La necesidad de una verdadera conciliación y arbitraje tributarios

Revista N° 162 Nov.-Dic. 2010

Javier Fernando González Mac´Mahón 

Abogado, magíster en derecho tributario 

de la Universidad de Barcelona, 

Socio de Álvarez y González 

Estudio de Abogados 

Introducción

Con el presente escrito queremos abordar la declaratoria de inconstitucionalidad de los incisos 3º a 6º del artículo 77 de la Ley 1328 de 2009, que permitía una supuesta conciliación de las demandas de nulidad y restablecimiento del derecho contra las entidades territoriales, a través del pago de un valor inferior al discutido y una posterior comunicación al juez del proceso, quien debía aceptar dicha situación sin dar traslado a la entidad territorial, ni entrar a discutir respecto al valor pagado.

Vemos que esta situación es contraria a la Constitución, no solo por ser uno de los denominados “micos legislativos”, sino porque permite al particular evadir el cumplimiento total de la obligación tributaria.

En segundo lugar, este precedente es importante para resaltar la necesidad de iniciar el estudio y aprobación, por medio de una ley, de los mecanismos alternativos de resolución de conflictos (MASC) en materia tributaria, especialmente la conciliación y el arbitramento, bien sea a través de la modificación de las leyes actualmente vigentes, dentro de la próxima reforma al procedimiento contencioso administrativo o la tan mencionada “reforma tributaria estructural”.

Y para concluir, deseamos poner en consideración del lector una serie de iniciativas frente al tema.

1. La Sentencia C-333 de 2010 de la honorable Corte Constitucional

Ha sido publicada la Sentencia C-333 de 2010 con ponencia del magistrado Nilson Pinilla Pinilla, en la cual la h. Corte Constitucional decretó la inconstitucionalidad de los incisos 3º, 4º, 5º y 6º y el parágrafo del artículo 77 de la Ley 1328 de 2009 de Reforma Financiera, “Por la cual se dictan normas en materia financiera, de seguros, del mercado de valores y otras disposiciones”.

La norma en cuestión se refería, en sus primeros incisos, a la normalización de cartera con el fin de rehabilitar la población campesina beneficiaria de reforma agraria, entre otros ciudadanos usuarios del sistema financiero, a través de la remisión total o parcial de los intereses causados y estímulos por el cumplimiento o prepago de dichas obligaciones. Pero al llegar al inciso 3º, el tema de la norma cambia abruptamente.

En efecto, los incisos 3º a 7º tratan el tema de los contribuyentes y responsables de los impuestos territoriales que hayan presentado demanda de nulidad y restablecimiento del derecho ante la jurisdicción de lo contencioso-administrativo sobre obligaciones tributarias anteriores a 31 de diciembre de 2008 (respecto a las cuales no se haya proferido sentencia definitiva), quienes podrían conciliar con las entidades territoriales, dentro de los seis meses siguientes a la vigencia de la ley, hasta un 20% del mayor impuesto discutido, y el valor total de las sanciones e intereses según el caso, cuando el proceso contra una liquidación oficial se halle en primera instancia; lo anterior, siempre y cuando el contribuyente o responsable pague el 80% del mayor valor del impuesto en discusión.

También señalaba un beneficio similar de conciliación, si se trataba de una demanda contra una resolución que impone una sanción o cuando el proceso contra una liquidación oficial se hallare en única instancia o en conocimiento del honorable Consejo de Estado, donde se podía conciliar solo el valor total de las sanciones e intereses, siempre que el contribuyente o responsable pague el 100% del mayor impuesto en discusión.

Para poder acceder a dicho beneficio, la norma señalaba que bastaría con una comunicación escrita en la cual se manifieste que se normaliza la deuda y se desiste de las discusiones sobre esta, anexando copia del recibo de pago y/o acuerdo de pago y del desistimiento del proceso, el cual no requerirá de actuación adicional para su aceptación por parte de las autoridades judiciales.

La ley permitía a las partes (contribuyente y Estado) superar la incertidumbre sobre el resultado que pueda tener el fallo, más aún teniendo en cuenta que debe esperarse este durante muchos años, por lo cual parecería ser un buen arreglo para los contribuyentes el pagar la cifra ordenada en la ley, y para la administración habría un beneficio aparente, toda vez que en caso de ser vencida se anularía el acto administrativo que liquida el tributo, teniendo que devolver las sumas recaudas con intereses, ahorrándose cada uno los costos y gastos procesales.

Este tema mantiene un fuerte interés para la comunidad jurídica, toda vez que se encuentran gran cantidad de situaciones que exigen una pronta solución, puesto que en estos momentos contamos con una administración tributaria en cabeza de la DIAN que es fuerte en la recaudación tributaria, pero que arrastra una gran cantidad de cuantiosas demandas, tal y como lo señaló hace poco tiempo el diario La República(1).

2. Normas violadas por el legislador

Durante la discusión del proyecto de ley, encontramos las siguientes falencias:

2.1. El principio de unidad de materia

En primer lugar, frente al principio de unidad de materia, señalado en el artículo 158 de la Constitución(2), es evidente su violación con el artículo 77 de la Ley 1328 que tenía como fin la normalización de cartera de campesinos frente a las instituciones financieras, lo cual estaba acorde al temario, a los derroteros específicos de dicha ley, guardando la conexidad temática, teleológica y sistemática necesaria con la materia dominante de esta, y no con los incisos señalados a través de un “saneamiento disfrazado” para dichas deudas a algunos específicos contribuyentes.

Ante esta situación, es importante citar a Radbruch(3), quien señala que “el derecho positivo es un acto de autoridad, que da por terminada la lucha de convicciones en aras del orden social y la seguridad jurídica”, pero vemos que dicha norma no respeta lo uno ni lo otro, ya que es contrario al orden social y el bien común porque da un beneficio a un grupo específico sin tener en cuenta ninguna consideración de carácter legal valedera, y frente a la seguridad jurídica porque permite al otrora contribuyente o parte procesal usufructuar arbitrariamente dicha excepción frente a la ley general.

Por esta razón, la norma no estaba llamada a prosperar dentro de nuestro ordenamiento jurídico, notándose además que todo lleva a lo que en el argot popular sobre la tarea legislativa se conoce como “mico”, esto es, “una propuesta manifiestamente ajena y diferente al contenido predominante de la ley aprobada, que se inserta de manera oculta y silenciosa durante el trámite legislativo”(4).

Afortunadamente la Corte Constitucional aceptó realizar el análisis constitucional, a pesar de la corta duración (6 meses) que tenían dichos incisos, bien sea por su manifiesta inconstitucionalidad o como mecanismo educativo, para evitar su repetición, pues otros intervinientes solo se limitaron a darle el visto bueno, olvidando el principio de perpetuatio jurisdictionis, conforme al cual la pérdida de vigencia de la norma acusada no priva al juez constitucional de la posibilidad de emitir un fallo de fondo.

2.2. Los principios de identidad flexible y consecutividad

En segundo lugar, tenemos que se violaron los principios de identidad flexible y consecutividad en el trámite legislativo, al no haberse incluido los incisos respecto a la conciliación contencioso-administrativa en materia tributaria, en el proyecto presentado por el gobierno, ni sobre ellos recayeron los cuatro debates exigidos en el artículo 157 de la Constitución.

“El principio de identidad flexible o relativa “supone que el proyecto de ley que cursa en el Congreso sea el mismo durante los cuatro debates parlamentarios”, bajo el entendido que las comisiones y las plenarias de las cámaras pueden introducir modificaciones al proyecto (C.N., art. 160), y que las discrepancias entre lo aprobado en una y otra cámara se puede superar mediante un trámite especial (conciliación mediante comisiones de mediación), que no implica repetir todo el trámite. El principio de unidad de materia, con relación al proceso legislativo, “sirve para establecer si durante el trámite del proyecto se ha observado o no el principio de identidad”. Así pues, si bien “el principio de identidad flexible permite a las comisiones y a las plenarias de cada cámara hacer modificaciones, adiciones o supresiones a los proyectos en curso, (...) en virtud del principio de unidad temática, esos cambios solo pueden producirse si versan sobre la misma materia general del proyecto”(5).

2.3. El derecho de los entes territoriales

En tercer lugar, frente a la infracción a los artículos 1º, 287 y 294 constitucionales, referentes al derecho de los entes territoriales a administrar los recursos para el cumplimiento de sus funciones y la prohibición de otorgar exenciones sobre impuestos territoriales a través de ley, podemos ver que permitía al contribuyente-demandante pasar sobre la administración tributaria territorial y sobre el juez de conocimiento del proceso, para que fuera aceptada su solicitud de “conciliación”.

En este punto, hay que aclarar que las rentas en discusión dentro de procesos contenciosos-administrativos de carácter tributario no son rentas causadas, razón por la cual, no pueden entenderse como pérdida, sino simplemente una expectativa de recaudo aún sin materializar, pero es importante que aun en ese contexto las normas legales sean claras y faciliten los mecanismos de solución de conflictos, como en ese caso parecía ser la conciliación, de forma ecuánime para ambas partes y no bajo fórmulas engañosas que benefician solo al contribuyente-demandante.

2.4. ¿Unamal llamada conciliación?

En la redacción de la norma demandada se cometió un error de carácter técnico, pues se daba a entender como conciliación el simple hecho de poder terminar extrajudicialmente un litigio pendiente, previo el cumplimiento de los pagos señalados(6). La transacción, definida en el artículo 2469 del Código Civil como “un contrato en que las partes terminan extrajudicialmente un litigio pendiente o precaven un litigio eventual. No es transacción el acto que solo consiste en la renuncia de un derecho que no se disputa”.

Conforme a la doctrina y la jurisprudencia, el elemento característico de la conciliación es el acuerdo entre las partes, con la ayuda de tercero imparcial, un conciliador, cuya misión es acercar a las partes, mientras que la transacción como contrato que es, estriba en el abandono recíproco que los contratantes hacen de una parte de sus encontradas pretensiones sobre la exclusividad de un derecho, o en la contraprestación que uno de ellos realiza a favor del otro para que este le reconozca tal derecho.

Puede entonces ocurrir que para obtener la finalidad transaccional, una de las partes acreedora de la otra se allane a renunciar a la respectiva obligación, por lo cual el mencionado contrato asume la categoría de modo indirecto de extinción de dicha obligación, pero en el caso de los incisos declarados inconstitucionales no era necesaria la manifestación expresa del ente territorial, pues se partía de su tácita aceptación, lo cual no es permitido por las normas sobre MASC, por ejemplo la Ley 442 de 1996, ni por el artículo 2469 del Código Civil, razón por la cual considero equivocado llamar conciliación a lo creado por el artículo 77 de la Ley 1328 de 2009.

2.5. Los efectos de la sentencia:

Uno de los aspectos más importantes desde el punto de vista práctico consiste en que la Corte Constitucional en el presente caso moduló los efectos temporales de su decisión, dándole efectos retroactivos o ex tunc a la sentencia, con el fin de retrotraer las consecuencias de las normas legales declaradas inexequibles y hacer una ficción legal que permite considerar que dichas normas nunca nacieron a la vida jurídica, así se hayan dado situaciones jurídicas consolidadas o efectos jurídicos ya producidos durante la vigencia de la norma declarada inconstitucional.

Por consiguiente, los procesos que hayan terminado por la “conciliación” señalada en la norma demandada quedaron sin fundamento jurídico, debiendo el Estado devolver lo pagado por el contribuyente, pues sería un pago de lo no debido, y solicitar la continuación del proceso como sanción jurídica que recae sobre los contribuyentes que nada tienen que ver con el trámite legislativo, y que utilizaron una norma abiertamente ilegal e inconstitucional.

Esta sentencia tiene también un carácter exhortativo, puesto que en su parte final, la Corte establece recomendaciones o directrices al órgano legislativo con el fin de evitar la ocurrencia de dicha situación a futuro, requiriéndolo para que la actividad legislativa se realice dentro del marco constitucional, pues su violación tendrá como sentencia la declaratoria de inexequibilidad.

Esta jurisprudencia mantiene una línea señalada dentro de algunos casos similares, en los cuales ante la creación de “conciliaciones” con términos de duración muy cortos y con la finalidad de transar los procesos tributarios, se decreta su inexequibilidad. Lastimosamente para la estabilidad jurídica hay varias jurisprudencias que permitieron la existencia de dichas conciliaciones beneficiosas para algunos demandantes, las cuales ya no se pueden tomar como válidas constitucionalmente.

3. El verdadero problema

Pero la reflexión importante a la que debe llevar este análisis de la Sentencia C-333 de 2010 es recalcar las bondades de los métodos alternativos de solución de conflictos (MASC)(7), que reglamentados en forma clara, pueden solucionar la alta litigiosidad en la justicia tributaria, especialmente dos mecanismos en particular: la conciliación y el arbitramento, que por su facilidad para este tipo de situaciones jurídicas las consideramos posibles de aplicar.

3.1. La conciliación

El artículo 64 de la Ley 442 de 1996 define la conciliación como un mecanismo de resolución de conflictos a través del cual, dos o más personas gestionan por sí mismas la solución de sus diferencias, con la ayuda de un tercero neutral y calificado, denominado conciliador, pudiéndose someter a dicho trámite los asuntos susceptibles de transacción y desistimiento y aquellos que expresamente determine la ley, como es el presente caso, pues el decreto 1818 de 1998 en su artículo 56, el artículo 59 de la Ley 23 de 1991 y el artículo 70 de La Ley 446 de 1998 determinan los asuntos en los que procede la conciliación judicial, y expresamente señalan que “No puede haber conciliación en los asuntos que versen sobre conflictos de carácter tributario”, con lo cual parecería cerrarse de golpe la posibilidad de conciliación.

La Corte Constitucional, en la Sentencia C-160 de 1999 se refirió ampliamente a la institución de la conciliación, señalando que “La conciliación es una institución en virtud de la cual se persigue un interés público, mediante la solución negociada de un conflicto jurídico entre partes, con la intervención de un funcionario estatal, perteneciente a la rama judicial o a la administración, y excepcionalmente de particulares”.

Aun con las bondades señaladas respecto a la conciliación, encontramos que se ha permitido en forma temporal por algunas normas y durante períodos de tiempo muy breves, que podemos analizar a la luz de los fallos constitucionales, razón por la cual han sido examinadas en las sentencias C-511 de 1996, C-893 de 2001, C-1113 y 1114 de 2003, C-910 de 2004, C-809 de 2007(8), en las cuales se resolvieron demandas de inconstitucional respecto a la Ley 223 de 1995 que en los artículos 238 a 247 contemplaba una serie de “saneamientos” de distintos tipos(9).

La Ley 633 de 2000, en su artículo 101, permitió la conciliación contencioso-administrativa tributaria a los contribuyentes y responsables de impuestos nacionales, especialmente sobre los impuestos a la renta, ventas, retención en la fuente y timbre nacional y territoriales; la Ley 788 de 2002 en sus artículos 98 y 99, y la Ley 863 de 2003 en sus artículos 38 y 39 vuelven a permitir la conciliación con redacción exactamente similar a la Ley 633(10); y los artículos 54 y 55 de la Ley 1111 de 2006, reglamentada por el Decreto 334 de 2007 que sigue repitiendo la misma autorización para conciliar de las anteriores leyes, aunque esa figura rayaría más en la transacción, pues solo le faltaría la redacción tipo “contrato” y que la administración no renuncie a determinados derechos, como lo termina haciendo por no poder replicar contra lo pagado.

Vale la pena resaltar la Sentencia C-910 de 2004, con ponencia del magistrado Rodrigo Escobar Gil, en la cual la Corte examinó el artículo 38 de la Ley 863 de 2003, donde “encuentra la Corte que, en este caso, la materia es susceptible de conciliación, por referirse a pretensiones de carácter patrimonial y contenido económico, y, comoquiera que esas conciliación o transacción, operan sobre materias objeto de controversia, no comportan, por consiguiente, per se, la rebaja de obligaciones ciertas e indiscutidas y no pueden catalogarse como amnistías tributarias, las mismas se encuentran dentro de la órbita de configuración del legislador, que puede, por consideraciones de recaudo, de eficiencia administrativa y de ahorro de recursos plantear fórmulas alternativas para la solución de las controversias que se hayan presentado en torno a las obligaciones tributarias”.

3.1.1. ¿Laconciliación temporal es adecuada?

Podemos suponer viendo estas decisiones que resulta legítimo que el legislador regule la aplicación de la conciliación tributaria para ciertos casos, sin que se quebrante la Constitución Política, así aparentemente se beneficie a aquellas personas que no cumplieron en debida forma con sus obligaciones fiscales, solo por buscar lograr una meta de recaudo; pero lo verdaderamente repudiable es que no se permita y regule con la seriedad debida, a través de las normas legales y reglamentarias dicha posibilidad de conciliar a cualquier ciudadano, lo cual da la imagen de favoritismo a algún grupo en especial.

Así las cosas, podemos concluir este breve comentario citando a Susana Navarrine y Rubén Asorey, quienes manifiestan que el papel excluyente de la justicia ordinaria, como única componente para dirimir cuestiones en las que el Estado es parte, ha dejado de tener exclusividad y relevancia, siendo la materia impositiva como la de mayor riqueza para ser arbitrable, además, la administración se va transformando en una organización dialogante, más abierta a la participación y negociación con los ciudadanos, sin que eso implique la pérdida de sus prerrogativas.

Por esto, no puede olvidarse que los MASC surgen de la ley y en ella adquieren su carácter y validez, con lo cual sí es posible implementarlos, pero a través de normas claras, con generalidad, permanencia y estabilidad.

Ante esto, es importante tener en cuenta que el tributo que no es disponible es el que haya sido liquidado, bien por el contribuyente o por la administración (o por ambos en aplicación de métodos alternativos de solución de conflictos) y que tenga un carácter definitivo por no ser susceptible de recurso o acción alguno(11), por lo cual sería válida la conciliación, así constituya una transacción por voluntad de las partes y frente al litigio, pues mantendría el principio de solución de diferencias por las partes con la ayuda de un tercero neutral y calificado que administra justicia de manera transitoria; además, la normativa contencioso-administrativa autoriza la conciliación para las controversias de carácter particular y contenido económico, en las etapas prejudicial o judicial, que puedan llegar a conocer dicha jurisdicción(12), por lo cual es posible incluir, con las modificaciones básicas necesarias de orden estructural a los tributos sean del orden nacional o territorial.

Tenemos por ejemplo, que en los problemas objetivos de interpretación de normas tributarias o sus supuestos de hecho frente a la determinación de la base gravable y el cálculo de su valor(13), podría ser de fácil aplicación la conciliación donde las partes aun dentro del proceso lleguen a un acuerdo sobre la forma de interpretación que lleve a solucionar el conflicto, así ninguna de las dos gane la totalidad de sus pretensiones. Cabe aclarar que seguimos con el problema de la indisponibilidad del crédito tributario que impediría a la administración renunciar a sus pretensiones o hacer concesiones al contribuyente como parte de la negociación del acuerdo conciliatorio o de transacción, sin contar con las posibles investigaciones de carácter disciplinario o fiscal por parte de la Procuraduría y la Contraloría.

3.2. El arbitramento

Históricamente, la legislación de la mayoría de países del mundo ha tratado de solucionar los diferentes problemas que surgen dentro de cada rama del derecho, a través de mecanismos independientes, sin tener en cuenta la integralidad de las situaciones que se presentan.

Es claro que todas las jurisdicciones se encuentran con un alto represamiento de procesos pendientes de estudio y fallo, lo cual conlleva ineludiblemente a una demora en la solución de los expedientes, con la consabida negación de justicia para quienes acuden a ellos.

Por esta razón, y especialmente desde el ámbito del derecho privado, ha tomado fuerza el desarrollo del arbitraje, en áreas que se encontraban tradicionalmente vedadas para su aplicación, como el caso del derecho tributario o fiscal, bien fuera por expresa prohibición constitucional, como es el caso de España, o por normativa legal, como en el caso de Colombia.

Para la Corte Constitucional, en Sentencia C-1038 de 2002, el arbitramento “es un mecanismo jurídico en virtud del cual las partes en conflicto deciden someter sus diferencias a la decisión de un tercero, aceptando anticipadamente sujetarse a lo que allí se adopte”.

Sería importante que en los temas tributarios, los árbitros tuvieran experticia y conocimiento del derecho administrativo, comercial y de otras ciencias como la economía o la contabilidad, pues normalmente estas tienen relación directa con la disputa sometida a su arbitraje.

¿Sería beneficioso el arbitraje?

El derecho tributario en particular sería beneficiado en grado sumo por la implementación del arbitraje, toda vez que el concepto clásico de poder tributario donde la supremacía del Estado primaba y casi que oprimía al contribuyente ha quedado atrás.

Podemos citar al profesor Lago Montero(14), para quien el arbitraje es importante porque puede ayudar a disminuir la litigiosidad en materia tributaria, la cual tiene como causas remotas la tensión intrínseca entre el deber de contribuir y el derecho de hacerlo de la forma más ventajosa, además de la desconfianza de la ciudadanía en un sistema tributario muy oneroso solo para algunos y poco neutral en el plano normativo y aplicativo, que conduce a una conciencia fiscal laxa.

Como causas mediatas de carácter normativo tenemos la complejidad de la normativa y la velocidad con que es reformada por la ley, la jurisprudencia o la doctrina de la administración, la proliferación de regímenes especiales y beneficios fiscales; la proliferación de conceptos jurídicos indeterminados como por ejemplo: el valor de mercado o el valor real, cláusulas anti abuso de contenido normativo incierto, etc.

Y por último, como causas inmediatas de carácter aplicativo, la incapacidad de la administración tributaria para medir la capacidad económica real de todos los contribuyentes; la prepotencia histórica de la administración para el desarrollo de las gestiones de fiscalización sin abusar del contribuyente; la falta de educación del contribuyente en aras de lograr el cumplimiento de las obligaciones tributarias de forma correcta y pronta.

Así las cosas, podemos concluir este breve comentario citando a Susana Navarrine y Rubén Asorey(15), quienes manifiestan que el papel excluyente de la justicia ordinaria, como única componente para dirimir cuestiones en las que el Estado es parte, ha dejado de tener exclusividad y relevancia, siendo la materia impositiva como la de mayor riqueza para ser arbitrable; además, la administración se va transformando en una organización dialogante, más abierta a la participación y negociación con los ciudadanos, sin que eso implique la pérdida de sus prerrogativas.

Conclusiones

1) En nuestra opinión, la prohibición de conciliación y el arbitraje para asuntos tributarios no es constitucional, pues ni el artículo 116 ni el 189, numeral 20, C.P. lo señala expresamente. Esta prohibición es legal y se requiere una norma que modifique la Ley 23 de 1991 artículo 59; la Ley 446 de 1998, artículo 70, y del Decreto 1818 de 1998, el artículo 56, parágrafo 2º, y el artículo 117, pues estas normas contemplan el compromiso y la cláusula compromisoria, que no son viables en esta materia.

Como claramente lo señalan Plazas Vega y Piñeros Perdomo, “la indisponibilidad del crédito tributario no impide a la administración someterse al arbitraje, sino que el legislador debe definir con suficiente precisión los supuestos y el alcance de este mecanismo de solución de conflictos”(16).

2) Uno de los problemas que genera la idea de implementar los MASC en el derecho administrativo y particularmente en el derecho tributario, consiste en las teorías clásicas administrativistas que reseñan la imposibilidad del Estado de renunciar voluntariamente a la jurisdicción, ya que se encuentra sometido a la ley y la jurisdicción exclusiva y excluyente de los jueces de la República.

Estas teorías deben revaluarse ya que la realidad supera dichas normas, por lo tanto, son importantes los pasos que otros países han realizado en la materia y que en forma lenta para el caso colombiano se han dado respecto a la conciliación administrativa.

La propuesta generalizada en la doctrina es que los árbitros solo pueden referirse a asuntos de valoración incierta, fallándolos en derecho, basados en el conocimiento de las normas fiscales y contables, a través de un laudo arbitral vinculante y obligatorio por hacer tránsito a cosa juzgada.

3) Las denominadas conciliaciones como requisito previo de procedibilidad para demandar ante el contencioso no serían aconsejables para el tema tributario, toda vez que estas han perdido la fuerza que quería el legislador por no haberlas dotado de la obligatoriedad necesaria, pues en últimas dejó el proceso judicial como paso siguiente de dicha conciliación. Por esta razón, esta figura no debe ser tenida en cuenta como principal procedimiento de conciliación dentro del procedimiento tributario, ya que se convertirá también en un mecanismo inocuo ante la alta litigiosidad.

4) Este tipo de opciones legislativas disfrazadas de conciliación, tienen un propósito de recaudo en el corto plazo, pero alientan la evasión al largo plazo.

Para el país sería conveniente vincular algunas figuras o beneficios fiscales dándoles derecho a acceder al arbitramento o la conciliación en caso de presentarse algún tipo de discusión, por ejemplo en escenarios de empresas con beneficio de auditoría, para los grandes contribuyentes en tributos como IVA o renta, para las empresas que suscriban contratos de estabilidad jurídica de inversiones(17), las empresas altamente exportadoras o las que realicen inversiones con características particulares, como podrían ser las altamente intensivas en mano de obra, las vinculadas a minería o hidrocarburos, precios de transferencia o acuerdos anticipados de precios, entre otros temas.

Dichos casos podrían ser parte de una primera etapa “piloto” para el desarrollo de los MASC en el derecho tributario, y con posterioridad ampliar dicho marco a todos los contribuyentes con procesos contra la administración y viceversa y frente a todos los tributos, en un plazo no mayor a 3 años.

5) El arbitramento debe ser independiente, voluntario para las partes, y su régimen legal debe señalar sus requisitos y alcances, apartándose del arbitraje general pues el tema tributario requerirá del señalamiento de un momento para su aplicación a partir de la determinación del tributo y hasta antes de dictarse sentencia, y debe tener en cuenta las normas contables y de economía.

6) Las funciones públicas requerirán de modificaciones no solo normativas sino de apreciación de los hechos ante las normas penales, disciplinarias y de control interno, que suelen intimidar hasta coaccionar sus decisiones, como por ejemplo la Ley 678 de 2001, a través del ejercicio de la acción de repetición o de llamamiento en garantía con fines de repetición.

Es importante perder la prevención y el miedo sobre los mecanismos alternativos de solución de conflictos por parte de los funcionarios del Estado, lo cual requiere de un entrenamiento previo y estudio de los mecanismos de procedimiento conciliatorio y arbitral.

7) El arbitramento deberá concluir con un fallo o laudo arbitral vinculante con origen legal o técnico (basándose en el análisis de temas económicos o contables), y no en equidad (el cual, como lo señala Plazas Vega estaría prohibido por el principio de nullum tributum sine legem), basados en derecho con dictámenes en temas económicos y contables, que decida la situación objeto de litigio y no busque una transacción o un simple acuerdo de pago de las acreencias, como solución a los asuntos inciertos que sean presentados a quien resuelve o al tribunal.

8) La conciliación o el arbitraje tributario no deben recaer sobre una discrecionalidad para el órgano administrativo, ya que se perdería su implementación ante el temor de los funcionarios, quienes evitarían la aplicación de la figura por desconfianza frente a las figuras.

9) En el caso de la conciliación tributaria, la Procuraduría podría ejercer las veces de conciliador, actuando como un ombudsman tributario, función que ya viene desempeñando en temas como contratación estatal y responsabilidad del Estado, lo cual demuestra un conocimiento de la conciliación.

De todas formas, esto no impide que se pueda acudir a organismos privados como las cámaras de comercio, que han demostrado su eficacia para reunir a profesionales con amplia trayectoria profesional y reconocida idoneidad, necesarios para fallar con prontitud dichos temas.

10) Colombia se encuentra particularmente retrasada en implementar el arbitramento interno y exterior, este último por ejemplo para casos de doble tributación y conflictos tributarios internacionales, los cuales pasan desapercibidos(18).

11) Ejemplos interesantes de aplicación de conciliaciones, arbitramento o transacción podemos encontrar en España, Italia (comprobación con adhesión, la conciliación, etc.), Alemania y Argentina. Y como entes no vinculados a la administración tenemos el Consell Tributari del Ayuntamiento de Barcelona (España)

También podrían contarse la Convención sobre Arbitraje de la Comunidad Europea, del 23 de julio de 1990, modificada por el protocolo relativo a la supresión de la doble imposición en caso de corrección de los beneficios de empresas asociadas, del 25 de mayo de 1999; para los Estados Unidos, la Regla 124 de la Corte Fiscal, regulada por las leyes “The administrative dispute resolution act” y “The negociated rulemaking act” de 1990; y dentro de los países con ordenamiento federal son comunes las normas sobre conciliación tributaria entre los estados que la conforman, como es el caso de Argentina, Venezuela y Brasil.

Por estas razones, se puede considerar que es posible asumir los mecanismos alternativos de solución de conflictos (MASC), en la legislación colombiana, en especial lo referente a la conciliación y al arbitraje dentro del ámbito tributario, aplicando figuras similares a la del Consell Tributari de Barcelona.

(1) Mancera, Andrea. “La DIAN se desangra por demandas empresariales”. Diario La República, fecha de publicación 23 de agosto de 2010.

(2) Artículo 158. Principio de unidad de materia para todo proyecto de ley.

(3) Radbruch, Gustav. Relativismo y Derecho. Serie monografías jurídicas, Editorial Temis. Bogotá 1999, pág. 7.

(4) Como claramente lo señaló la Corte en esta Sentencia C-333 del 2010, pág. 21.

(5) Corte Constitucional. Sentencia C-453 del 2006, M.P. Manuel José Cepeda Espinosa, y Sentencia C-940 del 2003, M.P. Marco Gerardo Monroy Cabra.

(6) L. 1328/2009, art. 77

(7) Plazas Vega, Mauricio y Piñeros Perdomo, Mauricio. “Métodos alternativos de solución de conflictos en materia tributaria”. Vigesimoséptimas Jornadas Colombianas de Derecho Tributario. Cartagena 2003. Instituto Colombiano de Derecho Tributario; págs. 556 a 689. Plazas Vega, Mauricio. “Derecho de la hacienda pública y derecho tributario”. Tomo II, Derecho tributario. Segunda edición. Bogotá, 2005, págs. 637 a 695.

(8) C.P., art. 116.

(9) Los siguientes saneamientos: artículo 238, de intereses; artículo 239, de declaraciones; artículo 241, aduanero y tributario de equipos y vehículos de la Empresa Distrital de Transporte Urbano EDTU; artículo 242, para entidades sin ánimo de lucro; artículo 243, a contadores, revisores fiscales y administradores; artículo 244, a empresas de servicios públicos; artículo 245, de impugnaciones; artículo 246, de demandas ante la jurisdicción contencioso; artículo 247, competencia para resolver las solicitudes de saneamiento.

(10) En Sentencia C-1113 del 2003 la Corte Constitucional manifestó al respecto que “(...) no puede emitirse un pronunciamiento de fondo cuando la demanda se dirige contra normas legales de efectos temporales que, para la fecha de emisión de la sentencia, han perdido su vigencia; mucho más si se trata de disposiciones que, prima facie, no resultan contrarias al texto superior”.

(11) Plazas Vega, Mauricio. Ob. cit., pág. 594.

(12) Corte Constitucional, Sentencia C-215 de 1993.

(13) Por ejemplo la base gravable en el impuesto de renta, en la determinación de precios de transferencia, en la modificación del avalúo catastral en impuesto predial, o la base gravable en tributos inmobiliarios como la plusvalía.

(14) Lago Montero, José María. “De la litigiosidad y la justicia tributaria”. En “Estudios en homenaje al profesor Pérez de Ayala”. Editorial Dykinson 2007. pág. 514. Y en Revista Técnica Tributaria, núm. 69, Madrid, 2005, pág. 55.

(15) Navarrine, Susana y Azorey, Rubén. “Arbitraje: jurisdicción arbitral en controversias con el Estado; proceso arbitral en cuestiones tributarias”. Editorial La Ley. Buenos Aires, 1992, pág. 58.

(16) Plazas Vega, Mauricio A. y Piñeros Perdomo, Mauricio. Ob. cit., pág. 640.

(17) Decreto Reglamentario 2950 del 2005 y Decreto Reglamentario 852 del 2006. Ver Álvarez Rodríguez, J. Fernando. “Estatuto tributario 2010”. Editorial Temis. Bogotá, 2010.

(18) Lozano Rodríguez, Eleonora. “Arbitraje internacional en materia tributaria”. Editado por la Universidad de los Andes. Bogotá, 2009.