La reviviscencia de la ley en la contribución especial de obra pública

Revista Nº 188 Mar.-Abr. 2015

Juan José Fuentes Bernal 

Director de la Cámara de Asuntos Tributarios y Financieros de Andesco 

La Ley 1738 del 2014, expedida en diciembre del año anterior, prorrogó la vigencia de la Ley 418 de 1997, por medio de la cual se consagran instrumentos para la búsqueda de la convivencia y la eficacia de la justicia y se dictan otras disposiciones. Esta Ley, en el parágrafo del artículo 8º, adopta de manera permanente la contribución sobre los contratos de obra pública, consagrada en la Ley 418 de 1997, modificada por la Ley 1106 del 2006 y prorrogada por las leyes 1421 y 1430 del 2010.

La contribución de obra pública, también conocida como “impuesto de guerra” en razón a su destinación para la preservación del orden público, ha sido objeto de discusión en los últimos años por la falta de claridad legal en aspectos como el hecho generador, el sujeto activo y los sujetos pasivos de la obligación tributaria. Si bien la doctrina oficial y la jurisprudencia de las altas cortes han intentado subsanar los vacíos de ley, ha habido pronunciamientos encontrados que han impedido a los contribuyentes y agentes de retención contar con la suficiente certeza jurídica.

Así, por ejemplo, la DIAN, la Superintendencia de Servicios Públicos y la Contraloría General de la República inicialmente acogieron la tesis de que el contrato de obra que genera la contribución es únicamente el contrato estatal que celebran las entidades de Derecho Público, conforme a lo establecido en la Ley 80 de 1993, para la construcción, mantenimiento, instalación o cualquier otro trabajo material sobre bienes inmuebles(1). Posteriormente, se expidieron conceptos por parte de la autoridad tributaria que expresan que no debe tenerse en cuenta el régimen de los contratos y que aun aquellos que no se rigen por el Estatuto de Contratación Pública están sujetos a la referida contribución(2).

En relación con el hecho generador, la jurisprudencia tampoco ha sido consistente. Mientras que la Corte Constitucional, en Sentencia C-1153 del 2008, precisó que los contratos de obra pública gravados son específicamente los mencionados en el artículo 32 del Estatuto de Contratación Administrativa (L. 80/93), el Consejo de Estado ha respaldado la tesis de la DIAN que sostiene que no importa que el contrato no sea de los contemplados en la citada ley para que se cause la contribución especial(3).

Por si fuera poco, la incertidumbre que rodea la aplicación del tributo se ha extendido también al tema de su vigencia. Como se sabe, la contribución fue originalmente consagrada con carácter temporal y ha sido prorrogada sucesivamente por leyes posteriores, siendo la última de tales prórrogas la prevista en la Ley 1430 de 2010. Vale anotar que el tributo había estado vigente hasta el año 2010, en virtud de lo dispuesto en la Ley 1106 del 2006, y que en el año 2010 se expidieron dos leyes que ampliaron la vigencia de la contribución: la 1421, que la amplió por cuatro (4) años, y la 1430, que la amplió por tres (3) años. Así, aunque la Ley 1421 del 2010 inicialmente prorrogó la vigencia de la contribución hasta 2014, la 1430 del mismo año determinó que el tributo sólo estaría vigente hasta 2013.

A partir de estas consideraciones surgen varias dudas sobre la eficacia y constitucionalidad de las normas contenidas en la Ley 1738 del 2014, por medio de las cuales se otorga vigencia permanente a la contribución especial y se prorroga el procedimiento de retención y traslado de recursos a las autoridades correspondientes. Estas inquietudes están directamente asociadas con los conceptos de derogatoria, pérdida de vigencia y reviviscencia de la ley.

La derogatoria tácita del artículo 1º de la Ley 1421 de 2010 en lo concerniente a la prórroga de la vigencia del artículo 6° de la Ley 1106 de 2006

La derogatoria es el acto por el cual una norma es expulsada del ordenamiento jurídico. En los términos de lo dispuesto en el artículo 71 del Código Civil colombiano, la derogatoria puede ser expresa o tácita. Es expresa cuando la nueva ley dice explícitamente que deroga la antigua. Es tácita cuando contiene disposiciones que no pueden conciliarse con las de la ley anterior. En otras palabras, una norma puede ser tácitamente derogada por una norma posterior cuando la última contiene disposiciones opuestas, contradictorias o claramente incompatibles que hacen que la disposición anterior pierda vigencia.

El artículo 1º de la Ley 1421, expedida el 21 de diciembre del 2010, prorrogó la vigencia del artículo 6º de la Ley 1106 del 2006, que define los elementos de la contribución especial de obra pública, por un término de cuatro (4) años. Dado que el artículo 6º ibídem ya estaba vigente en el año 2010, es claro que la Ley 1421 extendió la aplicación de la contribución hasta 2014. Ahora bien, con posterioridad a la expedición de la Ley 1421 del 2010, se expidió la Ley 1430, del 29 de diciembre del mismo año, cuyo artículo 53 estableció la prórroga de la vigencia del artículo 6º de la Ley 1106 del 2006 por el término de tres (3) años. Así las cosas, hay una incompatibilidad insalvable entre el contenido del artículo 1º de la Ley 1421 del 2010 y el del artículo 53 de la Ley 1430 del 2010, en lo concerniente al término por el cual se prorrogó la vigencia del artículo 6º de la Ley 1106 del 2006. Dicho de otra manera, la Ley 1430 derogó tácitamente a la 1421 en lo que respecta a la extensión de la vigencia de la contribución especial, reduciendo el término de prórroga de cuatro (4) a tres (3) años.

La pérdida de vigencia de los artículos 6° de la Ley 1106 de 2006 y 121 de la Ley 418 de 1997

La vigencia es la eficacia de la ley en el tiempo. Una norma legal pierde vigencia cuando deja de ser exigible a sus destinatarios por efecto de la derogatoria, la anulación, la inexequibilidad o el vencimiento del término por el cual fue creada o prorrogada.

Dado que la Ley 1430 del 2010 redujo el término de prórroga de la contribución especial de obra pública a tres (3) años, el tributo solo estuvo vigente hasta 2013. En otras palabras, puesto que no hubo ninguna prórroga adicional de la vigencia de la contribución en 2013, puede decirse que la contribución especial de obra pública ya no era aplicable en el año 2014. En el mismo sentido, se puede pensar que en 2014 tampoco era aplicable el procedimiento de retención y traslado de los recursos provenientes de la contribución, previsto en el artículo 121 de la Ley 418 de 1997, dado que dicha norma solo fue prorrogada por tres (3) años (2011, 2012 y 2013), por disposición expresa del artículo 53 de la Ley 1430 del 2010.

Estamos, pues, ante dos disposiciones concebidas con carácter temporal que venían siendo prorrogadas y que perdieron vigencia en el año 2014 por haber vencido el término de su prórroga.

Los vaivenes de la doctrina

En el año 2014, la doctrina de la administración tributaria en relación con la vigencia de la contribución especial cambió radicalmente en apenas tres (3) meses. En principio, la DIAN, mediante Oficio 21548 del 3 de abril de 2014, atendiendo al tenor literal del artículo 53 de la Ley 1430 del 2010, manifestó que el tributo no estaba vigente para 2014. Posteriormente, revocó este pronunciamiento e indicó que, de acuerdo con el criterio de especialidad de la ley, en este caso debía prevalecer la Ley 1421 sobre la Ley 1430. El Concepto 41622, proferido el 14 de julio de 2014, señala que las antinomias jurídicas se resuelven aplicando el criterio de especialidad y que, en lo concerniente a la ampliación de la vigencia del tributo, el mayor grado de especialidad lo tiene la Ley 1421, norma de la cual se transcribe la correspondiente exposición de motivos.

En mi modesta opinión, el citado concepto hace una aplicación indebida del criterio de especialidad de la ley, no solo porque en el presente caso no estamos ante la confrontación de una norma especial con una norma general, que haga prevalecer la primera sobre la segunda, sino porque, partiendo de que ambas normas en particular se ocupan de la misma materia, es decir, de la prórroga de un tributo, desconoce el principio según el cual la norma posterior prevalece sobre la norma anterior. Además, si se tuviera que aplicar el criterio de especialidad, atendiendo al propósito de cada una de las leyes citadas, es claro que, en lo relativo a la contribución, la Ley 1430 tiene ventaja sobre la Ley 1421, pues, a diferencia de la Ley 1421, cuyo objetivo general es la seguridad, la justicia y la convivencia ciudadana, el propósito de la 1430 es específicamente introducir modificaciones al régimen tributario.

Las reglas de reviviscencia de la ley

La reviviscencia de la ley es la recuperación de su vigencia, esto es, la reincorporación al ordenamiento jurídico de una norma que en algún momento fue expulsada de este por vía de la derogatoria o por haber vencido el término para el cual fue creada o prorrogada. Así, lo que ha dejado de tener vigencia vuelve a recobrarla. Con respecto a la reviviscencia de las normas, el artículo 14 de la Ley 153 de 1887 señala:

“Una ley derogada no revivirá por las solas referencias que a ella se hagan, ni por haber sido abolida la ley que la derogó. Una disposición derogada solo recobrará su fuerza en la forma en que aparezca reproducida en una nueva ley”.

La Sentencia C-801 del 2008, proferida por la Corte Constitucional, definió el alcance de esta disposición, señalando que su fundamento es el principio de la democracia deliberativa, según el cual es preciso que las normas que integran el ordenamiento jurídico hayan sido objeto de una actividad por parte del legislador. Agrega la Corte que esta es una garantía de racionalidad mínima encaminada a preservar un espacio de discusión para que los congresistas conozcan las normas que habrán de ingresar al ordenamiento jurídico y expresen su voluntad respecto del contenido de las mismas. Por su parte, el Consejo de Estado ha precisado que una ley derogada no se puede revivir, ni por las referencias que de ella se haga en otras disposiciones, ni por el hecho de haber sido abolida la ley que la derogó, de tal forma que solo recobra su fuerza normativa cuando aparezca reproducida en una ley nueva(4).

Aplicando estos criterios al caso de la contribución de obra pública tenemos que si la disposición que la consagró perdió vigencia, por cumplimiento del término por el cual fue prorrogada por la voluntad política del legislador, solo puede volver a hacer parte del ordenamiento legal cuando sea reproducida en una ley nueva. Ahora bien, la reproducción, de acuerdo con el sentido natural y obvio de esta expresión, consiste en retomar el texto legal y consagrarlo nuevamente como norma. Aunque la Ley 1738 del 2014 (art. 8º, par.) le dio vigencia permanente al artículo 6º de la Ley 1106 del 2006, no reprodujo el contenido de esta disposición, que, como se ha venido señalando, se encontraba por fuera del ordenamiento jurídico.

Otro tanto ocurre en el caso del artículo 121 de la Ley 418 de 1997, el cual fija el procedimiento de retención de la contribución especial de obra pública y el traslado de recursos a la autoridad correspondiente. Esta norma, que se dice prorrogada por el artículo 1º de la Ley 1738 del 2014, no se encontraba vigente en el momento de la expedición de dicha ley, puesto que el artículo 53 de la Ley 1430 del 2010 solo la había prorrogado previamente por tres (3) años. Por lo tanto, si el legislador se proponía revivirla, debió reproducirla integralmente.

Conclusiones

1) Hay argumentos para señalar que la Ley 1421 del 2010 fue tácitamente derogada por la Ley 1430 del mismo año, en lo relacionado con la prórroga de la vigencia de la contribución especial de obra pública y la prórroga de la vigencia del procedimiento de retención y traslado del tributo.

2) Con base en lo anterior, hay argumentos para señalar que la contribución de obra pública y el procedimiento de retención no estaban vigentes en el año 2014, por haber vencido el término por el cual estas normas fueron prorrogadas.

3) Finalmente, hay también argumentos para señalar que las normas que adoptan de manera permanente la contribución de obra pública y que prorrogan el procedimiento de retención y el traslado de recursos a la autoridad correspondiente, no se ajustan a la Constitución y a la ley por violación de los requisitos establecidos en la Ley 153 de 1887 y en la jurisprudencia de la Corte Constitucional para la reviviscencia de las normas.

(1) DIAN, Concepto 36803 del 17 de mayo del 2005. Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios, Concepto OJ-2007-200. Contraloría General de la República, Concepto 80112-IE1275.

(2) DIAN, conceptos 87708 del 2007 y 64842 del 2010.

(3) C.E., Sec. Cuarta, Sent. mar. 1°/2012, Exp. 17907. C.P. William Giraldo.

(4) C.E., Sec. Cuarta, Sent. jun. 14/2007, Exp. 15118. C.P. Maria Inés Ortiz.