a la comunidad, con el fin de promover la prosperidad general y garantizar la efectividad de los principios, derechos y deberes previstos en la Constitución Nacional. Adicionalmente, la Corte Constitucional ha puesto de presente la estrecha relación existente entre la debida prestación de los servicios públicos y algunos derechos fundamentales de la persona humana, tales como el derecho a la vida, a la integridad personal y a la salud.

Los criterios constitucionales esbozados inspiran la prestación de los servicios públicos domiciliarios de manera eficiente y a toda la población, en el cumplimiento de una tarea que en principio se asigna al Estado. Donde los particulares no lo presten debe él asumirlos aunque la actividad correspondiente no sea rentable o se vea precisado a conceder subsidios como lo contempla el artículo 368 de la Carta. Así se justifica plenamente que el legislador prorrogue la exención en materia de servicios públicos, en especial para aquellas empresas en que la participación del Estado o de las entidades territoriales sea mayoritaria, con el fin de asegurarles un equilibrio financiero y de esta manera garantizar la más eficiente y amplia cobertura de su gestión en beneficio de la generalidad de los habitantes.

II. Régimen tributario de las empresas prestadoras de servicios públicos, con ocasión de la expedición de la Ley 142 de 1994

El régimen tributario aplicable al sector de los servicios públicos domiciliarios y actividades complementarias, de acuerdo con lo establecido por el artículo 24 de la Ley 142 de 1994, se puede sintetizar, así:

Por regla general, todas las entidades prestadoras de servicios públicos domiciliarios estaban sujetas al régimen tributario nacional y de las entidades territoriales, que hasta ese momento consideraba que no eran contribuyentes del impuesto sobre la renta, en virtud de lo dispuesto en los artículos 16 y 22 del estatuto tributario.

De manera temporal (por siete años) quedaban eximidas del impuesto sobre la renta y complementarios las empresas de servicios públicos domiciliarios del orden municipal, fueran ellas privadas, oficiales o mixtas, sobre las utilidades que capitalizaran o apropiaran como reservas para la rehabilitación, extensión o reposición de los sistemas.

La razón de otorgar una exención temporal y a favor de unas determinadas empresas, se explica por el reconocimiento de que no se podía en la práctica, por simple mandato legal, provocar la libre competencia dentro del nuevo modelo propuesto en la Ley 142 de 1994.

III. Régimen del impuesto sobre la renta y complementarios a partir de la Ley 223 de 1995

El artículo 211 del estatuto tributario con una redacción confusa, y por qué no decirlo, imprecisa, adoptó el principio creado por la Ley 142 de 1994 en el sentido que “todas las entidades prestadoras de servicios públicos están sujetas el régimen tributario nacional y de las entidades territoriales”.

De igual manera, se modificó la exención prevista solo para empresas prestadoras de servicios públicos del orden municipal en la Ley 142 de 1994, por una exención en función de los servicios y de la naturaleza jurídica de las empresas prestadoras de estos hasta el año 2002.

Del análisis de los incisos 2º, 3º y 4º del artículo 211 del estatuto tributario, para efectos del alcance de la exención en materia del impuesto sobre la renta y complementarios, se puede colegir lo siguiente:

Un beneficiario de la exención

Los incisos 2º y 3º daban a entender que la beneficiaria de la exención eran las empresas prestadoras de servicios públicos domiciliarios. Sin embargo, en los incisos 2º y 4º se estableció cierta limitación en algunos casos, al definirse una naturaleza jurídica especial para las actividades de telefonía local y su complementaria de telefonía móvil rural.

Un objeto de la exención

El objeto de la exención eran las rentas provenientes de la prestación de los servicios públicos domiciliarios.

Una condición

La norma sujeta la procedencia de la exención a que las utilidades se capitalicen o se apropien como reservas para la rehabilitación, extensión y reposición de los sistemas.

Unos requisitos formales

El inciso 3º del artículo 211 del estatuto tributario, en lo que hace relación con los servicios de generación y distribución de energía, exige que sus rentas estén debidamente separadas en la contabilidad.

IV. Régimen del impuesto sobre la renta y complementarios a partir de la Ley 633 de 2000

Finalmente, la Ley 633 de 2000 limitó la exención al establecer para los servicios públicos domiciliarios de acueducto, alcantarillado y de aseo porcentajes de exención que no habían sido establecidos por la Ley 223 de 1995. Así mismo disminuyó el porcentaje de exención para las rentas provenientes de la generación de energía eléctrica y las de los servicios públicos domiciliarios de gas y de telefonía local, y su actividad complementaria de telefonía móvil rural.

V. Los tributos y la política fiscal frente a los servicios públicos domiciliarios y actividades complementarias

Una de las principales funciones del Estado social de derecho es la redistribución del ingreso a través de una política fiscal de tributos, gastos e inversión, que permita la realización de tal función así como el cumplimiento del principio de solidaridad.

Con el objeto de cumplir los objetivos propuestos para las empresas de servicios públicos domiciliarios, el legislador mediante su política fiscal puede definir exenciones. Éstas hacen parte de un sistema de estímulos fiscales, normalmente utilizados para lograr ciertos resultados de política económica y social en que se interesa el Estado cuando pretende impulsar la inversión privada, estimular determinadas actividades productivas u orientar el ahorro privado hacia ciertos tipos de inversión.

Dicha política es esencialmente importante frente a los servicios públicos domiciliarios y actividades complementarias. Para la determinación de la misma se hace necesario entender la necesidad de que el principio de neutralidad de los impuestos no se aplique a las empresas de servicios públicos domiciliarios, en la medida en que dichos servicios están destinados a cubrir necesidades colectivas básicas.

Por ello, una de las estrategias escogidas por los legisladores de los años 1994 y 1995, para lograr los objetivos trazados para las empresas de servicios públicos, fue la de consagrar una exención en materia del impuesto sobre la renta sobre las utilidades obtenidas en cada ejercicio fiscal por las empresas, en cuanto tales recursos se aplicaran a su capitalización o a la ampliación, rehabilitación y reposición de sus sistemas, hecho este que efectivamente se ha venido logrando de acuerdo con las cifras de organismos como el Ministerio de Desarrollo Económico, Planeación Nacional y la Superintendencia de Servicios Públicos. En algunos servicios, las cifras oficiales muestran un déficit supremamente alto como se puede apreciar en el gráfico.

Por lo demás, la exención en materia de servicios públicos persigue sin lugar a dudas un indudable propósito de justicia que responde a los postulados básicos trazados en la Constitución, y que se acompasa con las finalidades propias del Estado social de derecho, en cuanto propende a la satisfacción de necesidades básicas insatisfechas de la población en especial en los sectores marginados de las grandes ciudades y en los medianos y pequeños municipios.

 

VI. Aspectos relevantes de los servicios públicos domiciliarios

1. Agua potable, saneamiento básico y aseo

A pesar de los importantes resultados obtenidos en los últimos años en materia de cubrimiento y calidad del servicio, tanto la Dirección General de Agua potable y Saneamiento Básico(3) como el Departamento Nacional de Planeación(4) han sostenido que las necesidades de inversión, para salir del atraso en el sector de agua potable, recuperar el terreno perdido y atender las necesidades de expansión de los servicios de acueducto y alcantarillado, estarían alrededor de los U$10,000 millones en los próximos 10 años.

Las anteriores cifras, sumadas a otras proyecciones, nos llevan a pensar que evidentemente el Gobierno Nacional dentro de sus tareas, debe prioridad el tema de los servicios públicos esenciales, con el objeto de alcanzar un nivel de servicio deseable.

2. Energía eléctrica

Si se pensara atender el 100% de la demanda de energía eléctrica, sería necesario invertir $ 30,4 billones para mantener la cobertura actual, y una nueva inversión de $ 3 billones a precios de 2001, para los próximos 10 años(5). Esto, sumado a la difícil situación financiera de distintas actividades de la cadena del servicio de energía eléctrica, como son la generación y la distribución de energía que acumulan pérdidas enormes.

3. Telefonía básica

El sector de la telefonía básica ha duplicado su densidad al pasar de 8 a más de 17 líneas por cada 100 habitantes entre los años 1999 y 2000. Ha mejorado la distribución regional de las líneas al pasar de una concentración de la densidad de 0.52 a 0.41. En los patrones internacionales, la densidad alcanzada corresponde a un país con un PIB per cápita superior en un 50% al colombiano. Aún así, la demanda insatisfecha por servicios de telefonía local en Colombia es de 5 millones de líneas(6).

Otro punto a resaltar, y que denota la disparidad entre los diferentes estratos socioeconómicos en el servicio de telefonía básica, es el de la densidad por estrato. Por cada 100 habitantes en el estrato 1 hay tres líneas en servicio, mientras en el estrato 6 hay 30. Esta misma disparidad es una constante para aquellos municipios con menos de 7.000 y más de 100.000 habitantes.

Vale la pena señalar que en municipios menores de 30.000 habitantes el 77% de los municipios de Colombia no es atractivo para los inversionistas prestar el servicio. Esta población es atendida por los operadores de TPBCLE con promedios menores a 1.500 líneas en servicio por municipio, dado el alto costo de inversión y operación y el poco ingreso de esta población para acceder al servicio.

 

VII. Propuesta para el tratamiento del impuesto sobre la renta de las empresas de servicios públicos domiciliarios

Como se anotó, con el fin de garantizar una eficiente prestación y una adecuada cobertura de los servicios públicos domiciliarios, en especial en las zonas rurales y en los sectores marginados de las zonas urbanas, es necesario mantener la exención en los términos del artículo 211 del Estatuto Tributario.

La exención se justifica en razón al mantenimiento del equilibrio financiero de las empresas de servicios públicos domiciliarios y actividades complementarias. Así se permitiría, de una parte, evitar que el Estado deba asumir directamente el gasto que supone la realización de las inversiones necesarias para la prestación del servicio con adecuada calidad y cobertura y, de la otra, se evitaría un aumento en las tarifas de los servicios públicos. De esta manera, se lograría la realización efectiva de los fines del Estado social de derecho y de los principios constitucionales que inspiran la prestación de los servicios públicos domiciliarios y actividades complementarias.

Al hacer un análisis detallado de las consideraciones que tuvo el legislador del año 1994 para introducir en la exención en materia del impuesto sobre la renta para las empresas de servicios públicos y actividades complementarias, nos damos cuenta que una de las principales razones fue la autosuficiencia financiera de las empresas de servicios públicos y actividades complementarias, sin que la misma se haya logrado.

Ajustes por inflación

Otro punto en materia del impuesto sobre la renta que debe ser revisado para las empresas de servicios públicos domiciliarios, es el de los ajustes por inflación para fines tributarios, dado que uno de los sectores más afectado con la aplicación de este sistema, es de los servicios públicos domiciliarios y actividades complementarias. Se trata de un sector de la economía que por razón de su actividad, es intensivo en inversiones de capital para poder cumplir con las finalidades que la Constitución Política le asigna.

La aplicación del sistema actualmente vigente de ajustes por inflación a sectores como el de los servicios públicos domiciliarios, dada su estructura patrimonial, implica la generación artificial de rentas gravables que no guardan relación alguna con los ingresos originados en la prestación del servicio.

A lo anterior se le agrega que el Contador General de la Nación, mediante la Resolución 364 del 29 de noviembre de 2001 eliminó los ajustes por inflación para efectos contables, entre otras razones por que la aplicación de los ajustes por inflación distorsionan los resultados efectivamente obtenidos, para las entidades públicas que por razones tributarias debían aplicar el sistema de ajustes integrales por inflación.

No todos los activos no monetarios adquieren mayor valor con motivo de la inflación. Por el contrario, pueden tener valorizaciones diferentes o inclusive desvalorizaciones, lo que demuestra que el sistema no consulta, en muchos casos, la realidad de los contribuyentes generando controversias con las autoridades fiscales.

En conclusión, ni la utilidad ni la pérdida por inflación deben afectar el cálculo que las empresas realizan para efectos de determinar el impuesto sobre la renta. El único factor que debería tenerse en cuenta sería los ingresos fruto de la prestación del servicio.

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(1) C. Const. Sentencia C-188 de 1998.

(2) C. Const. Sentencias T-540 del 24 de septiembre de 1992 y C-066 del 11 de febrero de 1997, entre otras.

(3) “El Balance de la Política en el Servicio de Aseo” Dirección General de Agua Potable y Saneamiento Básico. Ministerio de Desarrollo Económico y Social. Junio de 2000.

(4) Presentación en el IV Congreso de Servicios Públicos. Andesco. Junio de 2000.

(5) Cámara de Energía , Andesco.

(6) Departamento Nacional de Planeación. Presentación IV Congreso de Servicios Públicos. Junio de 2002.