Idoneidad y carga de la prueba en materia tributaria

Revista Nº 172 Jul.-Ago. 2012

Julio Fernando Álvarez 

Abogado en impuestos  

Docente unversitario  

En el último trimestre, los observatorios de jurisprudencia han destacado varias decisiones de la Sección Cuarta del Consejo de Estado, que han planteado la debida aplicación de las normas especiales que señala el estatuto tributario en materia de valoración probatoria.

Una de ellas corresponde a la sentencia del 4 de mayo del 2012 (Exp. 17693, M.P. William Giraldo; actora: Sociedad Altipal Ltda. vs. DIAN; Impuesto sobre la renta, año gravable 2001), que fue un asunto en donde se discutió la valoración de la prueba de naturaleza contable en relación con la solicitud de pasivos por parte de la contribuyente. El alto tribunal desestimó la pretensión de la contribuyente del reconocimiento de los mencionados pasivos, por apreciar en el asunto que esta no probó idóneamente la existencia de aquellos.

El expediente da cuenta que la sociedad incluyó en su declaración de renta del año 2001 unos pasivos originados en préstamos de años anteriores, que vino mostrando en periodos sucesivos por no haber sido cancelados. Como consecuencia de la fiscalización tributaria, la autoridad requirió la demostración de los pasivos a través de pruebas idóneas en los términos del artículo 770 del estatuto tributario nacional. La contribuyente aportó certificación de revisor fiscal y copias de los documentos de deuda, para el caso pagarés en blanco con carta de instrucciones, que fueron desestimados por la administración. A juicio de esta, las pruebas documentales no eran las idóneas pues si bien la deuda aparecía registrada en la contabilidad era necesario aportar los soportes de orden interno y externo que sirvieran de fundamento al registro de acuerdo con las normas contables, señalando el origen de la operación y las condiciones de esta.

En efecto, según lo disponen el parágrafo del artículo 283 y el artículo 770 del estatuto tributario, norma que se repite y aparece en las disposiciones correspondientes al impuesto de renta y a la parte del procedimiento relativo a las pruebas, los contribuyentes obligados a llevar contabilidad deben probar los pasivos no solo con el registro de estos sino con el respaldo de documentos idóneos y con el cumplimiento de las formalidades exigidas por la contabilidad.

La sociedad adujo que los títulos valores aportados reunían los requisitos exigidos por el Código de Comercio para ese tipo de papeles de crédito y que, por tanto, la administración tributaria había desconocido el hecho de la existencia de un documento idóneo que servía de prueba de los hechos discutidos, que junto con las demás pruebas como los propios registros contables y la certificación del revisor fiscal ilustraban la realidad de la situación.

Los jueces, tanto en primera como en la segunda instancia, apreciaron en cambio la falta de idoneidad de la prueba. “Idóneo” en materia probatoria alude a la circunstancia de que el medio probatorio empleado es el adecuado para establecer la realidad del hecho que se pretende mostrar. En ese sentido, las normas del procedimiento civil en general y del tributario en particular establecen que debe existir una conexión entre la prueba y el hecho a ser probado, que en numerosas ocasiones corresponde a la exigencia de la propia ley de una prueba específica vinculada con ese hecho. Los juzgadores, amparados en la ley, apreciaron que hay necesidad de aportar los recibos de caja, consignaciones u otros comprobantes que demuestren que los dineros fueron prestados, que estos fueron recibidos e incorporados a los activos del contribuyente.

El Consejo de Estado expresó que por tratarse de una sociedad obligada a llevar contabilidad, sus deudas no solo deben estar amparadas por los registros contables sino por los soportes internos o externos que permitan establecer la clase de pasivo, su origen o procedencia, la naturaleza del crédito y su vigencia y existencia al final del periodo gravable. Apreció entonces que los simples registros contables y la certificación de revisor fiscal no constituyen prueba idónea de las deudas contraídas, circunstancia que es carga probatoria del contribuyente.

Al respecto, conviene destacar que la corporación en su decisión señaló que si bien los datos consignados en las declaraciones tributarias gozan de presunción de veracidad de conformidad con lo ordenado en el artículo 746 del estatuto tributario, dicha presunción ampara las declaraciones hasta que la administración pone en evidencia que dichos datos no son ciertos, momento a partir del cual en términos de procedimiento la carga probatoria se traslada al contribuyente y corresponde entonces a este demostrar la realidad de su información. Y ello es aun más evidente cuando se agota la vía gubernativa y se accede a la sede judicial, en donde se aplica a plenitud la regla del onus probandi incumbit actori, de acuerdo con la cual corresponde probar a aquella parte que invoca el hecho.