Tribunal de Arbitraje

Conconcreto S.A., Soletanche Bachy Cimas S.A. y Creusement et Soutènement Mécanisé Bessac, Sucursal Colombia

v.

Empresa de Acueducto y Alcantarillado de Bogotá E.S.P.

Laudo Arbitral

Agosto 18 de 2011

Bogotá, D.C., dieciocho (18) de agosto de dos mil once (2011).

Agotado el trámite del proceso y dentro de la oportunidad prevista por la ley para este efecto, procede el Tribunal de Arbitraje integrado por los árbitros Carlos González Vargas, Presidente, José Roberto Herrera Vergara y María Ximena Lombana Villalba, con la Secretaría de Fernando Pabón Santander, a dictar el laudo que pone fin a este trámite y que resuelve las diferencias contractuales surgidas entre CONCONCRETO S.A., SOLETANCHE BACHY CIMAS S.A. y CREUSEMENT ET SOUTÈNEMENT MÉCANISÉ BESSAC, SUCURSAL COLOMBIA, parte convocante (en lo sucesivo, las convocantes) y, la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ E.S.P., parte convocada (en lo sucesivo, la convocada).

El presente laudo se profiere en derecho, dentro de la oportunidad conferida por la ley y con el voto unánime de los árbitros integrantes del Tribunal.

CAPÍTULO PRIMERO: ANTECEDENTES DE ESTE PROCESO ARBITRAL - SINOPSIS DE SU CONTENIDO Y DEL TRÁMITE.

I. CONFORMACIÓN DEL ARBITRAJE Y DESARROLLO DEL TRÁMITE PRELIMINAR

1. El 21 de diciembre de 2006, las sociedades que integran la parte convocante y la empresa convocada celebraron el Contrato de Obra Nº 1-01-25500-707-2006 que obra a folios 4 a 14 del Cuaderno de Pruebas Nº 1.

2. En la cláusula trigésima (30ª) de dicho Contrato, que obra a folio 13 del Cuaderno de Pruebas Nº 1, las partes estipularon pacto arbitral, cuyo contenido es el siguiente:

“De conformidad con el artículo 116, inciso 3º, de la Constitución Política, las diferencias que surjan entre las partes en relación con el presente Contrato, que no puedan ser resueltas directamente entre ellas o mediante los instrumentos de solución de que trata la CLÁUSULA anterior [Instrumentos de solución directa de controversias] se someterán a la decisión de un tribunal de arbitramento conformado por un (1) árbitro colombiano designado de común acuerdo por las partes y a falta de acuerdo, el árbitro será escogido por el Centro de Arbitraje y Conciliación de la Cámara de Comercio de Bogotá. El tribunal fallará en derecho y funcionará en el Distrito Capital. La designación, requerimiento, constitución, funcionamiento y los demás aspectos del tribunal se regirán por las disposiciones legales vigentes sobre la materia en la fecha en que el tribunal se convoque”.  

3. Mediante comunicaciones que obran a folios 81 y 82 del Cuaderno Principal 1, las partes modificaron la cláusula compromisoria en el sentido de que el Tribunal de Arbitraje pactado estaría integrado por tres (3) árbitros.

4. El 3 de agosto de 2010, con fundamento en la cláusula transcrita, las convocantes mediante apoderado judicial designado para el efecto, solicitaron la convocatoria del tribunal de arbitraje pactado, con el objeto de que se hicieran las declaraciones y condenas que se transcriben posteriormente.

5. Mediante sorteo público, el 24 de agosto de 2010, la Cámara de Comercio de Bogotá designó como árbitros a los doctores Carlos González Vargas, José Roberto Herrera Vergara y María Ximena Lombana Villalba, quienes aceptaron los nombramientos mediante comunicaciones que obran a folios 111, 113 y 115 del Cuaderno Principal 1.

6. El 6 de septiembre de 2010, se llevó a cabo la audiencia de instalación del Tribunal de Arbitraje en la que se designó como Presidente al doctor Carlos González Vargas y como Secretario al doctor Fernando Pabón Santander (Acta Nº 1, folios 141 a 143 del Cuaderno Principal 1).

7. En audiencia celebrada el 20 de septiembre de 2010, el Tribunal admitió la solicitud de convocatoria o demanda arbitral presentada por la parte convocante.

8. La convocada fue notificada del auto admisorio de la demanda mediante aviso de notificación radicado en su domicilio el 13 de octubre de 2010.

9. El 4 de noviembre de 2010, la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ E.S.P., por conducto de su apoderado especial, contestó la solicitud de convocatoria, se pronunció sobre las pretensiones y los hechos de la misma y pidió pruebas en abono de su posición. En la misma oportunidad, la convocada presentó demanda de reconvención contra la convocante.

10. Mediante auto de 13 de noviembre de 2010, el Tribunal admitió la demanda de reconvención presentada por la convocada y dispuso dar traslado de la misma, en los términos de ley.

11. El 2 de diciembre de 2010, la parte convocante presentó escrito de contestación de la demanda de reconvención.

12. El 6 de diciembre de 2010, se puso a disposición de la parte convocante, por el término legal de tres (3) días y para los efectos del artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, el escrito de contestación de demanda en el que la convocada propuso excepciones de mérito. De igual modo, en la misma oportunidad y para los mismos efectos se puso a disposición de la convocada el escrito de contestación de la demanda de reconvención en el que la convocante propuso excepciones de mérito.

13. El 10 de diciembre de 2010, esto es dentro del término de traslado al que se refiere el punto anterior, la parte convocante presentó escrito atinente a las excepciones propuestas por la convocada.

14. El 10 de diciembre de 2010, la convocada presentó escrito de reforma de la demanda de reconvención.

15. Posteriormente, en consideración al escrito presentado por la convocada el 24 de enero de 2011 y a la manifestación hecha por su apoderado en la audiencia celebrada el 8 de febrero de 2011, el Tribunal aceptó el desistimiento de la demanda de reconvención expresado por el apoderado de la convocada, motivo por el cual en el presente laudo no se hará referencia a la demanda de reconvención que fue presentada y luego desistida por la convocada.

16. El 28 de febrero de 2011, se llevó a cabo la audiencia de conciliación, sin que las partes hubieran llegado a arreglo conciliatorio alguno.

17. En la misma audiencia, el Tribunal señaló el monto correspondiente a los gastos y honorarios del Tribunal. Oportunamente, esto es, dentro del término previsto en el inciso primero del artículo 22 del decreto 2279 de 1989, ambas partes consignaron, a órdenes del Árbitro Presidente y en la proporción correspondiente a cada una de ellas, las sumas de dinero fijadas por concepto de honorarios del Tribunal, del secretario, de gastos de funcionamiento, protocolización y otros.

18. El 25 de marzo de 2011, se celebró la primera audiencia de trámite, en la cual el Tribunal decidió sobre su propia competencia y decretó las pruebas del proceso.

II. SÍNTESIS DE LAS CUESTIONES OBJETO DE CONTROVERSIA

A. Hechos en que se fundamenta la demanda

Los hechos que invoca la convocante en su demanda se sintetizan a continuación:

1. La EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ - ESP abrió la Invitación Pública Nº ICSM-533-2006, cuyo objeto era el “DISEÑO Y CONSTRUCCIÓN DEL INTERCEPTOR RÍO BOGOTÁ FUCHA-TUNJUELO Y OBRAS COMPLEMENTARIAS DE CONEXIÓN ENTRE EL PONDAJE DE AMORTIGUACIÓN LOCALIZADO CERCA DE LA DESEMBOCADURA DEL RÍO FUCHA AL RÍO BOGOTÁ Y LA FUTURA ESTACIÓN ELEVADORA DEL TUNJUELO, PARA TRANSPORTAR LAS AGUAS RESIDUALES DE LA CUENCA DEL RÍO FUCHA Y LOS CAUDALES EN RUTA DE LAS SUBCUENCAS FONTIBÓN Y TINTAL, A PRECIO GLOBAL CON FÓRMULA DE AJUSTE”.

2. Con base en las CONDICIONES Y TÉRMINOS de la Invitación Pública en mención, las convocantes presentaron propuesta para atender la referida Invitación Pública formulada por la EAAB, y resultaron favorecidas con la adjudicación, por lo cual con fecha 21 de diciembre de 2006 la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ - ESP celebró el Contrato de Obra Nº 1-01-25500-707-2006 con el CONSORCIO IFT, integrado por CONCONCRETO S.A., SOLETANCHE BACHY CIMAS S.A. y CREUSEMENT ET SOUTÈNEMENT MÈCANISÉ BESSAC SUCURSAL COLOMBIA.

3. El Acta de Iniciación del Contrato en mención se suscribió el 26 de febrero de 2007 y en la misma se previó un plazo de ejecución de treinta y tres (33) meses, que terminaría el 25 de noviembre del año 2009 y el valor del contrato se estableció en la suma de $ 157.782.847.652. El plazo y el valor del contrato fueron objeto de modificaciones, a saber:

• Mediante documento suscrito el 29 de diciembre de 2008 se prorrogó el plazo del Contrato hasta el 10 de diciembre de 2009 y se adicionó su valor en la suma de $ 1.461.868.963, para un valor total de $ 159.244.716.615, de conformidad con el Anexo Nº 1 del documento de prórroga.

• Por medio de documento suscrito el 9 de diciembre de 2009, se prorrogó el plazo del Contrato hasta el 30 de enero del año 2010.

4. El 1º de febrero de 2010 se suscribió entre el Director de Obra por parte del CONSORCIO IFT y el Director de Interventoría por parte del Consorcio Gómez Cajiao - Silva Carreño, INTERVENTOR del Contrato en mención, el ACTA DE TERMINACIÓN DE OBRA, mediante la cual se dejó constancia sobre la terminación de la obra dentro del plazo contractual.

5. El 7 de mayo del año 2010 se suscribió entre el Director de Obra por parte del CONSORCIO IFT y el Director de Interventoría por parte del Consorcio Gómez Cajiao - Silva Carreño, INTERVENTOR del Contrato en mención, el ACTA DE ENTREGA Y RECIBO FINAL de la obra objeto del citado Contrato.

6. Durante la ejecución del Contrato en mención, las convocantes adelantaron los trámites ante el Ministerio de Ambiente, Vivienda y Desarrollo Territorial de “solicitud de beneficios tributarios para la construcción del Interceptor Río Bogotá tramo Fucha - Tunjuelo” a que se refieren las Certificaciones que se indican en los hechos de la demanda.

7. Mediante Comunicación 2551001-2010-564 del 25 de mayo de 2010 el Gerente Corporativo del Sistema Maestro de la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ - ESP, remitió al Representante Legal del CONSORCIO IFT el pronunciamiento emitido por la Oficina de Asesoría Legal de la EAAB mediante memorando 15200-2009-4981 de fecha 08 de Septiembre de 2009 dirigido a la Dirección de la Red Troncal Alcantarillado, y le informó que “(...) el Consorcio IFT deberá compensar al Acueducto de Bogotá el valor de los beneficios tributarios obtenidos por la exención del IVA, otorgados por el Ministerio de Ambiente, Vivienda y Desarrollo Territorial, sobre los equipos y elementos destinados a la construcción, instalación y montaje del sistema interceptor Río Bogotá Fucha - Tunjuelo, en virtud de la aplicación del artículo 424-5 del Estatuto Tributario (...)”.

8. Luego de varias comunicaciones cruzadas entre las partes, el día 29 de junio de 2010 la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ y el CONSORCIO IFT a través de sus representantes y en aplicación de lo estipulado en la cláusula trigésima del Contrato en mención, sostuvieron una reunión durante la cual trataron de solucionar las discrepancias surgidas entre ellas, específicamente en lo relativo a la devolución o compensación del IVA que pretendía la EAAB.

9. Posteriormente, luego de varias reuniones y comunicaciones, las partes dieron por concluida la etapa de arreglo directo, sin haber logrado acuerdo respecto de las diferencias relativas al IVA.

10. El 30 de julio de 2010 la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ y el CONSORCIO IFT suscribieron el “ACTA DE LIQUIDACIÓN CONTRATO DE OBRA 1-01-25500-707-2006”.

B. Las pretensiones de la demanda principal

De conformidad con la demanda, la convocante solicita que se hagan las siguientes declaraciones y condenas, que el Tribunal transcribe textualmente para facilitar las referencias que se harán en las consideraciones:

1. Que el Tribunal declare que en el Contrato de Obra Nº 1-01-25500-707-2006, celebrado entre la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ - ESP y el CONSORCIO IFT, integrado por CONCONCRETO S.A., SOLETANCHE BACHY CIMAS S.A. y CREUSEMENT ET SOUTÈNEMENT MÈCANISÉ BESSAC,SUCURSAL COLOMBIA, cuyo objeto era el “DISEÑO Y CONSTRUCCIÓN DEL INTERCEPTOR RÍO BOGOTÁ FUCHA-TUNJUELO Y OBRAS COMPLEMENTARIAS DE CONEXIÓN ENTRE EL PONDAJE DE AMORTIGUACIÓN LOCALIZADO CERCA DE LA DESEMBOCADURA DEL RÍO FUCHA AL RÍO BOGOTÁ Y LA FUTURA ESTACIÓN ELEVADORA DEL TUNJUELO, PARA TRANSPORTAR LAS AGUAS RESIDUALES DE LA CUENCA DEL RÍO FUCHA Y LOS CAUDALES EN RUTA DE LAS SUBCUENCAS FONTIBÓN Y TINTAL, A PRECIO GLOBAL CON FÓRMULA DE AJUSTE”, la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ - ESP le trasladó enteramente el riesgo tributario al CONSORCIO IFT. 

2. Que en consecuencia, se condene a la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ - ESP a reintegrar a favor del CONSORCIO IFT la suma de SEIS MIL CUATROCIENTOS NOVENTA Y OCHO MILLONES QUINIENTOS SETENTA Y OCHO MIL QUINIENTOS OCHENTA Y SIETE PESOS ($ 6.498.578.587.oo), que descontó la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ - ESP en la liquidación del Contrato de Obra Nº 1-01-25500-707-2006, al CONSORCIO IFT por concepto de los que denomina la Empresa beneficios tributarios obtenidos por la exención del IVA otorgada por el Ministerio de Ambiente, Vivienda y Desarrollo Territorial”, con fundamento en las consideraciones expuestas en esta Convocatoria y las que se realicen en el curso del Proceso.  

3. La condena a que se refiere la anterior declaración se decretará con sus intereses, reajustes, correcciones y actualizaciones que permita la ley desde el momento en que se debió producir el pago a favor del CONSORCIO IFT por concepto de la liquidación del Contrato de Obra Nº 1-01-25500-707-2006 celebrado entre la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ - ESP y el CONSORCIO IFT y, si hubiere lugar a intereses, de cualquier clase, ellos se decretarán a la más alta tasa legalmente procedente.  

4. Que se condene en costas y agencias en derecho a la Empresa convocada.  

C. La contestación de la demanda

El 4 de noviembre de 2010, la convocada contestó la demanda, se pronunció sobre los hechos de la misma, se opuso a todas las pretensiones y propuso las excepciones que el apoderado denominó:

1. Inexistencia del derecho del demandante a reclamar la suma de dinero contenida en la pretensión segunda, porque la Empresa de Acueducto no le trasladó riesgo tributario alguno.

2. Pago total de la suma reclamada en la pretensión segunda y/o acuerdo para la devolución de esos dineros a favor del contratista, a cambio de la constitución de una garantía bancaria.

III. DESARROLLO DEL TRÁMITE ARBITRAL

A. Pruebas

Mediante providencia de 25 de marzo de 2011, el Tribunal decretó las pruebas del proceso, las cuales se practicaron como se reseña a continuación.

1. El 4 de abril de 2011, se recibieron los testimonios de Julio Alirio Torres Ortiz, Carlos Alberto Acero Arango, Ricardo Rodríguez Garavito, Wilson Rocha Bohórquez, Marco Antonio Gómez Albornoz y Sandra Margarita Rodríguez Rincón. En la misma fecha se aceptaron los desistimientos de los testimonios de Catherine Spencer y de Fernando Gómez.

2. Se recibieron las respuestas a los oficios librados por el Tribunal, documentos que se incorporaron al expediente.

3. El 31 de mayo de 2011, se aceptó el desistimiento del testimonio de José Félix Daza. En la misma fecha, teniendo en cuenta que todas las pruebas decretadas en el trámite arbitral se encontraban practicadas y que a la fecha ninguna estaba pendiente de decreto o práctica, se declaró concluido el período probatorio y se citó a las partes a audiencia de alegaciones finales.

B. Alegaciones finales

Una vez concluido el período probatorio y practicadas todas las pruebas solicitadas por las partes y decretadas por el Tribunal, el 22 de junio de 2011 se llevó a cabo la audiencia en la que las partes presentaron sus alegaciones finales y entregaron los correspondientes resúmenes escritos que obran en los autos. El 8 de julio de 2011, esto es dentro del plazo conferido por el Tribunal, el señor Agente del Ministerio Público presentó su concepto final, que también se incorporó al expediente.

IV. PRESUPUESTOS PROCESALES

De lo expuesto en precedencia, resulta claro que la relación procesal se constituyó en regular forma y se corrobora que las partes que han concurrido a este proceso, son legalmente capaces, con facultad y posibilidad legal para transigir, estuvieron representadas en este trámite arbitral por abogados inscritos, amén que la demanda cumple con las exigencias legales, de suerte que los presupuestos procesales de competencia del juez, capacidad para ser parte y su debida representación, así como la demanda en forma, están satisfechos, lo que permite al Tribunal proferir una decisión de fondo.

En este orden de ideas, resultando que la relación procesal existente en el presente caso se ha configurado en regular forma y que en su desarrollo no se incurrió en defecto alguno que, en cuanto tenga virtualidad legal para invalidar lo actuado y no aparezca saneado, imponga darle aplicación al artículo 145 del Código de Procedimiento Civil, es de rigor decidir sobre el mérito de la controversia sometida a arbitraje por las partes y en orden a hacerlo son pertinentes las siguientes consideraciones.

CAPÍTULO SEGUNDO: CONSIDERACIONES DEL TRIBUNAL

Para abordar el problema jurídico de fondo que suscita la controversia incoada por el Consorcio IFT se hace menester, en primera medida, estudiar la clase de contrato celebrado entre los extremos de la litis, que sin duda es un “contrato de obra”.

I. EL CONTRATO DE OBRA

Delimitado el tipo contractual, importa analizar el numeral 1º del Artículo 32 de la Ley de Contratación Pública o ley 80 de 1993, que sobre el particular prescribe:

“... 1º Contrato de Obra: Son contratos de obra los que celebren las entidades estatales para la construcción, mantenimiento, instalación y, en general, para la realización de cualquier otro trabajo material sobre bienes inmuebles, cualquiera que sea la modalidad de ejecución y pago.  

En los contratos de obra que hayan sido celebrados como resultado de un proceso de licitación o concurso públicos, la interventoría deberá ser contratada con una persona independiente de la entidad contratante y del contratista, quien responderá por los hechos y omisiones que le fueren imputables en los términos previstos en el artículo 53 del presente estatuto.  

...”. 

Partiendo de la anterior definición normativa, necesariamente deben resaltarse dos aspectos trascendentales: primero, que el contrato de obra es aquel que se dispone para la ejecución de trabajos materiales sobre bienes inmuebles, pero no cualquier tipo de trabajo material, sino aquellos que impliquen una verdadera intervención técnica al bien, como a manera de ejemplo se enlista dentro de la norma antes transcrita, la “construcción, mantenimiento, instalación”; y segundo, que el contrato de obra puede tener diferentes formas de ejecución y diferentes formas de pago.

Sobre el segundo punto de la definición legal, el contrato de obra se clasifica, tal y como lo ha hecho la doctrina, en varias modalidades: contrato de obra a precios unitarios, contrato de obra a precio global, contrato de obra de administración delegada, contrato de obra con reembolso de gastos y contrato de concesión de obra pública(1). Ahora bien, teniendo en cuenta el tema bajo examen, aquí solo se hará referencia al contrato de obra pública en su modalidad de precio global.

El Contrato de Obra a precio global

Esta modalidad de contratación de obra pública había sido definida en forma similar en los otrora vigentes estatutos de contratación pública, concretamente en los artículos 77 del decreto 150 de 1976 y 88 del decreto 222 de 1983:

“Los contratos a precio global son aquellos en los que el contratista, a cambio de las prestaciones a que se compromete, obtiene como remuneración una suma global fija en la cual están incluidos sus honorarios, y es el único responsable de la vinculación de personal de la elaboración de subcontratos y de la obtención de materiales, todo lo cual realiza en su propio nombre y por su cuenta y riesgo, sin que el dueño de la obra adquiera responsabilidad alguna por dichos actos”.  

Dos características se imponen, por un lado, que en esta modalidad contractual se pacta una única suma como remuneración por todas las labores a que se obliga el contratista; y segundo, que el contratista asume, con ocasión de la suma convenida, todos los riesgos que se deriven de la gestión contractual.

De conformidad con lo anterior, es importante tener en cuenta que, tal y como lo resalta PEDRO JOSÉ BAUTISTA MÖLLER en su obra el “Contrato de Obra Pública, Arquetipo del Contrato Administrativo”, “la modalidad de precio global no significa que el pago se efectúe en un instalamento; no. Es posible acordar una suma como anticipo, y varios pagos durante la ejecución y, finalmente, uno a la culminación del trabajo, por ejemplo, y por esa razón no podrá decirse que el pacto no fue global, pues lo global es el precio convenido por una especifica obra, valor que no sufre alteración si resultan mayores o menores las cantidades que se hubieren estimado(2) (Subraya fuera del texto).

Teniendo en cuenta que con este tipo de contratos, por un lado el contratista se obliga a realizar la obra encomendada, y por el otro, la entidad contratante se obliga a pagar una suma de dinero global por la obra, es lógico que el contratista asuma todos aquellos riesgos de ejecución de la obra que en principio le correspondían al contratante que no quiso desarrollarla, sea por el motivo que fuere. Al respecto, ÁLVARO B. ESCOBAR HENRÍQUEZ en su libro “El contrato estatal de obra: descripción cláusulas comentarios y críticas”, ha expresado:

En síntesis, al convenirse esta forma de pago, el contratista asume la responsabilidad de ejecutar la obra, tal y como aparece en los estudios y diseños que sirvieron de base al acuerdo de voluntades. La entidad contratante, por su parte, se compromete a pagar el precio global acordado y a responder por la exactitud de los estudios que sirvieron de base para que el contratista formulara su propuesta y celebrara el contrato”.

Pero, ¿qué tipos de riesgos se trasladan al contratista, quien decide llevar a cabo la obra por una suma global? Sobre este punto interesa resaltar la política pública plasmada en el documento CONPES 3107 de abril de 2001 por la cual, se identifican los principales riesgos en los esquemas de participación privada y/o vinculación de capital privado en el desarrollo de proyectos de infraestructura, tales como: el riesgo comercial, el riesgo de construcción, riesgo de operación, riesgos financieros, riesgo cambiario, riesgos regulatorios, riesgo de fuerza mayor, riesgo de adquisición de predios, riesgo ambiental, riesgo soberano o político, y tal vez el que más interesa a la presente controversia, el riesgo tributario.

Una vez identificados los principales riesgos en los esquemas de participación privada y de vinculación de capital privado en el desarrollo de proyectos de infraestructura “se plantea una política de distribución de los mismos fundamentada en unos principios”:

i) Contar con información confiable para reducir la percepción de los riesgos;

ii) Identificar y asignar de forma clara los riesgos a las partes en los contratos;

iii) Asignar los riesgos de manera que se minimice el costo de su mitigación; y

iv) Asignar cada riesgo a la parte que mejor lo pueda controlar”(3).

De lo expuesto fluye que el contratista que presta su voluntad para llevar a cabo un proyecto de infraestructura, bajo la modalidad de un contrato de obra a precio global, acepta todos los riesgos anteriormente citados pues es él quien al tener el dominio de la obra, puede controlarlos y minimizar sus costos, siempre que cuente con la información confiable para reducir la percepción de los mismos.

Importa también resaltar que bajo el esquema antes planteado, al ser el contratista quien soporta la carga de controlar los riesgos a su cargo, es él quien padecerá las consecuencias desfavorables de su acaecimiento o las ventajas que reporte su buena gestión tendiente a controlarlos y mitigarlos; pues no sería ajustado a derecho asignar una carga a una parte y a la vez despojarla de los beneficios que ella reportaría por una buena gestión de la misma, pues en efecto, de conformidad con el Diccionario de la Real Academia de la Lengua, “riesgo”, en sentido amplio, “es la contingencia o proximidad de un daño, que puede suceder o no suceder, que puede ser previsto o imprevisto” y en este sentido, el que suceda o no puede reportar un perjuicio o un beneficio a quien lo soporta(4) (Subraya fuera del texto).

II. EL CASO CONCRETO

Bajo el esquema antes planteado, se observa que el contrato de obra Nº 1-01-25500-707-2066 celebrado el 21 de diciembre de 2006 entre el Consorcio IFT compuesto por las empresas CONCONCRETO S.A., SOLETANCHE BACHY CIMAS S.A. y CREUSEMENT ET SOUTÈNEMENT MÉCANISÉ BESSAC, SUCURSAL COLOMBIA; y la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ, es un contrato de obra revestido de todas las características antes descritas, no solo porque así lo dispusieron claramente las partes en su diáfano tenor, sino porque además, así quedó plenamente acreditado con las pruebas que obran en el expediente.

Dado lo anterior, este tribunal considera pertinente hacer unas precisiones importantes en cuanto a las intervenciones de los apoderados en esta litis, que redundarán en la resolución de la controversia aquí estudiada.

A. En cuanto a la etapa precontractual

Sobre el particular, la convocada propone que hubo una violación al deber de información que debía honrarse en la etapa precontractual por parte del Consorcio IFT, dado que este no advirtió a su co-contratante sobre la exención de IVA que posiblemente podía lograrse.

Como bien lo advierte la vista fiscal, el deber de información supone un deber correlativo de informarse, el cual reposaba en cabeza de la administración. Por lo tanto, admitir que el consorcio es el responsable de que el contingente de exención de IVA no se hubiera contemplado como un alea específico dentro del contrato, es avalar un comportamiento descuidado de la Administración, pues fue esta la que dispuso la forma contractual por la cual se llevarían a cabo las obras y en especial, el clausulado por el cual se regiría la relación entre los extremos del acto jurídico.

Además de lo anterior, es preciso advertir que el deber de información que correspondía al contratista en la etapa precontractual, se ve rodeado de matices, entre otros, por la forma dispuesta por parte de la empresa de Acueducto para la presentación de la oferta, pues por la forma como se desarrolló la contratación, y en especial, el hecho de que el contratista solo tenía un formulario dispuesto por la administración para presentar su oferta, cual fue el formulario Nº 8, no aseguraba un actuar distinto frente a la información de la contingente exención del IVA; al respecto conviene citar el testimonio del Sr. Julio Alirio Torres Ortiz, así:

“... Dr. Parra: No, es que lo dije, en la oferta, por qué usted en la oferta, sabiendo que había derecho a esas exenciones del IVA, por qué no las plasmó en la oferta que le hizo al acueducto?  

Sr. Torres: No, están plasmadas, dentro de mis precios están plasmadas, claro doctor, están plasmadas, sí señor, si usted me dice que yo tenía que pagar por ejemplo el timbre, claro, dentro de mis números está pagar el timbre, si usted me dice que yo tenía que pagar el ICA, si dentro de mis números está pagar el ICA, si yo tenía que pagar el IVA por algunas cosas porque sabía la ley... también está plasmado, igual sí señor.  

Dr. Herrera: En forma expresa?  

Sr. Torres: no porque yo tenía que dar un valor global, solo tenía que dar un valor global y cómo me lo debían pagar mensualmente, eso es, porque nunca hubo una discriminación, nunca, yo si lo tengo dentro de mis documentos...  

... Dr. Parra: lo señaló expresamente?  

Sr. Torres: que no, vuelvo y repito doctor, no, porque no me lo pedían doctor, quiero agregar a esta respuesta, si me lo hubieran pedido y me dice el Acueducto mire señor en el formulario 24 por favor ponga la exención del IVA, yo lo hubiera tenido que poner, pero es que el Acueducto no lo pide, si me explico?...”.  

Como bien lo resalta la convocante, un error de la administración o el desconocimiento de la ley, no exime de responsabilidad, menos a la entidad pública que en el contexto de la contratación debía conocer de tales exenciones de IVA, a fortiori si no era la primera vez que realizaba este tipo de contratos de saneamiento ambiental, tal y como quedó demostrado en el proceso. En este orden de ideas, no puede trasladarse la carga de información al contratista en cuanto a la exención del IVA, cuando existía un deber correlativo de la administración, primero de conocer la ley y segundo de prever que la exención del IVA para el caso concreto se podía dar, máxime cuando no era la primera vez que dicha entidad realizaba proyectos de saneamiento ambiental.

Aun si en gracia de discusión se admitiera un comportamiento injustificado de la convocante al no informar expresamente sobre la contingencia de exención de IVA, el Acueducto no puede alegar su propia culpa a su favor para argumentar que olvidó consignar en el contrato, que ella misma dispuso, a quién le pertenecía tal exención de IVA, pues tal actuar rayaría en un hecho antijurídico de la administración dado que la misma debía conocer dicha alea por experiencias pasadas con este tipo de contratos de saneamiento ambiental.

B. Las estipulaciones del contrato

Sea lo primero indicar que para este Tribunal es claro que al pactar las partes la modalidad de precio global y no preverse en ninguna estipulación cuál sería la suerte del alea de exención del IVA, el Acueducto actuó en contravía del principio de planeación consagrado en nuestro ordenamiento jurídico y cuyo fundamento es el principio de legalidad, máxime cuando ya tenía conocimiento, por experiencias anteriores, de la existencia de estas contingencias en proyectos de saneamiento ambiental.

Ciertamente el principio de planeación ha sido aceptado por el Consejo de Estado. En sentencia del 30 de octubre de 2008(5) expresó:

“... principio de Planeación según el cual, los contratos no deben ser fruto de improvisación, sino corresponder a necesidades reales de la comunidad y de la función administrativa, con sujeción a los planes, programas, proyectos, pliegos o términos de condiciones diseñados coherentemente, disponibilidades presupuestales, y estudios de conveniencia del objeto a contratar” (subraya fuera del texto). 

Algunos testimonios demuestran que la entidad tenía conocimiento de ciertas exenciones de IVA y sin embargo no previó su aplicación para este contrato del caso bajo examen. Así, en la declaración de Sandra Margarita Rodríguez Rincón, Jefe de División de Obras Civiles de la División Red Troncal del Acueducto de Bogotá, se aprecia.

“... Dr. Parra: cuando conoce usted algunos antecedentes que se habían presentado a la EAAB cuando el contratista encuentra esas exenciones de IVA las halla, qué procedimiento hay: se modifica el contrato, a quién benefician esas exenciones del IVA al contratista, a la EAAB, qué arreglos se hacen en torno a esas exenciones del IVA, existen o no en la EAAB?  

Testigo Sandra Margarita Rodríguez: “Básicamente sí tengo conocimiento de varias exenciones que se han tramitado una vez se suscriben los contratos y posteriormente se inicia con el trámite de la excepciones del IVA, están varios de los químicos que se trabajan para la Petra Salitre, con el ingeniero Carlos Acero... digamos que consultamos todo el tema al interior de la empresa y adicionalmente también todos los equipos que son los equipos para mediciones que maneja el área de hidrología, también hacen esas exenciones y de hecho traje unos contratos... Entonces lo puedo dejar como aporte documental al proceso que es el contrato 779/06 y así como este, este otro documento analizando la historia del Acueducto de Bogotá, hay un contrato de 1999 que en este momento no les puedo aportar los documentos porque están en autenticación...

Dr. González: los contratos que usted ha mencionado ahora a manera de ilustración del Tribunal, fueron contratos suscritos a precio global?  

Testigo Sandra Margarita Rodríguez: no, estos creo que son precios unitarios, permítame un momento no tengo aquí la lista, son precios unitarios, justamente una de las diferencias que hubo para iniciar con el proceso de definir cuántos recursos eran los que realmente se iban a descontar por exención de IVA fue esa, porque uno de los conceptos de asesoría legal manifestaban que el valor debería liquidarse era contra los precios unitarios y verdaderas cantidades...

Dr. Herrera: en esos nuevos contratos se ha hecho alguna previsión en el presupuesto en relación con la exención del IVA?  

Sra. Rodríguez: en el del Tunjuelo Bajo estamos idénticos a este, idénticos también a muchos de los que se aportan hoy como prueba, que es que en ningún lado se establece claramente que esos trámites se deben adelantar, simplemente se sienta durante la ejecución del contrato con el contratista y se les informa: mire esa plata hay que reintegrarla y hasta la fecha todos esos procesos han sido exitosos. En el Tunjuelo Bajo esta exactamente idéntico prácticamente al IFT y ya en el Tunjuelo Canoas con todo lo que nos generó este tema del IFT porque realmente fue con el que iniciamos toda la discusión, entonces en ese sí ya se estipuló en el contrato que se debían adelantar esos trámites de exención y que cuando los obtuvieran tendrán que devolvérselos al acueducto de Bogotá, pero en ese que ya fue posterior a la controversia que hoy está planteada sobre la mesa”.  

Las anteriores precisiones esclarecen que al menos en otros contratos el Acueducto conocía de las exenciones de IVA pero en el contrato sub examine nunca previó una cláusula que estipulara a quién correspondía esta alea. Por tanto, importa resaltar que, tal y como lo expresa la declarante, sobre el particular se tenía conocimiento desde 1999 y solo a partir de la presente controversia es que la entidad estatal empieza a incluir este tipo de cláusulas en sus contratos, lo cual no puede ser excusa para justificar un inadecuado proceder de la convocada.

Ciertamente, el principio pacta sunt servanda, invocado tanto por la convocante como por el Ministerio Público, y plenamente desarrollado por la doctrina, impone el deber de honrar los acuerdos de conformidad con las estipulaciones contractuales, pues lo pactado es ley para las partes; admitir que se descuenten de la liquidación del contratista los valores de las exenciones logradas por este, por su propia iniciativa y exclusiva gestión, equivaldría a desacatar la voluntad plasmada en el contrato firmado entre la partes y avalar infundadamente la negligencia de la administración, que además, no puede ir en contra de sus actos propios que fijaron la hoja de ruta al contratista. De tal manera que no es admisible colegir que como en el contrato firmado en precedencia y que desarrollaba el proyecto del Río Bogotá, no se habían descontado las exenciones de IVA allí logradas, tampoco en el contrato bajo estudio se iban a descontar. Consideraciones estas que el Tribunal ampliará en capítulo posterior.

III. PRECEDENTES Y SITUACIONES CONCOMITANTES A LA CONTRATACIÓN

El apoderado de la parte convocante en la demanda presentada ante este Tribunal trae a colación que la Empresa de Acueducto y Alcantarillado de Bogotá EAAB ESP celebró el contrato Nº CON1-01-7100-125-2000, cuyo objeto era el Diseño y construcción del Interceptor Río Bogotá del Río Fucha con base en los términos estipulados en la Convocatoria Pública Nº CT-245-1999, con dos de las empresas que hoy integran el Consorcio IFT, parte demandante en el presente proceso. Y en relación con dicho proceso contractual da a conocer que también fue objeto del beneficio tributario regulado por la ley 223 de 1995 (Art 424-5, numeral 4 Estatuto Tributario) con base en sendos pronunciamientos del Ministerio de Medio Ambiente por cuanto el desarrollo del respectivo contrato implicaba la adquisición de “equipos y elementos nacionales e importados que se destinen a la construcción, instalación, montaje y operación de sistemas de control y monitoreo, necesarios para el cumplimiento de las disposiciones, regulaciones y estándares ambientales vigentes” (Subrayas fuera de texto).

Por otra parte igualmente el libelo de demanda menciona con respecto a otro proceso contractual de la EAAB S.A. E.S.P. originado en la Invitación Pública Nº ICSM-0731-2009 cuyo objeto era “EL DISEÑO, CONSTRUCCIÓN Y PUESTA EN OPERACIÓN DE UN TÚNEL, BAJO LA MODALIDAD LLAVE EN MANO, PARA EL SISTEMA DE ALCANTARILLADO TRONCAL TUNJUELO-CANOAS-RÍO BOGOTÁ”, que en la misma se estableció expresamente que “EL PRESUPUESTO OFICIAL CONSIDERÓ LA EXENCIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS (IVA), VIGENTE DEL 16 %, SOBRE LOS EQUIPOS E INSUMOS QUE DE ACUERDO CON LA RESOLUCIÓN Nº 0978 DE JUNIO 4 DE 2007 PUEDEN TENER EXENCIÓN DE DICHO IMPUESTO DEBIDO A QUE EL PROYECTO CONTRIBUYE CON EL SANEAMINETO DEL RÍO BOGOTÁ Y EL MEJORAMIENTO DEL MEDIO AMBIENTE”. En adición en los Datos de la Invitación se identifican los bienes excluidos de IVA, entre ellos una “Máquina tuneladora requerida para la excavación del túnel (...)” Y los Términos y Condiciones de la citada Invitación Pública al referirse al beneficio tributario en cuestión dicen:

“DÉCIMA SEXTA. IMPUESTOS: EL CONTRATISTA pagará todos los impuestos, entre ellos el de guerra, tasas y similares que se deriven de la ejecución del contrato de conformidad con la ley colombiana.  

PARÁGRAFO PRIMERO: Según la Resolución Nº 0978 de junio 4 de 2007 del Ministerio de Ambiente, Vivienda y Desarrollo Territorial, los proyectos que contribuyan a la recuperación de los ríos o el saneamiento básico para lograr el mejoramiento del medio ambiente pueden solicitar la exención del impuesto sobre las ventas correspondiente; en consecuencia, el CONTRATISTA deberá presentar ante el Ministerio los formularios que se presenten en la resolución mencionada anteriormente, con la justificación respectiva sobre el beneficio y alcance del proyecto. EL ACUEDUCTO DE BOGOTÁ prestará el apoyo que se requiera para lograr dicha exención, siendo de total responsabilidad del CONTRATISTA adelantar los trámites respectivos y la gestión ante el Ministerio.  

PARÁGRAFO SEGUNDO: La EMPRESA DE ACUEDUCTO no reconocerá suma alguna en caso que, por su negligencia, el CONTRATISTA no logre la exención del IVA” (Subrayas fuera de texto).

Los documentos citados por el representante judicial de la convocante fueron aportados oportunamente al proceso, y se hallan comprendidos en el capítulo de pruebas documentales decretadas por el Tribunal, y no fueron además objetados ni tachados por la parte convocada.

Con base en las anteriores consideraciones la parte convocante busca demostrar que EL ACUEDUCTO DE BOGOTÁ no puede desligarse de su propio comportamiento frente a situaciones semejantes o prácticamente iguales en las cuales reconoció no solo la existencia del beneficio tributario mencionado sino que del mismo era acreedor EL CONTRATISTA, no debiendo incorporarse el impuesto sobre las ventas —IVA— en el presupuesto oficial del respectivo proyecto. Todo ello teniendo en cuenta los lineamientos de la llamada teoría de “LOS ACTOS PROPIOS”.

Al respecto el Tribunal se permite formular algunas precisiones. La jurisprudencia y la doctrina han estudiado con detenimiento esta teoría en múltiples pronunciamientos, algunos de los cuales son de interés en el presente trámite arbitral.

La Corte Constitucional en sentencia T-295 de 1999, en relación a la teoría de los actos propios, se pronunció de la siguiente manera:

“Un tema jurídico que tiene como sustento el principio de la buena fe es el del respeto al acto propio, en virtud del cual, las actuaciones de los particulares y de las autoridades públicas deberán ceñirse a los postulados de la buena fe (art. 83 C.N.). Principio constitucional, que sanciona entonces, como inadmisible toda pretensión lícita, pero objetivamente contradictoria, con respecto al propio comportamiento efectuado por el sujeto”.  

“La teoría del respeto del acto propio, tiene origen en el brocardo “Venire contra pactum proprium nellí conceditur” y, su fundamento radica en la confianza despertada en otro sujeto de buena fe, en razón de una primera conducta realizada. Esta buena fe quedaría vulnerada, si fuese admisible aceptar y dar curso a una pretensión posterior y contradictoria”.  

“El tratadista y Magistrado del Tribunal Constitucional Español Luis Díaz Picazo enseña que la prohibición no impone la obligación de no hacer sino, más bien, impone un deber de no poder hacer; por ello es que se dice “no se puede ir contra los actos propios”.  

“Se trata de una limitación del ejercicio de derechos que, en otras circunstancias podrían ser ejercidos lícitamente; en cambio, en las circunstancias concretas del caso, dichos derechos no pueden ejercerse por ser contradictorias respecto de una anterior conducta, esto es lo que el ordenamiento jurídico no puede tolerar, porque el ejercicio contradictorio del derecho se traduce en una extralimitación del propio derecho” (Subrayas fuera del texto original).

Agrega la misma sentencia de la Corte Constitucional, que para que pueda ser aplicada la doctrina del acto propio se requiere de la existencia de tres condiciones:

a. Una conducta jurídicamente anterior, relevante y eficaz  

Se debe entender como conducta, el acto o la serie de actos que revelan una determinada actitud de una persona, respecto de unos intereses vitales. Primera o anterior conducta que debe ser jurídicamente relevante, por lo tanto debe ser ejecutada dentro una relación jurídica; es decir, que repercuten en ella, suscite la confianza de un tercero o que revele una actitud, debiendo excluirse las conductas que no incidan o sean ajenas a dicha relación jurídica.  

La conducta vinculante o primera conducta, debe ser jurídicamente eficaz; es el comportamiento tenido dentro de una situación jurídica que afecta a una esfera de intereses y en donde el sujeto emisor de la conducta, como el que la percibe son los mismos. Pero además, hay una conducta posterior, temporalmente hablando, por lo tanto, el sujeto emite dos conductas: una primera o anterior y otra posterior, que es la contradictoria con aquella.  

b. El ejercicio de una facultad o de un derecho subjetivo por la misma persona o centros de interés que crea la situación litigiosa, debido a la contradicción —atentatorio de la buena fe— existente entre ambas conductas.  

La expresión pretensión contradictoria encierra distintos matices: por un lado, es la emisión de una nueva conducta o un nuevo acto, por otro lado, esta conducta importa ejercer una pretensión que en otro contexto es lícita, pero resulta inadmisible por ser contradictoria con la primera. Pretensión, que es aquella conducta realizada con posterioridad a otra anterior y que está dirigida a tener de otro sujeto un comportamiento determinado. Lo fundamental de la primera conducta es la confianza que suscita en los demás, en tanto que lo esencial de la pretensión contradictoria, es el objeto perseguido.  

c. La identidad del sujeto o centros de interés que se vinculan en ambas conductas. Es necesario entonces que las personas o centros de interés que intervienen en ambas conductas —como emisor o como receptor— sean los mismos. Esto es que tratándose de sujetos físicamente distintos, ha de imputarse a un mismo centro de interés el acto precedente y la pretensión ulterior” (Subrayas fuera del texto). 

En relación con la confianza, se pronunció la Sección Tercera del Consejo de Estado en sentencia del 13 de agosto de 1992, en los siguientes términos:

“Cuando las partes se suscitan confianza con la firma de acuerdos, documentos, actas, deben hacer homenaje a la misma. Ese es un MANDAMIENTO MORAL y un PRINCIPIO DEL DERECHO JUSTO. Por ello el profesor KARL LARENZ, enseña: 

El ordenamiento jurídico protege la confianza suscitada por el comportamiento de otro y no tiene mas remedio que protegerla, porque PODER CONFIAR, como hemos visto, es condición fundamental para una pacífica vida colectiva y una conducta de cooperación entre los hombres y, por tanto, de la paz jurídica. Quien defrauda la confianza que ha producido o aquella a la que ha dado ocasión a otro, especialmente a la otra parte en un negocio jurídico, contraviene una exigencia que el Derecho —con independencia de cualquier mandamiento moral— tiene que ponerse así mismo porque la desaparición de la confianza, pensada como un modo general de comportamiento, tiene que impedir y privar de seguridad el tráfico interindividual. Aquí entra en juego la idea de una seguridad garantizada por el Derecho, que en el Derecho positivo se concreta de diferente manera...’ (Derecho justo. Editorial Civitas, pág. 91)” (Subrayas fuera del texto).  

Agrega la misma sentencia del Consejo de Estado que:

“Transitando por esta vía se atenta contra los ACTOS PROPIOS. La buena fe, se enseña, implica un deber de comportamiento, ‘... que consiste en la necesidad de observar en el futuro la conducta que los actos anteriores hacían prever’”.  

También el laudo arbitral proferido el 30 de noviembre de 2004 por el Tribunal de Arbitramento convocado para dirimir las controversias entre Prodesic S.A. y Promociones San Alejo Limitada (en liquidación)(6), respecto a la teoría de los actos propios dispuso lo siguiente:

“A nadie es lícito hacer valer un derecho en contradicción con su anterior conducta, cuando esta conducta, interpretada objetivamente según la ley, las buenas costumbres o la buena fe, justifica la conclusión de que no se hará valer el derecho, o cuando el ejercicio posterior choque contra la ley, las buenas costumbres o la buena fe”.  

[...].  

“Objeto de interpretación no es la voluntad interna, haya sido manifestada o bien quede sin expresión, sino la declaración o el comportamiento, encuadrados en el marco de circunstancias que les confiere significado y valor. En verdad lo que cuenta no es tanto el tenor de las palabras o la materialidad del comportamiento, como la situación objetiva en la que aquellas vienen pronunciadas o suscritas y este es mantenido; aquel conjunto de circunstancias, podríamos decir, en el que declaración y comportamiento encuentran su natural emplazamiento y donde adoptan, según la estimación de la conciencia social, su típico significado y relieve. Así para aplicar este criterio a los contratos y a los negocios bilaterales en general, objeto de interpretación en estos negocios son las declaraciones intercambiadas y los comportamientos recíprocamente seguidos y manifiestos para las partes, encuadrados en las circunstancias que comprenden, tanto las negociaciones de que ha resultado la conclusión del negocio, como la manera en que posteriormente se ha observado el negocio celebrado. La interpretación fija el contenido y reconstruye el significado de declaraciones y comportamientos así enmarcados. Tal significado lo recaba, no solo y no tanto del tenor literal de las palabras tomadas, en sí, y en general, de los medios de expresión utilizados por las partes, sino también, y especialmente, del conjunto de las diferentes declaraciones o cláusulas, del fin práctico perseguido y del conjunto de circunstancias concomitantes”.  

[...].  

“No existe en el expediente prueba alguna que demuestre, antes de esa fecha, es decir, antes de casi dos años, la contrariedad o el rechazo de Prodesic a las enajenaciones realizadas por San Alejo. Dicho en otras palabras, es como si su silencio, actitud o comportamiento hubiese avalado las trasferencias de San Alejo, “A quien se comporta, intencionalmente o no, de modo tal que una persona razonable pueda suponer que un determinado estado de cosas existe y obra sobre la base de dicha deducción, le está cerrada la posibilidad de negarlo”.  

[...].  

A quien se comporta, intencionalmente o no, de modo tal que una persona razonable pueda suponer que un determinado estado de cosas existe y obra sobre la base de dicha deducción, le está cerrada la posibilidad de negarlo”.  

[...].  

“De igual manera, con la visión actual del contrato, entendido este como un instrumento de cooperación intersubjetiva, la buena fe ha venido a jugar papel preponderante en el objetivo de proteger las expectativas razonables de las partes, y sobre todo, la recíproca confianza existente entre ellas” (Subrayas fuera del texto).

El aparte citado, reitera la posición ya esbozada del Tribunal de Arbitramento de BAS vs. Dama en el que se le otorga efectos jurídicos y vinculantes al silencio como conducta jurídicamente relevante y eficaz, respecto de la cual, no se puede ejercer una conducta contradictoria posterior, cuando razonablemente podía inferirse determinada situación a partir del silencio. En palabras del Tribunal convocado para dirimir las controversias entre Prosedic y San Alejo “es como si su silencio, su actitud o comportamiento, hubiese avalado las trasferencias” razón por la que se configura una conducta jurídica relevante y eficaz que genera efectos que son objeto de protección del derecho.

La doctrina también se ha pronunciado respecto a la confianza y al deber de observar las expectativas suscitadas por el acto propio. Juan Carlos Rezzónico, en su obra titulada “Los principios fundamentales de los contratos” expuso lo siguiente:

“El principio de confianza se basa en un deber ético de no defraudar las expectativas suscitadas en otros. Obsérvese que hay un sujeto que ha tomado la iniciativa y son sus palabras o actos, privados o no, los que determinan ese elemento espiritual con valoración jurídica que es la confianza (...)”(7).

“Las expectativas deben ser legítimas y fundadas, lo que excluye tanto la confianza ingenua como la temeraria, aspecto que solo puede decirse en cada caso y que surgirá de un análisis de la entera relación, individual y del grupo, así como de las eventuales relaciones anteriores que pudieron unir las partes”.  

“El principio de confianza —al igual que el de la buena fe— cubre toda posibilidad contractual y, por tanto, no solo el tronco mismo del contrato, sino también el período anterior y el posterior. Se suscita confianza tanto en las pourparlers o conversaciones preliminares como en el acuerdo propiamente dicho, pero también en el período poscontractual, porque tanto en uno como en otro caso la frustración de la legítima esperanza suscitada tiene significado jurídico”.  

“Hay expectativa, en cuanto se ha suscitado en otro la creencia del acaecimiento de un evento; y hay legitimidad, porque dicha expectativa habrá de ser justificada y podrá analizarse posteriormente de manera global y objetiva, demostrando que el interesado ha tenido razonables motivos para fiarse de la apariencia creada por la otra parte”(8).

También el profesor JORGE CUBIDES CAMACHO se ha pronunciado en relación con este tema de orden contractual:

“Muchas veces las conductas o actos anteriores son opciones jurídicas o acuerdos adoptados con suficiente fuerza jurídica que proyectan sus efectos hacia delante de tal manera que la actuación contraria a ellos debe rechazarse, (...). En otras ocasiones no son ya esas posiciones de orden jurídico, sino la repetición de actitudes y decisiones de las partes, o de una parte con la aquiescencia de la otra, como la excusa reiteradamente aceptada en el cumplimiento de algún requisito convenido, el recibo de pagos periódicos con algún retraso sin aplicar la sanción por la mora o la opinión compartida sobre el alcance de alguna de las cláusulas contractuales (...). En este mismo sentido, esas actuaciones anteriores constituyen el criterio para interpretar y fijar el alcance de las prestaciones que aún faltan por cumplir dentro del contrato, porque han creado o han suscitado un entendimiento que se tornó vinculante, lo cual, desde luego, implica una variación respecto de lo inicialmente acordado o previsto”(9) (Subrayas fuera de texto).

Es así como la conducta de las partes en las relaciones contractuales ha de analizarse a la luz de los principios de la buena fe y lealtad contractual, fundamento de la teoría de los actos propios, que busca la protección de la coherencia de la conducta contractual y de las expectativas legítimas que de ella se derivan. Conforme a la teoría de los actos propios.

En el caso que le compete estudiar al Tribunal se puede apreciar lo siguiente:

(i) Una conducta jurídicamente anterior, relevante y eficaz. Existe un comportamiento asumido por la EMPRESA DE ACUEDUCTO DE BOGOTÁ con respecto de la ejecución del contrato Nº CON 1-01-7100-125-2000 que celebró con unos contratistas, con el cual se aceptó que el reconocimiento del beneficio tributario consagrado por la ley 223 de 1995, obtenido por los contratistas ante el Ministerio de Medio Ambiente no implicaba un reembolso a su favor del monto correspondiente a la exclusión del impuesto IVA aplicable.

Dicha actitud se ve corroborada con las declaraciones del Director de Infraestructura y del Vicepresidente de Edificaciones de CONCONCRETO S.A., integrante del Consorcio IFT, doctores JULIO ALIRIO TORRES y RICARDO RODRÍGUEZ GARAVITO cuando afirman:

DR. DE VEGA: Podría informar al despacho, cuál era la modalidad o sistema para determinar el valor del contrato que resultaría de la adjudicación de la referida invitación pública?

SR. TORRES: Sí, esa licitación salió por precio global fijo y salió al menor valor, llevado a valor presente neto de acuerdo a los flujos de caja que se habían previsto para este proyecto.  

(...). 

SR. TORRES: Le quiero comentar una pequeña historia al Tribunal y es que hace tal vez como unos 8, 9 años, nosotros licitamos la primera parte del interceptor del Río Bogotá.  

(...).  

Esa obra se terminó hace como unos 7 años por ahí, fue la primera obra que se hizo en túnel aquí en interceptor en túnel (sic) y tuvimos la fortuna de ganarnos esa licitación para la EAAB.

Esa licitación cuando nosotros la teníamos, previo a esa licitación estuvimos indagando si había posibilidad de exención del IVA por ser una obra de saneamiento ambiental y efectivamente tuvimos acceso digamos a esa exención del IVA en esa obra. Hoy ya volviendo a la pregunta que me hace, con esa experiencia que habíamos tenido, con esa exención debido a que efectivamente tuvimos en ese proyecto del interceptor del Río Bogotá, cuando presentamos nosotros esta licitación del Fucha Tunjuelo que es lo que nos tiene aquí, obviamente nosotros conocíamos las disposiciones de ley, es más las habíamos usado, las habíamos aplicado en esa licitación y efectivamente sabíamos que había una exención del IVA” (Subrayas fuera de texto). 

“DR. PARRA: Como financiero de la empresa Conconcreto usted acaba de afirmar que esas exenciones son un derecho por tratarse de obras de saneamiento básico, si así lo son por qué, cuál fue la razón por la cual omitieron manifestarlo expresamente en la oferta?  

SR. RODRÍGUEZ: La oferta tenía unas reglas de juego dentro de las cuales estaba el desarrollar un proyecto en un plazo con unas especificaciones y unas condiciones determinadas de ejecución, pero adicionalmente el pliego de condiciones establecía que el proponente debía ser conocedor de la normativa tanto tributaria como ambiental y la legislación que dicho contrato debería tener.  

(...). 

Con relación a su pregunta no lo consideramos necesario informar, dado que el pliego establecía que el proponente debería tener en consideración los tributos y los derechos que de la legislación vigente se desprendía, no fue un elemento digamos explícito dentro de la propuesta, pero ya nuestra organización, parte de esos asociados Conconcreto, Soletanche Bachy Cimas, habían hecho uso de dicha exención en otro contrato también con la EAAB en una obra ejecutada con anterioridad” (Subrayas fuera de texto).

En igual sentido se pronunció el doctor ROBERT WILSON ROCHA, quien actuó como Director Administrativo y Financiero de las filiales de SOLETANCHE BACHY CIMAS S.A., integrante también del CONSORCIO IFT:

“DR. DE VEGA: Indíquele al Tribunal si la propuesta presentada por el Consorcio IFT a la EAAB, en respuesta a la invitación pública Nº ICSM 533/2006 contemplaba el IVA sobre los precios de los diferentes elementos a suministrar a al EAAB y si preveía algún tipo de exención al IVA, como es usual en este tipo de obras que suponen saneamiento básico.  

SR. ROCHA: Como usted bien lo ha dicho, desde el principio supimos que este se trataba de la continuación de una primera fase del proceso de descontaminación del Río Bogotá, por lo tanto es un proyecto o era un proyecto calificado como de saneamiento básico. Nosotros tuvimos conocimiento en un proceso anterior 5 años atrás, en el momento de la presentación de la oferta porque desarrollamos el primer tramo de ese sistema de descontaminación del Río Bogotá, y conocimiento en su oportunidad de la exención del IVA y que en su oportunidad también lo conoció el Acueducto, por lo tanto en este proceso ICSM533/2006 tuvimos en cuenta dicha exención (...)” (Subrayas fuera de texto). 

DR. GONZÁLEZ: A usted le correspondió también participar ya que mencionó el caso como antecedente, en la contratación que hizo el Acueducto del interceptor del Río Bogotá?  

SR. ROCHA: Sí.  

DR. GONZÁLEZ: En esa oportunidad recuerda usted si el Acueducto formuló alguna consideración, observación sobre el tema de la exención de IVA?  

SR. ROCHA: Que yo sepa nunca se pronunciaron a favor o en contra al respecto, es decir nunca tuvimos ninguna noticia relacionada por parte del Acueducto con dicha exención” (Subrayas fuera de texto).

Como se ha señalado anteriormente el comportamiento silente de una de las partes contractuales, la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ, en esa oportunidad sobre tan importante materia puede tener efectos jurídicos vinculantes como conducta jurídicamente relevante y eficaz. Y es evidente además que dicho comportamiento es contradictorio con el asumido ahora por la compañía de servicios públicos, que actúa como convocada, al retener la suma de $ 6.498.578.587 correspondiente a la liquidación teórica del impuesto sobre las ventas IVA.

(ii) El ejercicio de una facultad o de un derecho subjetivo por la misma persona o centros de interés que crea la situación litigiosa, debido a la contradicción existente entre ambas conductas. La EMPRESADE ACUEDUCTO DE BOGOTÁ asumió con la elaboración y suscripción DEL ACTA DE LIQUIDACIÓN del respectivo contrato de obra con fecha 30 de julio de 2010 una conducta contradictoria con la primera. Habiendo generado la confianza en el consorcio IFT que en relación con este nuevo contrato se asumiría la misma actitud que la adoptada en el contrato Nº CON1-01-7100-125-2000 después decide que el contratista debe reembolsar el monto del impuesto IVA, cuya exclusión fue reconocida por el Ministerio de Ambiente y Desarrollo Territorial.

(iii) La identidad del sujeto o centros de interés que se vinculan en ambas conductas. LA EMPRESA DE ACUEDUCTO DE BOGOTÁ E.A.A.B. E.S.P. es el mismo sujeto vinculado en ambas conductas contradictorias. En cuanto a la otra parte contractual en el primer evento los sujetos vinculados son CONCONCRETO S.A. y SOLETANCHE BACHY CIMAS S.A. que en el segundo forman parte del Consorcio IFT, integrado por tres empresas, apreciándose que los primeros son partícipes en ambas circunstancias, lo cual indica que se preservan los centros de interés en ambas conductas en el entendido de que dos los miembros del Consorcio IFT (CONCONCRETO S.A. y SOLETANCHE BACHY CIMAS S.A.) representan tales centros de interés.

Por tanto para el Tribunal la EMPRESA DE ACUEDUCTO DE BOGOTÁ E.A.A.B. E.S.P. hubiese debido mantener su conducta original en relación con este asunto por cuanto ya había creado en su interlocutor contratista una legítima confianza en que ella sería su posición constante. Además resulta extraña la variación en su comportamiento en este caso cuando en otro proceso contractual de la misma naturaleza iniciado con la Invitación Pública Nº ICSM-0731-2009 explícitamente la convocada reconoce que el presupuesto oficial del proyecto no comprende el beneficio tributario consagrado por la ley 223 de 1995, y que un equipo en particular requerido para la ejecución del contrato respectivo, una tuneladora, está excluido del impuesto sobre las ventas IVA, tipo de equipo que precisamente también contó con el reconocimiento del Ministerio de Ambiente y Desarrollo Territorial como bien objeto del mismo beneficio tributario mencionado.

Todo ello hace concluir que la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ no puede desligarse de su conducta anterior claramente relevante y eficaz para el asunto en litigio, la cual le resulta vinculante con respecto al nuevo contrato de obra celebrado materia de estudio por parte del Tribunal, el cual reúne condiciones iguales al inicial en cuanto a equipos exigidos para su cumplimiento pues son bienes destinados “a la construcción, instalación, montaje y operación de sistemas de control y monitoreo, necesarios para el cumplimiento de las disposiciones, regulaciones y estándares ambientales vigentes” (Art 424-5 Estatuto Tributario). Además el comportamiento contradictorio de la convocada desconoce el principio de la buena fe, pues busca en provecho propio desconocer su conducta anterior, principio que por disposición constitucional y legal es norma obligatoria para las partes contratantes (Art. 83 Constitución Política; Art. 1603 Código Civil y Art. 871 Código de Comercio).

IV. LOS BENEFICIOS TRIBUTARIOS ESTABLECIDOS EN LOS ARTÍCULOS 424-5 Y 428 DEL ESTATUTO TRIBUTARIO

Los beneficios tributarios(10) han sido definidos como disposiciones de dirigismo económico, o de protección social, amparadas por la Constitución Nacional y la Ley, que otorgan una ventaja económica a un sujeto pasivo, relacionada con la realización de una determinada conducta que se estima de interés para la comunidad.

Bajo este contexto, los beneficios tributarios son un instrumento que fomenta ―directa o indirectamente― la inversión en un sector de la economía, o, la realización de una práctica que puede redundar en el bienestar general. Una vez cumplidos los presupuestos establecidos en la ley, se le otorga al beneficiario el derecho a solicitar la aplicación del beneficio tributario a un caso en específico.

Ahora bien, estas ventajas tributarias pueden consistir en exenciones o exclusiones, nociones que no están definidas legalmente, razón por la cual, es necesario acudir a conceptos construidos por la doctrina y la jurisprudencia sobre el particular.

El doctor Juan Rafael Bravo formula el siguiente análisis en su obra Nociones Fundamentales de Derecho Tributario:

“Son valores que forman parte de las inclusiones, pero que deben detraerse por disposición expresa de la ley. Las razones que pueden inducir al legislador para exencionar a determinadas partidas incluidas en la base gravable pueden ser de equidad o conveniencia pública. En el impuesto de renta en Colombia, algunos ingresos de los contribuyentes vinculados por contratos de trabajo están exentos del tributo, con el objeto de favorecer a las rentas de trabajo frente a las de capital. Existen otros casos en los cuales el legislador quiere establecer incentivos para favorecer determinadas actividades que se consideran de conveniencia general o que tienden a desarrollar regiones geográficas deprimidas. Así por ejemplo, con motivo del desastre del Nevado del Ruiz, la ley estableció exenciones de renta derivadas de los establecimientos de negocios agropecuarios, industriales y comerciales en los municipios afectados por la explosión del volcán.  

Existe una clara diferencia entre las exclusiones y las exenciones, pues las primeras no forman parte, en manera alguna, de la base gravable, a tiempo que las segundas forman parte de las inclusiones pero son posteriormente detraídas.  

(...) La calificación de determinados valores como exclusiones o como exenciones no siempre obedece a razones lógicas, sino a la voluntad soberana del legislador en la materia. En todo caso, debería refinarse la técnica legislativa de tal manera que no se confundieran arbitrariamente términos que tienen un alcance conceptual diáfano”(11).

Por otro lado, el Consejo de Estado se pronunció en una Sentencia(12) fechada el 9 de diciembre de 2010 así:

“Como lo ha señalado la Sala, la no sujeción se refiere a que “la actividad desarrollada no se encuentra gravada, de suerte que quien la realiza no se considera desde ningún punto de vista como un sujeto pasivo, pues en su cabeza no se verifica el hecho generador consagrado en la ley”. Por su parte, la exención “constituye una exoneración de pago de la prestación tributaria que se aplica luego de entablarse la obligación tributaria, en virtud de la realización del hecho imponible del impuesto, al sujeto pasivo, a quien a pesar de tal circunstancia, vale decir, de desarrollar el hecho imponible de la obligación tributaria, se le exime del pago total o parcial de la obligación””.  

La Doctora Lucy Cruz de Quiñones ha examinado las figuras bajo los siguientes supuestos:

“Los beneficios tributarios admisibles tipifican ciertos hechos en los cuales no se hace exigible el gravamen, o se valora la capacidad contributiva relacionada con el hecho generador como merecedora de una protección especial que la libera de tributación. Puede decirse que la exención se sitúa dentro del hecho gravado, bajo ciertas circunstancias tipificadas como hechos legitimadores del beneficio.  

Incluso el principio orientador de la exención puede ser de mayor jerarquía que el que justifica el gravamen. Por ello, hoy la norma de exención no se ve como una excepción a una regla general que impone la tributación, sino como una valoración de principios en tensión que otorgan un papel preponderante a la justicia tributaria o a la consecución de un determinado fin público razonable”(13).

En este orden de ideas, en la exclusión, se presentan los supuestos fácticos establecidos en la Ley para la generación de un impuesto, sin embargo, la misma Ley determina que no se genera obligación tributaria alguna.

Por otro lado, en la exención, la obligación de naturaleza tributaria respecto de una persona natural o jurídica se genera, sin embargo el valor que se deberá pagar por el mismo al fisco corresponde a cero.

Ahora bien, en el presente caso, la Convocante sostiene en la demanda que “no le es dable a la EAAB beneficiarse de la exención lograda por el contratista con ocasión del manejo de dicho riesgo tributario”, haciendo referencia al beneficio tributario consagrado en el Artículo 424-5 numeral 4º del Estatuto Tributario, mientras que la Convocada manifiesta que se debe aplicar el Artículo 428 del Estatuto referido y en consecuencia se debe reducir el valor del contrato de obra celebrado, teniendo en cuenta el impacto de los beneficios tributarios concedidos.

Sea lo primero decir que el Tribunal abordará la noción de riesgo tributario más adelante, con el fin de determinar su alcance y si este fue efectivamente trasladado enteramente al contratista. Por el momento, determinará si el beneficio tributario concedido al CONSORFIO IFT, se debe analizar bajo el marco establecido en el Artículo 424-5 o del Artículo 428 del Estatuto Tributario.

El artículo 424-5 del Estatuto Tributario dispone que:

“ARTÍCULO 424-5. BIENES EXCLUIDOS DEL IMPUESTO. “Artículo subrogado por el artículo 4o. de la Ley 223 de 1995. El nuevo texto es el siguiente:” Quedan excluidos del impuesto sobre las ventas los siguientes bienes:  

1. “Numeral derogado por el artículo 118 de la Ley 788 de 2002”.  

2. “Numeral derogado por el artículo 154 de la Ley 488 de 1998”.  

3. “Numeral derogado por el artículo 154 de la Ley 488 de 1998”.  

4. Los equipos y elementos nacionales o importados que se destinen a la construcción, instalación, montaje y operación de sistemas de control y monitoreo, necesarios para el cumplimiento de las disposiciones, regulaciones y estándares ambientales vigentes, para lo cual deberá acreditarse tal condición ante el Ministerio del Medio Ambiente.  

5. “Numeral derogado por el artículo 118 de la Ley 788 de 2002”.  

6. “Numeral derogado por el artículo 154 de la Ley 488 de 1998””.  

Con el propósito de vislumbrar la naturaleza y las aristas de este precepto, resulta conveniente analizar —en primera instancia— el contenido del Concepto Unificado de Impuesto sobre las Ventas número 001 elaborado por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) el 19 de junio de 2003, concepto que establece lo siguiente:

“Los impuestos nacionales son de creación legal por lo que la ley debe fijar de manera expresa las bases gravables, las tarifas, los sujetos pasivos, así como los hechos generadores, su causación y demás aspectos concernientes como son las exclusiones al régimen. Por ende, las excepciones deben igualmente estar contenidas en la ley como en efecto se infiere de los artículos 154 y 338 de la Constitución Política o contenidas en convenios o tratados internacionales, igualmente aprobados por el Congreso de la República.  

En efecto, conforme lo dispone el artículo 154 de la Constitución Política, las exclusiones son de creación legal y por ende deben tomarse de acuerdo con el texto legal en la medida en que son las taxativamente determinadas en la ley, lo cual excluye que sean aplicadas por analogía. Las exclusiones en materia tributaria son establecidas por razones de índole económica, política o social; en algunos casos su procedencia se encuentra condicionada a la destinación o uso que se haga de los bienes; o por tratarse de bienes primarios o no procesados, para reducir costos y evitar que se generen impuestos descontables en su adquisición.  

A partir del 1º de enero de 2005, todos los bienes excluidos actualmente pasan a estar gravados a la tarifa del dos por ciento (2%).  

Para efectos del Impuesto sobre las Ventas, se consideran bienes excluidos aquellos que por expresa disposición de la ley no causan el impuesto; por consiguiente, quien comercializa con ellos no se convierte en responsable ni tiene obligación alguna en relación con el gravamen. Si quien los produce o comercializa pagó impuestos en su etapa de producción o comercialización, dichos impuestos constituyen un mayor costo del respectivo bien y no dan derecho a descuento ni a devolución.  

Por regla general la venta de todos los bienes corporales muebles está sometida al impuesto sobre las ventas. Por excepción no lo están, como sucede con los bienes excluidos.  

(...).  

Únicamente se encuentran excluidos del impuesto sobre las ventas los bienes expresamente enunciados en los artículos 424, 424-2, 424-5, 424-6 y 425 del Estatuto Tributario modificados por la Ley 488 de 1998, la Ley 633 de 2000 y la Ley 788 de 2002; bienes diferentes se encuentran gravados”.  

En este orden de ideas, también resulta válido examinar el concepto número 025651 proferido el 2 de abril de 2007 emitido por la administración de impuestos nacionales:

“Los empaques que se utilizan para la recolección de residuos sólidos por parte de las empresas de servicios públicos domiciliarios se consideran excluidos del impuesto sobre las ventas en los términos del artículo 424-5 del Estatuto Tributario y el Decreto 2532 de 2001? 

Sobre los criterios para la determinación de los bienes excluidos este despacho ha señalado que en Colombia se aplica el régimen de gravamen general en materia del impuesto sobre las ventas, en virtud del cual todas las ventas de bienes corporales muebles, prestación de servicios en el territorio nacional, importación de bienes corporales muebles, circulación, venta u operación de juegos de suerte y azar con excepción de las loterías, se encuentran gravadas con el impuesto sobre las ventas, salvo las excepciones taxativamente contempladas en las normas legales.  

De conformidad con el numeral 4 del artículo 424-5 del Estatuto Tributario quedan excluidos del impuesto sobre las ventas los siguientes bienes:  

(...) 4. Los equipos y elementos nacionales o importados que se destinen a la construcción, instalación, montaje y operación de sistemas de control y monitoreo, necesarios para el cumplimiento de las disposiciones, regulaciones y estándares ambientales vigentes, para lo cual deberá acreditarse tal condición ante el Ministerio del Medio Ambiente”.  

(...) El Decreto 2532 de 2001 reglamentó la norma transcrita y dispuso que el Ministerio del Medio Ambiente certificará en cada caso, los elementos equipos y maquinaria que de conformidad con el artículo 424-5 numeral 4 del estatuto tributario, estén destinados a la construcción, instalación, montaje y operación de sistemas de control y monitoreo ambiental para el cumplimiento de las disposiciones, regulaciones y estándares ambientales vigentes.  

Como principio general es preciso señalar que la doctrina y la jurisprudencia, tanto de la Honorable Corte Constitucional, como del Consejo de Estado son concurrentes al señalar que las excepciones son beneficios fiscales de origen legal consistentes en la exoneración del pago de una obligación tributaria sustancial; en tal sentido su interpretación y aplicación como toda norma exceptiva es de carácter restrictivo y por tanto solo abarca los bienes y servicios expresamente beneficiados por la Ley que establece la exención o exclusión, siempre y cuando cumplan con los requisitos que para el goce del respectivo beneficio establezca la misma Ley (Concepto Unificado del Impuesto sobre las Ventas Nº 0001 de 2003). 

El numeral 4 del artículo 424-5 del E.T. contiene la norma exceptiva y establece las condiciones del beneficio así:

1. Que se trate de equipos y elementos destinados a la construcción, instalación, montaje y operación de sistemas de control y monitoreo ambiental, independientemente de que sea nacionales o importados.

2. Que sean necesarios para el cumplimiento de las disposiciones, regulaciones y estándares ambientales vigentes, y

3. Que el Ministerio del Medio Ambiente acredite el cumplimiento de las anteriores condiciones.

Por lo tanto, los bienes que cumplan con los requisitos establecidos en la ley gozarán de la exclusión del impuesto sobre las ventas, de lo contrario estarán gravados con el impuesto sobre las ventas en los términos del artículo 420 del E.T.” (Negrilla fuera del texto).

Finalmente, debe citarse el contenido del siguiente concepto identificado con el número 080483 y fechado el 4 de septiembre de 2001:

“¿Con la certificación pertinente expedida por el Ministerio del medio Ambiente, acerca de la aplicación del numeral 4 del artículo 424-5 del Estatuto Tributario, pueden venderse sin IVA los elementos gravados?

RESPUESTA

En anteriores ocasiones este despacho se ha pronunciado acerca de la aplicación de lo previsto en la norma de referencia, razón por lo cual le respondo en la forma siguiente:  

La Ley 223 de 1995 modificó el artículo 424-5 del Estatuto Tributario; dentro del numeral 4 de ese artículo menciona como bienes excluidos del impuesto sobre! Las ventas a “los equipos y elementos nacionales o importados que se destinen a la construcción, instalación, montaje y operación de sistemas de control y monitoreo, necesarios para el cumplimiento de las disposiciones, regulaciones y estándares ambientales vigentes, para lo cual deberá acreditarse tal condición ante el Ministerio del Medio Ambiente”.  

La certificación expedida por el Ministerio del Medio Ambiente es requisito suficiente para la venta como excluidos del impuesto sobre las ventas, de los elementos y equipos objeto de dicha certificación, como lo ha expuesto el despacho, por ejemplo en el concepto número 016835 de marzo del presente año que dice:  

“La exclusión del impuesto sobre las ventas prevista en el artículo 424-5 del Estatuto Tributario está consagrada para las operaciones de venta e importación de bienes que cumplan las finalidades señaladas como es el cumplimiento de disposiciones, regulaciones y estándares ambientales, y en consecuencia el beneficio operará tanto para el productor como para el comercializador, de dichos bienes siempre que los bienes tengan como destinación exclusiva la ya señalada y así se encuentre certificada por el Ministerio del Medio Ambiente.  

Ahora bien si se trata de equipos o elementos que indistintamente pueden ser destinados a los fines contenidos en el artículo 424-5 así como para otros diferentes, solo estarán excluidas las ventas o importación que tenga por objeto adquirir los bienes para destinarlos al cumplimiento de las disposiciones, regulaciones y estándares ambientales, es decir la operación directamente realizada por quien efectúa la destinación de los bienes a las previstas por la ley para efectos de la exclusión.  

Respecto a la certificación del Ministerio del Medio Ambiente, y teniendo en cuenta lo arriba expresado, hay que distinguir dos situaciones. La primera es aquella en la cual los bienes producidos o importados no pueden cumplir otra destinación que la de emplearse exclusivamente en controles ambientales, caso en el cual la certificación podrá expedirse para el productor o importador, certificación que tendrá la virtud de amparar las siguientes etapas de comercialización de los bienes.

La segunda, cuando los bienes producidos o importados puedan tener diferente destinación, entre ellas las relativas al medio ambiente; para (efectos de la exclusión del IVA) la certificación deberá estar relacionada con quien efectivamente destine los bienes a los fines previstos en la norma y la operación por ella realizada, lo cual deberá demostrarse y acreditarse cuando la Administración Tributaria así lo requiera.

No sobra recordar que respecto de las ventas excluidas, el impuesto sobre las ventas que se ha cancelado para producir o vender los elementos que dan lugar al beneficio, no puede ser llevado como impuesto descontable en la declaración de ventas y hará parte del costo de producción.  

No cabe duda respecto de la fuerza vinculante del concepto del Ministerio del Medio Ambiente para la aplicación de la exclusión del IVA. Al respecto, el despacho en concepto número 057216 de junio de 2000 ha dicho:  

Ahora bien, si la ley atribuye la competencia para expedir una certificación que tiene consecuencias tributarias a una entidad administrativa específica, esta competencia legal se impone al acatamiento y cooperación de las demás autoridades administrativas mientras se encuentre en vigencia. Asimismo, el ámbito de su ejercicio y el análisis de su aplicabilidad debe ser materia de pronunciamiento por la misma entidad titular de la competencia si ocurre duda alguna al respecto.  

Así pues, contando con la certificación apropiada del Ministerio del Medio Ambiente, es procedente tratar como excluida del IVA la venta de los elementos relacionados en dicha certificación. Al efecto, dado que la exclusión no da derecho al IVA descontable, será forzoso incluir como factor de precio o costo el IVA pagado por las láminas materia de exclusión y aplicar al IVA cuya destinación a operaciones gravadas y excluidas no sea posible identificar en forma precisa, la proporcionalidad prevista en el artículo 490 del Estatuto Tributario” (Negrilla fuera del texto original)

Los textos antes citados permiten concluir que el artículo 424-5 del Estatuto Tributario consagra una exclusión del Impuesto sobre las Ventas y para su aplicación es necesario que se den las siguientes condiciones:

• Que se trate de equipos y elementos destinados a la construcción, instalación, montaje y operación de sistemas de control y monitoreo ambiental, independientemente de que sean nacionales o importados.

• Que sean necesarios para el cumplimiento de las disposiciones, regulaciones y estándares ambientales vigentes.

• Que el Ministerio del Medio del Medio Ambiente acredite el cumplimiento de las anteriores condiciones.

Es importante destacar que el beneficio consagrado en Artículo 424-5 del Estatuto Tributario, tiene como finalidad excluir del Impuesto sobre las Ventas una operación relacionada con las herramientas, materiales e instrumentos asociados a “sistemas de control” y “monitoreo ambiental” en consideración a la naturaleza misma de los bienes, y no en atención a los sujetos que intervienen en la operación.

Por otro lado, el artículo 428 literal f) del Estatuto Tributario dispone lo siguiente:

“ARTÍCULO 428. IMPORTACIONES QUE NO CAUSAN IMPUESTO. Las siguientes importaciones no causan el impuesto sobre las ventas:  

f. “Literal adicionado por el artículo 6 de la Ley 223 de 1995. El nuevo texto es el siguiente:” La importación de maquinaria o equipo, siempre y cuando dicha maquinaria o equipo no se produzcan en el país, destinados a reciclar y procesar basuras o desperdicios (la maquinaria comprende lavado, separado, reciclado y extrusión), y los destinados a la depuración o tratamiento de aguas residuales, emisiones atmosféricas o residuos sólidos, para recuperación de los ríos o el saneamiento básico para lograr el mejoramiento del medio ambiente, siempre y cuando hagan parte de un programa que se apruebe por el Ministerio del Medio Ambiente. Cuando se trate de contratos ya celebrados, esta exención deberá reflejarse en un menor valor del contrato. Así mismo, los equipos para el control y monitoreo ambiental, incluidos aquellos para cumplir con los compromisos del protocolo de Montreal.  

Esta disposición fue analizada por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) en el Concepto Unificado del Impuesto sobre las Ventas número 001, así:

“El artículo 428 del Estatuto Tributario contempla unas importaciones que no causan el impuesto sobre las ventas. Las Leyes 633 de 2000, 98 de 1993, 218 de 1995, 191 de 1995, 322 de 1996 y 788 de 2002, consagran también otras importaciones excluidas del Impuesto sobre las Ventas.  

1.5. LA IMPORTACIÓN DE MAQUINARIA O EQUIPO PARA RECICLAR BASURAS. 

Conforme al literal f) del artículo 428 del Estatuto Tributario, se encuentra excluida del Impuesto sobre las Ventas la importación de maquinaria o equipo, siempre y cuando no se produzcan en el país, destinados a reciclar y procesar basuras o desperdicios; y los destinados a la depuración o tratamiento de aguas residuales, emisiones atmosféricas o residuos sólidos, para la recuperación de los ríos o el saneamiento básico para lograr el mejoramiento del medio ambiente, siempre y cuando hagan parte de un programa que se apruebe por parte del Ministerio de Ambiente, Vivienda y Desarrollo Territorial. Cuando se trate de contratos ya celebrados, esta exención deberá reflejarse en un menor valor del contrato. También se encuentra excluida la importación de equipos para el control y monitoreo ambiental, incluidos aquellos para cumplir con el Protocolo de Montreal.  

La certificación expedida por el Ministerio de Ambiente, Vivienda y Desarrollo Territorial constituye un requisito obligatorio para hacer valer la exclusión del IVA en el proceso de importación correspondiente. Por otra parte, la ausencia de producción nacional de maquinaria o equipo la certifica el INCOMEX (hoy Dirección General de Comercio Exterior del Ministerio de Comercio Exterior).  

Para la obtención de cada certificación por parte del Ministerio de Ambiente, Vivienda y Desarrollo Territorial que tendrá vigencia de un (1) año, contado a partir de la fecha de su expedición, se deberán observar los requisitos y condiciones señalados en el Decreto 2532 de 2001”.  

Por otro lado, el Consejo de Estado en Sentencia(14) del 25 de noviembre de 2004 se pronunció en los siguientes términos:

“Corresponde decidir sobre la legalidad del concepto unificado del impuesto sobre las ventas número 003 de julio 12 de 2002 expedido por la oficina jurídica de la DIAN, en cuanto interpreta, con fundamento en el artículo 89 del Decreto 2685 de 1999, que tratándose de acreditar la exclusión del IVA, es el momento de presentación y aceptación de la declaración de importación “... el momento único y oportuno para allegar la certificación o documento que acredite el derecho a invocar la exclusión del impuesto cuando sea del caso, no siendo de recibo en una etapa posterior”.  

Para la accionante la interpretación oficial no corresponde al contenido del artículo 89 del Decreto 2685 de 1999 porque confunde la vigencia del derecho a la exclusión del IVA con la prueba del mismo. Además, en el caso concreto de la exclusión prevista en el numeral 4º del artículo 424-5 del estatuto tributario, para la importación de equipos y elementos destinados al cumplimiento de regulaciones y estándares ambientales, que según la norma superior se acredita con la certificación expedida por el Ministerio del Medio Ambiente, limita el beneficio, al condicionar tal acreditación al momento de presentación y aceptación de la declaración de importación.  

(...).  

Conforme a lo anterior y atendiendo a las razones de ilegalidad denunciadas en la demanda y los argumentos de la oposición, procede el siguiente análisis:  

Dispone el artículo 424-5 del estatuto tributario en su versión modificada por el artículo 4º de la Ley 223 de 1995:  

(...).  

Mediante la disposición transcrita el legislador excluyó del impuesto sobre las ventas la importación de los equipos y elementos destinados a ser utilizados en la instalación, montaje y operación de sistemas de control y monitoreo ambiental, condicionando el reconocimiento de tal beneficio a que se acredite ante el Ministerio del Medio Ambiente la destinación de los bienes importados.  

Según el Decreto 2532 de 2001, reglamentario de la norma superior referida, el Ministerio del Medio Ambiente “certificará en cada caso”, sobre la destinación de los elementos, equipos y maquinaria importados (art. 3º); certificación que están obligados a conservar quienes vendan en el país los bienes objeto de dicha certificación, con el fin de soportar la operación excluida del IVA y constituye para el importador “el soporte de la declaración de importación” (art. 9º).  

De acuerdo con la citada normatividad, se concluye que la certificación expedida por el Ministerio del Medio Ambiente constituye la prueba conducente para soportar tanto de la operación de venta, como la de la importación, cuando se pretenda que una u otra están amparadas por el beneficio de la exclusión del IVA. Siendo ello así, es lógico entender que la certificación de dicho ministerio debe haberse obtenido o por lo menos solicitado, antes de realizar la operación de venta o la importación, y debe ser presentada en el momento en que la autoridad fiscal la exija, si se trata de ventas nacionales, o en el momento de presentación y aceptación de la declaración de importación, si se trata de operaciones de importación”.  

Por último, el Tribunal considera oportuno citar la siguiente providencia(15) del 12 de mayo de 2010 que también se encarga de examinar esta disposición del Estatuto Tributario:

“Ahora bien, la sociedad actora considera que en virtud del artículo 14 de la Ley 223 de 1995, se debió aplicar el artículo 428 antes de su modificación, ya que en el parágrafo cuarto, se estableció que “en el caso de contratos con entidades públicas, cuyas licitaciones hayan sido adjudicadas con anterioridad a la vigencia de esta ley, se continuará aplicando la tarifa vigente en la fecha de adjudicación de la licitación” (resaltado fuera del texto).  

Cuando el artículo 428 del estatuto tributario señala “las siguientes importaciones no causan el impuesto a las ventas”, se está refiriendo a que dichos bienes se encuentran excluidos de este tributo, por lo que se debe considerar que la importación de los productos allí descritos, entre los que se encuentra la maquinaria pesada para industrias básicas, no están sometidos al IVA y no les rige tarifa alguna, ni siquiera la del 0%, contemplada para bienes y servicios exentos.  

Hecha la anterior precisión, la Sala estudiará la aplicación del artículo 14 de la Ley 223 de 1995, al caso concreto.  

Sobre esta norma la Sección tuvo oportunidad (3) de pronunciarse, al señalar que:  

“Lo anterior indica que el legislador estableció un mecanismo de seguridad y estabilidad para los contratistas y para las entidades públicas al consagrar la permanencia de la tarifa del impuesto sobre las ventas para los contratos celebrados con anterioridad, garantizando así el equilibrio financiero que debe existir en todos los contratos que celebren las entidades públicas, y el cual se establece teniendo en cuenta los factores vigentes al momento de su celebración que por lo demás, son los que llevan a las partes a celebrarlo.

Según el artículo 27 de la Ley 80 de 1993, que establece el régimen de la contratación estatal, ese equilibrio entre los derechos y obligaciones recíprocos que debe existir al momento de proponer y de contratar, debe mantenerse y si resultare afectado se deben tomar las medidas pertinentes para restablecerlo. 

La Ley 223 de 1995 tuvo en cuenta ese criterio fundamental de la contratación estatal y reguló lo relacionado con la tarifa del impuesto sobre las ventas para los contratos ya celebrados, sin hacer ninguna distinción respecto de sus prórrogas y modificaciones, es decir respetando los factores vigentes al momento de proponer y de contratar”.

La anterior posición jurisprudencial permite recalcar que la intención del legislador fue evitar el desequilibrio económico en los contratos con entidades estatales, en lo que se refiere a la tarifa general del impuesto a las ventas exclusivamente, por lo que no se puede hacer extensivo a otros aspectos que rigen este tributo, como lo pretende la actora.  

Por lo expuesto, se insiste en que la norma aplicable en el presente caso debió ser el artículo 428 del estatuto tributario, modificado por el artículo 6º de la Ley 223 de 1995, el cual señala como condición para que la importación de maquinaria pesada para industrias básicas no cause el impuesto sobre las ventas, que sea una importación temporal, por lo que las importaciones objeto de estudio en este caso, no cumplen con esta circunstancia en la medida en que, fueron modificadas a importación ordinaria.  

Conforme a lo anterior, queda claro que cuando el artículo 428 del Estatuto Tributario señala que “las siguientes importaciones no causan el impuesto a las ventas”, se está refiriendo a que dichos bienes se encuentran excluidos de este tributo, por lo que se debe considerar que la importación de los productos allí descritos no están sometidos al Impuesto sobre las Ventas.

Por otro lado, y en lo que respecta a la aplicación de esta disposición a los Contratos ya celebrados, el Consejo de Estado no duda en señalar que esta disposición es un mecanismo de “seguridad y estabilidad para los contratistas y para las entidades públicas al consagrar la permanencia de la tarifa del impuesto sobre las ventas para los contratos celebrados con anterioridad, garantizando así el equilibrio financiero que debe existir en todos los contratos que celebren las entidades públicas, y el cual se establece teniendo en cuenta los factores vigentes al momento de su celebración que por lo demás, son los que llevan a las partes a celebrarlo”, es decir, que la exclusión como un “menor valor del Contrato” solo aplica para los Contratos que ya habían sido celebrados por las entidades públicas para el momento en que fue expedida la Ley 223 de 1995, a partir de la necesidad de aplicar el principio del equilibrio económico del Contrato.

Ahora bien, para el presente caso, el Tribunal considera que se debe hacer referencia exclusivamente al 424-5 numeral 4 del Estatuto Tributario, puesto que es claro que ese fue el beneficio tributario escogido por La Convocante respecto de los bienes adquiridos e importados por este con ocasión del Contrato de Obra 1-01-25500-707-2006.

Sobre el particular, basta revisar detenidamente las certificaciones número 2903-2 del 24 de octubre de 2007, 3017 del 15 de abril de 2008, 3079 del 4 de agosto de 2008, 3129 del 5 de noviembre de 2008, 3166 del 23 de diciembre de 2008, 3209 del 24 de marzo de 2009 y 3273 del 24 de agosto de 2009 expedidas por el Ministerio de Ambiente, Vivienda y Desarrollo Territorial, certificaciones que mencionan lo siguiente:

“La presente certificación se expide única y exclusivamente para acreditar que los bienes relacionados en este acto administrativo hacen parte de un sistema de control necesario para el cumplimiento de disposiciones, regulación y estándares ambientales vigentes, como cumplimiento del requisito establecido en el artículo 424-5 del Estatuto Tributario, y sin perjuicio de la responsabilidad que asume el beneficiario de la misma por la veracidad de la información presentada y el buen manejo de la certificación que se otorga”.  

Así las cosas, resulta irrelevante analizar las consideraciones y argumentaciones expuestas por las partes sobre la aplicación del artículo 428 literal f) del Estatuto Tributario, en el sentido de reducir el valor del contrato, porque la solicitud del reconocimiento del beneficio tributario no fue tramitada con base en esta disposición legal.

En este orden de ideas, y en consideración a la aplicación del artículo 424-5 numeral 4 del Estatuto Tributario a la controversia que se ha suscitado con ocasión del Contrato de Obra número 1-01-25500-707-2006, es claro que la importación y posterior entrega de los equipos y elementos por el contratista a la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ ESP en virtud de la ejecución del acuerdo suscrito el 21 de diciembre de 2006, no causan el Impuesto sobre las Ventas, puesto que, dichos bienes se encuentran expresamente excluidos por el legislador, sujetándose a unos requisitos legales para su cumplimiento, los cuales tal y como se evidenció previamente se dieron tanto fáctica como jurídicamente.

Partiendo de la anterior exposición, el Tribunal Arbitral se concentrará a continuación en identificar si es posible asociar la concesión del beneficio tributario previsto en el artículo 424-5 numeral 4 del Estatuto Tributario con el concepto de riesgo tributario mencionado por la parte convocante en sus pretensiones.

V. LA NOCIÓN DE RIESGO TRIBUTARIO

La Convocante solicita que se declare que en el Contrato de Obra celebrado, la Convocada trasladó enteramente el riesgo tributario al Consorcio IFT.

En los Alegatos de conclusión (página 8) sostiene que como consecuencia del tipo de contrato “a precio global” pactado, y al traslado del riesgo tributario al Consorcio por disposición contractual, los mayores o menores costos que resultaren en la ejecución del contrato, afectarían o beneficiarían exclusivamente al Consorcio IFT.

En efecto, reitera que la distribución y asignación de riesgos fue efectuada por la EAAB a través de las CONDICIONES Y TÉRMINOS de la invitación pública Nº ICSM-533-2006, la cual dio origen al Contrato de Obra Nº 1-01-25500707-2006.

Por su parte la Convocada sostuvo que (Alegatos de conclusión página 8) la E.A.A.B. no trasladó el riesgo tributario, teniendo en cuenta que en el precio del contrato pagó el IVA al contratista. Adicionalmente, reitera que el concepto de riesgo consiste en que deben ser asumido por cuenta y riesgo del contratista “los efectos favorables o desfavorables de las variaciones en la Legislación Tributaria, la creación de nuevos impuestos, la supresión o modificación de los existentes, y en general cualquier evento que modifique las modificaciones tributarias existentes al momento de la presentación de la propuesta, es asumido por cuenta y riesgo del contratista. Nada de esto ocurrió al CONSORCIO IFT durante el curso de la ejecución contractual, las leyes en materia tributaria no variaron, no hubo aumento del IVA por ejemplo, no se creó un impuesto temporal, como para la guerra, no se impuso una sobretasa especial a los contratos que superan determinadas cuantías” (Alegatos de conclusión, página 6).

Menciona además que, en gracia de discusión, si se considera que “sí hubo traslado del riesgo tributario, este fue inocuo, porque no hubo variación de las normas tributarias, no se crearon nuevos impuestos que afectaran al contratista, por ejemplo, un aumento del IVA o una sobre tasa especial, no se modificaron las existentes al momento de presentarle la oferta, en síntesis, no hubo variación de las condiciones tributarias que alteran en forma negativa la carga impositiva al contratista”.

Consideraciones del Tribunal

En primer lugar, el Tribunal considera necesario hacer referencia a la noción de riesgo tributario acogida por la Convocante, la Convocada y el Agente del Ministerio Público, para luego establecer el concepto aplicable en el presente caso.

En primer lugar, la Convocante no hace referencia a una noción específica de “riesgo tributario”. Sin embargo, el apoderado de la parte accionante concluye, a partir de la transcripción de algunas estipulaciones extraídas de las CONDICIONES Y TÉRMINOS de la Invitación Pública y del contrato, en el capítulo concerniente al “TRASLADO DE RIESGO TRIBUTARIO AL CONTRATISTA” contenido en la demanda así como en el acápite pertinente de los alegatos de conclusión, que la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ ESP le trasladó el riesgo tributario a su representado, quien además, se obligó a pagar los impuestos a que hubiera lugar, así como a conocer y asumir las consecuencias, favorables o desfavorables, que para el contrato tuvieran las regulaciones tributarias existentes. En el mismo sentido, la Convocante señala que aceptó que, al momento de preparar la oferta, debía tener en cuenta todos los gastos legales, retención en la fuente, derechos e impuestos a que hubiera lugar por ley, que pudieran afectar sus precios y hubieran de causarse durante la ejecución del contrato. Conforme a lo anterior, es viable concluir que, a juicio del Consorcio, el riesgo incluía las consecuencias favorables o desfavorables que tuviera la normatividad existente sobre el contrato.

En segundo lugar, la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ ESP, por su parte, anotó en la contestación de la demanda con relación al concepto de “riesgo tributario” que este término debería ser entendido como la “variación futura de la condiciones de tributación, positiva o negativa, que debe asumir el contratista, en el curso de la ejecución contractual”. Acepción a partir de la cual el apoderado de la parte convocada concluye que el beneficio tributario derivado de las “exenciones del IVA” no puede enmarcarse dentro del riesgo asumido por el contratista sino dentro de la facultad legal establecida en la Ley 223 de 1995. En este orden de ideas, la parte demandada considera que “(...) estas exenciones, por estar consagradas desde 1995, constituyen un derecho y no un riesgo tributario, no es legal ni fue pactado contractualmente que se destinen a las utilidades del contratista, sino por el contrario, interpretando justamente la ley 223 de 1995 y el artículo 428 del estatuto tributario, el valor de estas exenciones debe significar un menor valor del contrato y por consiguiente el Consorcio IFT no tiene ningún derecho a reclamar la propiedad de este dinero y menos con el argumento de haber asumido el riesgo tributario (...)”. Aduce la convocada que en ningún momento se trasladó el riesgo tributario al contratista y que en caso de haberse trasladado, este no contempla la parte positiva del alea sino que simplemente hace referencia a cambio de legislación en materia de impuestos que no es el caso que ahora compete elucidar a este tribunal.

Ahora bien, en los alegatos de conclusión la Convocada señaló, con relación a este asunto:

“El riesgo es la amenaza concreta de un daño, la posibilidad de que ocurra un evento que vulnere un bien jurídico, es la proximidad o contingencia de un posible daño, es un hecho potencial dañino.  

RIESGO TRIBUTARIO: Los efectos favorables o desfavorables de las variaciones en la legislación tributaria, la creación de nuevos impuestos, la supresión o modificación de los existentes, y en general cualquier evento que modifique (sic) las condiciones tributarias existentes al momento de la presentación dela (sic) propuesta, es asumido por cuenta y riesgo del contratista”.  

A partir de lo cual, anota:

“Nada de esto le ocurrió al CONSORCIO IFT durante el curso de la ejecución contractual, las leyes en materia tributaria no variaron, no hubo aumento del IVA por ejemplo, no se creo (sic) un impuesto temporal para la guerra, no se impuso una sobretasa especial a los contratos que superaran determinadas cuantías. Entonces, si hubo traslado del riesgo tributario este fue inocuo”.  

Conforme a los anteriores extractos, queda claro que, para la Convocada, el riesgo tributario comprende solo las consecuencias favorables o desfavorables de los cambios en materia de legislación tributaria, consideración con base en la cual señala que, en el presente caso, el riesgo resulta inocuo pues no se configuraron tales modificaciones.

En tercer lugar, el Señor Agente del Ministerio Público, al momento de exponer sus apreciaciones en lo que atañe al alcance de la definición de “riesgo tributario”, consideró, con base en un análisis de las implicaciones de la noción del contrato a precio global, que la acepción abordada por el apoderado de la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ ESP no resulta admisible en la medida en que no contiene todos los escenarios hipotéticos normales a los que se puede enfrentar el contratista, tales como el riesgo de impuestos que define, para el caso examinado, como “la incertidumbre de lograr la exención o de definir si el bien o la importación está excluida de pagar el IVA o no”. En efecto, el Ministerio Público señala:

“No se encuentra admisible la definición de riesgos ni de riesgos tributarios propuesta por el apoderado del Acueducto, pues se encuentra que la misma es insuficiente y fragmentaria dado que no cobija todos los aleas normales que pueden presentarse en un contrato de obra ni tampoco es suficiente para explicar el riesgo de impuestos pues, en nuestro caso, la incertidumbre de lograr la exención o de definir si el bien o la importación está excluida de pagar el IVA o no, es un alea contractual, que en virtud del contrato fue trasladado al consorcio contratista debido a la distribución de cargas, prestaciones y derechos realizada en el contrato y a la modalidad de precio global escogida, que imprime al contrato ciertas características, comoquiera que ella implica la asunción por parte del colaborador de la administración de los aleas contractuales” (Subraya fuera del texto).  

Sea lo primero indicar que el Tribunal coincide con la interpretación hecha por el Agente del Ministerio Público, y entiende una noción mucho más amplia de riesgo tributario con fundamento en las siguientes consideraciones:

La distribución de los riesgos se consagra en nuestro ordenamiento jurídico, desde muy recientes épocas, esto es, a partir del artículo 4 de la ley 1150 de 2007 que dispone:

“DE LA DISTRIBUCIÓN DE RIESGOS EN LOS CONTRATOS ESTATALES. Los pliegos de condiciones o sus equivalentes deberán incluir la estimación, tipificación y asignación de los riesgos previsibles involucrados en la contratación. En las licitaciones públicas, los pliegos de condiciones de las entidades estatales deberán señalar el momento en el que, con anterioridad a la presentación de las ofertas, los oferentes y la entidad revisarán la asignación de riesgos con el fin de establecer su distribución definitiva (Negrita y subrayado fuera del texto)”.  

Ciertamente, el Consejo de Estado ha abordado este asunto previamente y ha señalado:

“La sala no pretende desconocer que todo contratista con el Estado, asume la obligación de soportar un riesgo contractual de carácter normal y si se quiere inherente a todo tipo de contratación pública. Pero tampoco podría admitirse que en una relación contractual de derecho público, el contratista deba asumir riesgos anormales o extraordinario, de suficiente entidad como para afectar la estructura económica del contrato, hasta el punto de impedirle obtener los beneficios, utilidades o provechos pecuniarios contractualmente presupuestados. Aquellas contingencias implicarían en su contra un indebido sacrificio frente a la satisfacción de un interés general, cuya beneficiaria si bien directamente lo es la comunidad, viene a serlo pero por gestión de la propia administración, pero con clara desproporción económica del contrato como consecuencia inmediata de la pérdida del equilibrio financiero del mismo, cuyo restablecimiento en últimas corresponde disponerlo al juzgador a falta de acuerdo conciliatorio entre las partes”(16).

En esta sentencia el Consejo de Estado, en el marco de un análisis de la distribución de riesgos y su relación con la estructura económica del contrato, denomina a los riesgos como “contingencias” que, en el evento en el que fueran asumidas en toda su extensión —esto es, tantos las normales como las anormales o extraordinarias— podrían significar un “indebido sacrificio” para el contratista.

Igualmente, la justicia arbitral, en múltiples oportunidades ha tratado este tema. En laudo proferido en febrero de 2010 con ocasión de una controversia suscitada entre la UNIÓN TEMPORAL MEDICOL (SERVICIOS MÉDICOS INTEGRALES DE SALUD LTDA., MÉDICOS ASOCIADOS S.A. & COLOMBIANA DE SALUD S.A.) y FIDUPREVISORA S.A., el Tribunal de Arbitramento precisó, a propósito de la noción de riesgo aplicado en materia contractual:

“¿Qué debe entonces entenderse por riesgo?  

El Diccionario de la Real Academia de la Lengua, en una de las acepciones define el riesgo como (el) dicho de acometer una empresa o de celebrar un contrato: Sometiéndose a influjo de suerte o evento, sin poder reclamar por la acción de estos. Es una definición que sin comprender gran contenido jurídico ilustra con mucha precisión lo que implica el riesgo contractual. Se trata de someterse a ese influjo de suerte o evento propio del acontecer negocial que es asumido por cada una de las partes de un contrato. No puede pasarse por alto que la ejecución de un contrato, que es la traducción jurídica de una operación económica, conlleva una serie de aleas que son propias de la actividad que ejecuta cada una de las partes. Así por ejemplo el constructor en un contrato de obra está expuesto al riesgo de las variaciones razonables de precios de los materiales o al hurto de ellos cuando se encuentren en la obra. Y no podría pretender que por una variación de precios generada por el cambio de anualidad o por el hurto de los materiales, se le indemnizara o reparara, por dos simples razones a saber, (i) porque esa variación o esa pérdida son elementos intrínsecos a su actividad, y (ii) porque la obligación indemnizatoria solo surge cuando está precedida de una responsabilidad de la otra parte, que en este caso obviamente no se da.  

Así, cuando las partes no convienen ni acuerdan nada en materia de riesgos, habrá que analizar la actividad ordinaria y habitual de cada una para saber cuáles de esas eventuales pérdidas son propias del ejercicio de esa actividad. La forma más fácil de saberlo es ubicando la actuación fuera de un contrato y determinando si en su ejercicio, esos eventos generadores de pérdida, son de usual y común ocurrencia. Cuando ello es así, tendrá que concluirse que los efectos de la ocurrencia del riesgo deben ser asumidos por la parte que ejecuta la actividad y ello conlleva la necesidad de que dentro valor de su remuneración incluya un componente económico que le permita amortiguar las consecuencias de ocurrencia de ese riesgo. Entre más precisa sea esa valoración económica, menos probabilidad de pérdida existe y por ello es un deber de quien ofrece un contrato evaluar los efectos patrimoniales que los riesgos propios de su actividad pueden generarle.  

Ahora bien, no implica lo anterior que en ejercicio de la autonomía de la voluntad, las partes se encuentren impedidas para modificar esa distribución natural de riesgos que se ha mencionado. Siguiendo el mismo ejemplo antes planteado, podría el constructor transferirle a su contratante el riesgo de aumento o bajas de precio lo cual no resulta ilegal. Sin embargo, cuando ello así acontece la solución resulta más económica que jurídica y se traduce generalmente en mejores precios o en primas contractuales en favor de quien voluntariamente decidió asumir un riesgo que por naturaleza no corresponde a su actividad.  

(...)”.  

Pues bien, de conformidad con los argumentos esgrimidos en este fallo arbitral, el riesgo contractual es el sometimiento “a un influjo de suerte o evento propio del acontecer negocial que es asumido por cada una de las partes de un contrato” que implica la inclusión, dentro del cálculo de la remuneración, de un componente económico que permita mitigar los efectos de la ocurrencia del riesgo correspondiente; a partir de lo cual se concluye que existirán menos probabilidades de pérdida en la medida en que la valoración económica antedicha sea más precisa.

En laudo proferido el 29 de mayo de 2009 a propósito de algunas discrepancias entre COLOMBIA TELECOMUNICACIONES S.A. E.S.P. y PLESCOM LTDA., el Tribunal consideró con relación al riesgo contractual:

“Excluido el incumplimiento, como se ha venido afirmando, el riesgo contractual se refiere a las situaciones sobrevinientes que alteran el contenido de las prestaciones previstas por las partes, cuyo origen es, generalmente, externo a ellas y, en todo caso, ajeno a un comportamiento culposo. ¿Quién debe asumir pues la pérdida por la concreción del riesgo de ese contrato? ¿Ambas o una de las partes?  

Tanto el incumplimiento de las obligaciones como la ocurrencia de un riesgo contractual tienen efectos distintos. Mientras el incumplimiento de una obligación genera la obligación de reparar todo el daño previsible (daño emergente y lucro cesante y, eventualmente, daños inmateriales) causado a la otra parte, el riesgo contractual constituye una carga para quien lo asume. Su materialización implica para la parte que asumió el riesgo la consecuencia de tener que soportar sus efectos, pero ello no le impone indemnizaciones a la otra parte.  

Vale insistir, además, que el Contrato celebrado entre las partes no fue un contrato de derecho público, sino de derecho privado. Del primero se predica la conmutatividad, es decir, la equivalencia objetiva de las obligaciones emanadas por las partes. A diferencia de los contratos privados en los que la conmutatividad es relativa, por cuanto las prestaciones se miran como equivalentes, sin que objetivamente lo sean. “Si bien es cierto las tendencias contemporáneas del contrato, aun privado, releven su objetivo de utilidad y justicia, ello no se traduce en la definición de un equilibrio objetivo de las prestaciones. La formidable ampliación de la noción de orden público contractual permitió en el siglo XX la inclusión del orden público económico y social y reforzó los mecanismos de contrapeso de la desigualdad de las partes, como la reglamentación de los contratos, el desarrollo del derecho del consumidor, el refuerzo del consentimiento informado y las reglas de competencia, como límites al liberalismo a ultranza. Sin embargo, pese a esta evolución, el contrato continúa siendo la máxima expresión de la economía de mercado, con su consecuente libertad de precios”.  

La contingencia de la reducción de la satisfacción económica del negocio, por el acaecimiento de circunstancias previstas o previsibles que no comportan un incumplimiento en sentido técnico sino un cambio de la economía originaria del negocio es lo que describe el riesgo contractual en sentido estricto, en la cual la prestación ha sido ejecutada y sin embargo no produce la satisfacción económica deseada. Aquí no ha habido la ganancia esperada para una de las partes, pero a la vez no ha existido de parte de la otra un incumplimiento grave, trascendental o significativo que pueda tomarse como causa de los daños alegados por PLESCOM.  

Según este fallo, el riesgo contractual corresponde a “situaciones sobrevinientes que alteran el contenido de las prestaciones previstas por las partes, cuyo origen es, generalmente, externo a ellas y, en todo caso, ajeno a un comportamiento culposo”.

Ahora bien, el Tribunal distingue entre los efectos derivados del incumplimiento de las obligaciones y el acaecimiento de un riesgo contractual, pues mientras el primero produce la obligación de resarcir todo el perjuicio previsible causado a la otra parte, el segundo constituye una carga para quien lo asume, por lo que su ocurrencia, implica para la parte a quien se le adjudicó, la obligación de tener que asumir sus efectos, aunque esto no le impone el deber de indemnizar a la otra parte.

Así mismo, reconoce que, en la medida en que se trata de un contrato que se rige por el derecho privado, la conmutatividad es relativa, en la medida en que las prestaciones se tienen como equivalentes, sin que ello implique que, desde el punto de vista objetivo, así lo sean. En este orden de ideas, el tribunal, en su momento, definió riesgo contractual como la “contingencia de la reducción de la satisfacción económica del negocio, por el acaecimiento de circunstancias previstas o previsibles que no comportan un incumplimiento en sentido técnico sino un cambio de la economía originaria del negocio”, para concluir que tal riesgo se configura cuando la prestación a pesar de haber sido ejecutada, no produce la satisfacción económica deseada.

En Laudo Arbitral del 5 de octubre de 2005 a propósito de los desacuerdos suscitados entre AEROCALI S.A. y la UNIDAD ADMINISTRATIVA ESPECIAL DE LA AERONÁUTICA CIVIL se presentaron algunas consideraciones con relación al concepto de “riesgo” en términos generales, a propósito del análisis de un contrato de concesión. Así las cosas, se trajo a colación dicha noción con ocasión de estudio sobre las obligaciones de dar o entregar, para luego descender la definición a una concepción jurídica y diferenciarla de “la culpa” así:

“(...). 

De tal manera que jurídicamente se llega a una noción de riesgo como la propuesta por Manuel Guillermo Sarmiento García:  

“Por riesgo se entiende la contingencia de un daño, o sea, la posibilidad que al obrar se produzca un daño, lo cual significa que el riesgo envuelve una potencialidad referida esencialmente al daño, elemento este que estructura todo el derecho de responsabilidad...”.  

Ahora bien, el riesgo se disocia de la culpa; quien asume un riesgo corre con las consecuencias de la actividad sea esta prudente o culposa, juicio que es indiferente, porque la asunción de riesgo genera una condición objetiva respecto a todo lo que suceda en el área que se determina bajo responsabilidad de quien lo asume”.  

Posteriormente, se define el “riesgo” desde una percepción apartada de lo jurídico para concluir que, bajo una concepción moderna, resulta preciso verificar el “modelo cuantitativo de cálculo de riesgo” encaminado habitualmente a definir expectativas subjetivas de provecho, para tratar de enfocar tal cálculo a partir de lo que se denomina el “umbral de la catástrofe”. Con base en lo anterior, se concluye que el punto está en comprender que solo si pone algo en riesgo, se pueden obtener algunas ventajas, a partir de lo cual se llega a la “relación riesgo beneficio”, según la cual “el que asume el riesgo lo contrapesa con el beneficio que espera obtener”. En este sentido, el precitado laudo menciona:

“Actualmente el riesgo ha adquirido una dimensión que excede el campo de lo jurídico. El riesgo aparece inserto en la condición social misma, tal como dice Luhmann:  

“En la actualidad el concepto de riesgo se impone en las especialidades científicas más diversas e, inclusive, en las ciencias más variadas”.  

El autor comentando el paradigma de decisión racional tradicional, agrega:  

“En roles como, por ejemplo, el de la dirección de las organizaciones, donde la racionalidad es uno de los requerimientos, así como la precaución y responsabilidad frente a los riesgos, estos no pueden ser cuantificados; o, en todo caso, no como la teoría convencional de la decisión prevé...  

“Hoy se constata la necesidad de efectuar una corrección importante en el interior de este modelo cuantitativo de cálculo de riesgo orientado generalmente por expectativas subjetivas de beneficio; definimos a la citada corrección con la expresión el umbral de catástrofe. Partiendo de este, solo se aceptan los resultados de semejante cálculo, si es que se aceptan, cuando no se traspasa el umbral más allá del cual el infortunio (aún improbable) se experimenta como catástrofe”.  

(...). 

Es clara la penumbra que se tiende sobre el riesgo, sin embargo Luhmann advierte:  

“Con todas estas reservas, el problema radica en comprender que son accesibles algunas ventajas únicamente si se pone algo en juego, vale decir, si se asumen riesgos. No se trata del problema de los costes calculados de antemano que se ven compensados por las ventajas obtenidas. Por el contrario, refiere a una decisión de la que arrepentirse, como se puede prever, cuando se ocasiona el daño que se esperaba evitar”.  

(...).  

Dada la relación riesgo beneficio, no se puede alterar su ecuación: el que asume el riesgo lo contrapesa con el beneficio que espera obtener. Quien juzga el contrato no podría tergiversar dicha relación, pues desequilibraría la balanza en que se contrapesan”.  

Con relación a este último aspecto, esto es, la “relación riesgo beneficio”, es importante tener en cuenta que, tal y como lo manifiesta el tratadista CARLOS RODOLFO BARRA en su libro “Contrato de Obra Pública”:

“(...) el empresario o locador asume el riesgo del costo de los medios para alcanzar el resultado comprometido... El locador se encuentra obligado estrictamente a entregar la cosa debida en el tiempo pactado, so pena de incurrir en incumplimiento contractual con las consecuencias establecidas en el mismo contrato o en la legislación reguladora de la citada figura convencional. Como contrapartida el dueño de la obra o locatario se encuentra obligado a abonar el precio pactado, pero no más, pues ello surge de la estructura misma del contrato de locación de obra: obligación de resultado a cambio de un precio cierto y determinado... Aquí, en definitiva, el empresario asume el riesgo que sin duda refleja en el precio de la obra. Si no lo hizo así, o si lo hizo de manera insuficiente, el debe cargar con sus consecuencias: es el riesgo asumido, la ventura de un mayor o menor beneficio final... El locatario de la obra no puede sino comprometerse a pagar un precio cierto, determinado e invariable por la obtención de un resultado también predefinido. ¿Cómo se obtiene tal resultado?, es una cuestión que interesa al locador o empresario. El sabe, o debe saber, cómo lograr el resultado con la menor inversión posible, siempre cumpliendo con las exigencias de cantidad y calidad pactadas o que resulten de la naturaleza de la obra y de ahí que asuma el riesgo y la ventura de obtener un mayor o menor beneficio, o incluso soportar las pérdidas que de ninguna manera puede trasladar a su cocontratante, quien, por lo demás asumió también el riesgo de pagar por la obra terminada un precio que contenía o debía contener un exceso de cobertura frente a aquellas posibles mayores inversiones que la ejecución de la obra, frente a determinadas circunstancias, hiciese necesarias”(17).

Este extracto resulta bastante ilustrativo para efectos de lo que el Tribunal pretende resaltar en el estudio del caso concreto pues, según este análisis, en la medida en que el dueño de la obra solo se compromete a cumplir con una contraprestación económica, surge entonces una obligación de resultado a cargo del empresario a cambio de un precio cierto y determinado. Pues bien, en este escenario, el contratista asume la contingencia que, como es obvio, se refleja en el precio ofertado. En caso de que el riesgo no se manifieste en el valor ofrecido o este se cubra, pero de manera insuficiente, es el empresario quien debe asumir los efectos de tal cálculo. En este sentido, el doctrinante considera que el riesgo asumido es “la ventura de un mayor o menor beneficio final”. Ahora bien, es el empresario quien sabe, o debe saber, proyectar su expectativa de beneficio teniendo en cuenta variables como la menor inversión posible, las exigencias de cantidad y calidad determinadas, las pérdidas que de ninguna manera puede trasladar a su cocontratante, entre otros factores.

Ahora bien, de conformidad con los pronunciamientos y extractos aludidos, en síntesis, el “riesgo” es (i) “un influjo de suerte o evento propio del acontecer negocial que es asumido por cada una de las partes de un contrato”, (ii) una “contingencia de la reducción de la satisfacción económica del negocio, por el acaecimiento de circunstancias previstas o previsibles que no comportan un incumplimiento en sentido técnico sino un cambio de la economía originaria del negocio”, o (iii) corresponde a “situaciones sobrevinientes que alteran el contenido de las prestaciones previstas por las partes, cuyo origen es, generalmente, externo a ellas y, en todo caso, ajeno a un comportamiento culposo”.

A partir de las definiciones precitadas, este Tribunal concluye que el riesgo, en el marco contractual, cobija cualquier eventualidad derivada del acaecer negocial que comporte una alteración en el contenido de las prestaciones a cargo de las partes, establecidas en el contrato. Esta alteración se manifiesta en una posible reducción del provecho económico esperado por quien asumió el riesgo y tiene origen en una modificación en la economía originaria del negocio, que, vale advertir, no corresponde a un comportamiento culposo.

Por lo demás, encontramos necesario mencionar que, de acuerdo al estudio efectuado, la asunción de riesgos implica necesariamente la realización de un cálculo que permita amortiguar las consecuencias del acaecimiento de la contingencia correspondiente; con base en lo cual existirán menos probabilidades de pérdida en la medida en que la valoración económica sea más acertada.

Así mismo, el Tribunal encuentra pertinente dejar claro que, conforme a lo manifestado por las autoridades judiciales y arbitrales referidas en el capítulo anterior, solo si pone algo en riesgo, se pueden obtener algunas ventajas, a partir de lo cual surge una “relación riesgo beneficio”, conforme a la cual el que decide asumir el riesgo lo contrarresta con la ganancia que espera obtener. Ahora bien, esta lectura va atada al análisis según el cual, en los casos en los que el dueño de la obra se compromete únicamente a cumplir con una contraprestación económica, estaremos entonces frente una obligación de resultado a cargo del empresario. Bajo este escenario el contratista asume el riesgo a partir de una valoración que se hace ostensible en el precio ofertado. Así las cosas, se concluye que un estudio errado de la asunción de la contingencia le puede significar, como es obvio, una pérdida al contratista.

Teniendo claro, lo anterior, el Tribunal considera oportuno referir las definiciones básicas de “riesgo” y, de manera consecuencial, de “contingencia” a la luz del Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española. En efecto, la palabra “riesgo” se encuentra definida así:

riesgo.

(Del it. risico o rischio, y este del ár. clás. rizq, lo que depara la providencia).  

1. m. Contingencia o proximidad de un daño.  

El vocablo “contingencia” por su parte se define:

contingencia.

(Del lat. contingentĭa).  

1. f. Posibilidad de que algo suceda o no suceda.  

2. f. Cosa que puede suceder o no suceder.  

A partir de estas definiciones y, teniendo claras las conclusiones a las que se llegó a partir de la disertación expuesta en el anterior acápite, el Tribunal precisa la definición de “riesgo tributario”, para efectos del caso que examina, como cualquier contingencia, entendida como la posibilidad de que algo suceda o no, cuya ocurrencia puede variar el contenido de las prestaciones de carácter tributario a cargo de las partes. Ahora bien, a juicio de este Tribunal, tal definición permite que una situación como la modificación de la regulación en materia tributaria pueda corresponder a la noción de “riesgo tributario”. Sin embargo, existen otro tipo de situaciones que, como se verá, dada la amplitud del concepto acogido, también pueden encuadrar en los presupuestos previamente expuestos.

En este punto, resulta acertado citar el numeral 1.12 contenido en las CONDICIONES Y TÉRMINOS de la Invitación Pública, el cual, en la parte pertinente a las reglas para la preparación y presentación de las ofertas señala:

“(...). 

El oferente deberá informarse de todas las regulaciones tributarias vigentes en Colombia, por lo tanto, al preparar la oferta deberá tener en cuenta todos los gastos legales, retención en la fuente, derechos e impuestos a que haya lugar por ley, que puedan afectar sus precios y hayan de causarse durante la ejecución del contrato”.  

De conformidad con este extracto, el oferente estaba en la obligación de informarse de toda la legislación en materia tributaria, a partir de lo cual debía tener en cuenta una serie de factores que fueron enunciados así: gastos legales, retención en la fuente, derechos e impuestos a que haya lugar por ley, que puedan afectar precios y que hayan de causarse durante la ejecución del contrato.

Por otro lado, en la carta de Presentación de la Oferta, el CONSORCIO IFT manifestó su avenencia con las condiciones y términos establecidos en la invitación, que incluía el conocimiento y aceptación de las normas aplicables y las consecuencias favorables o desfavorables que pudieran influir en el desarrollo del contrato.

Así mismo, es importante resaltar lo manifestado por la Convocante con relación a las instrucciones para diligenciar la lista de actividades y precios globales contenida en el Formulario 8 de las CONDICIONES Y TÉRMINOS de la Invitación Pública, conforme a la cual resultaba diáfano que el oferente debía contemplar dentro de su propuesta todos los costos de maquinaria, equipos y herramientas necesarios para la correcta y óptima ejecución de las obras, así como los costos y gastos de los trabajos, impuestos, licencias, administración, imprevistos y utilidades, entre otros. En el mismo sentido, en estas condiciones generales se le advirtió al oferente que la información contenida en dichas condiciones, su interpretación y la información que él investigara por su cuenta y riesgo constituirían los parámetros bajo los cuales se debía calcular el valor total de la obra para entregarla a satisfacción de la empresa.

La Convocante igualmente resaltó el numeral 4.2.1.2.2 de las CONDICIONES Y TÉRMINOS de la Invitación Pública que mencionó, con relación a los aspectos presupuestales y financieros, que el eventual contratista debería pagar los impuestos a que hubiera lugar.

Finalmente, el Tribunal considera esencial recordar el contenido de dos cláusulas del Contrato de OBRA resaltadas por el apoderado del CONSORCIO tanto en la demanda como en el texto de los alegatos de conclusión que disponen:

“SEGUNDA. CRONOGRAMA Y ACTIVIDADES COMPLEMENTARIAS.  

(...).  

4. Los costos generados por la utilización y disponibilidad del equipo necesario, de acuerdo con la programación que presente el Contratista y sea aprobada por la Interventoría, son los incluidos en el valor de la oferta. EL ACUEDUCTO DE BOGOTÁ no reconocerá costos adicionales por este concepto”.  

“SÉPTIMA. MAQUINARIA Y EQUIPOS. En el desarrollo del presente contrato, el contratista se obliga a utilizar en la ejecución del proyecto, todos los equipos que sean necesarios para garantizar una eficiente, y adecuada prestación del servicio, en los diferentes componentes a su cargo”.  

A partir de las anteriores estipulaciones, el Tribunal considera que, en concordancia con lo manifestado por la parte accionante, tanto en las CONDICIONES Y TÉRMINOS de la Invitación Pública como en el Contrato de Obra Nº 1-01-25500-707-2006, en el marco de la libre autonomía de la voluntad, se estableció, a partir de la definición de condiciones de la empresa contratante y la posterior celebración del referido contrato, una distribución de riesgos según la cual el CONSORCIO IFT asumió el riesgo tributario.

Por lo demás, a propósito del numeral 1.12 contenido en las CONDICIONES Y TÉRMINOS de la Invitación Pública que hace referencia a los “derechos” que, en el marco de la regulación tributaria, debía tener en cuenta el oferente al momento de preparar su propuesta, es fundamental resaltar lo nación de “derecho”. En efecto, un derecho, en términos generales, es la posibilidad que tiene alguien de hacer o exigir todo aquello que la ley o la autoridad establece. Aplicando este concepto al asunto analizado, concluimos que un derecho es la facultad del sujeto pasivo del impuesto de acceder un beneficio tributario, entendido este último como una ventaja. Así las cosas, resulta patente que estaba en cabeza del oferente, en este caso, del CONSORCIO IFT, el derecho a obtener cualquier tipo de beneficio tributario puesto que era claro que se cumplían los presupuestos establecidos en el artículo 424-5 numeral 4 del Estatuto Tributario.

Ahora bien, la señora Sandra Margarita Rodríguez Rincón, Jefe de División de Obras Civiles de la División Red Troncal Alcantarillado de la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ ESP, en la diligencia de testimonio señaló, al momento de explicar el origen de la controversia al interior de la empresa lo siguiente:

“DR. GONZÁLEZ: Tiene usted conocimiento de la razón en virtud de la cual usted ha sido citada a rendir testimonio en el día de hoy?  

SRA. RODRÍGUEZ: En efecto, tengo conocimiento, básicamente no les nombré al principio de mi presentación, pero en mayo/08 fui nombrada por la gerencia corporativa del sistema maestro para liderar el proyecto de la construcción del interceptor Fucha Tunjuelo que es el objeto del contrato que hoy estamos aquí en controversia y dentro de esas funciones de liderazgo tenía las de hacerle seguimiento a la ejecución del contrato.  

(...). 

Cuando el ordenador de gasto, eso fue más o menos en julio/09 me hizo entrega de esos documentos y leídos los mismos se notaba que había unos documentos, unas exenciones que se estaban tramitando por parte de algunos contratista y en esos conceptos se establecía que nosotros como área responsable deberíamos adelantar las acciones a las que hubiera lugar para que esos beneficios tributarios y esas exenciones se vieran reflejadas en un menor valor del contrato y que para lo cual debíamos tomar las acciones correspondientes.  

Si bien los conceptos estaban divididos en ese sentido, no estaban previstos los procedimientos de cómo se hacía esa labor cuando ya el contrato estaba en ejecución, motivo por el cual digamos que por ser la persona que directamente manejaba los contratos formulé una solicitud de concepto la cual fue firmada por mi director y por mi gerente en la cual se le consultaba al asesoría legal de la empresa que nos informara cuál era el procedimiento que debíamos seguir para determinar en un menor valor del contrato las exenciones que se estaban tramitando.  

En ese momento estamos hablando del año 2009, septiembre, aproximadamente se hizo la primera solicitud de concepto y nos responde asesoría legal diciéndonos que lo adelantáramos a través de una modificación contractual o dentro de algún documento que se generara antes de que se liquidara el contrato, es así como íbamos a iniciar el procedimiento y no teníamos clara la cifra de cuál era el valor que se tenía que descontar del contrato, entonces hasta ahí todas han sido consultas internas.

En ese momento dijimos el valor que le descontamos es el valor que la empresa tenía como IVA o el valor que el Ministerio de Ambiente y Desarrollo Territorial manifestó que eran las exenciones que le había dado o las que realmente el contratista ha utilizado.  

Entonces se generó esa discusión interna en el Acueducto y se determinó que iniciáramos el procedimiento con los valores que el Ministerio del Medio Ambiente había otorgado, para ello solicitamos con un oficio un concepto al Ministerio de Ambiente que nos dijera el valor de las exenciones que él había otorgado para el contrato 707/06 para el Consorcio IFT.  

El Ministerio nos envió un documento donde nos hizo la relación de todas las certificaciones que se estaban manejando en su momento y que sumaban aproximadamente $ 8.000 millones, las cifras exactas no las tengo acá.  

Con ese documento decidimos actuar a través de la interventoría contratada que teníamos nosotros, que era el Consorcio Gómez Cajiao Silva Carreño, con un contrato que era el 809/06 y les manifestamos que iniciáramos el proceso a través del contratista para recuperar esas sumas que ya les había otorgado beneficios y que se reflejaran en un menor valor del contrato.  

Sin embargo la interventoría en su momento nos dijo que no tenían claro el procedimiento y nos hizo otras preguntas para iniciar con el proceso sobre el cual nuevamente pedimos conceptos de asesoría legal y particularmente entre ir y venir la solicitud de conceptos se terminó el contrato, el contrato terminó el 30 de enero/10 y obtuvimos un concepto posterior aunque todavía el contrato no se había liquidado y aún hoy no se ha liquidado,  

Obtuvimos un concepto donde nos dijeron que hiciéramos el documento de exención que lo colocáramos de una vez en el acta de liquidación por el valor que el Ministerio del Medio Ambiente había otorgado y que lo dejáramos previsto en el acta de liquidación del contrato (...)” (Negrilla fuera del texto original)

Según lo manifestado por la actual Jefe de División de Obras Civiles de la División Red Troncal Alcantarillado de la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ ESP, a partir de la duda suscitada dentro de la empresa a propósito del procedimiento a seguir para “determinar en un menor valor del contrato las exenciones que se estaban tramitando”, la Oficina Jurídica sugirió adelantar tal gestión “a través de una modificación contractual o dentro de algún documento que se generara antes de que se liquidara el contrato”. A partir de lo manifestado por esta funcionaria, resulta diáfano que la E.A.A.B. tenía claro que, desde el punto de vista contractual, el contratante le había trasladado el riesgo tributario al CONSORCIO IFT, tan es así que una de las sugerencias de la Oficina Interna de Asesoría Legal fue llevar a cabo una modificación contractual. En efecto, obra a folio 98 un concepto proferido por el Jefe de la Oficina de Asesoría Legal al Director Red Troncal Alcantarillado que menciona:

“08 de septiembre de 2009  

Para Dr. Carlos Alberto Acero, director Red Troncal Alcantarillado  

De Jefe Oficina de Asesorías Legal  

Asunto. Su oficio 255101-2009-719 Exenciones IVA para equipos refaccionados con saneamiento básico, ctos, Interceptor río Fucha  

15200-2009 7981  

(...).  

Con fundamento en los datos que reporte la interventora del contrato, esa dirección le podrá solicitar a los contratistas la compensación al Acueducto de Bogotá con ocasión del menor costo que le implico a estos la importación de dichos equipos y maquinaria, como seria entre otros, mediante la entrega del dinero correspondiente al IVA que resulto exento o mediante la modificación del contrato donde se refleje la disminución del valor en forma proporcional al beneficio obtenido por dichas exenciones (...) tal como lo señalamos en nuestro concepto, contenido en el oficio 15200-2008-4203 cuya copia anexo a su oficio del asunto.  

Entonces los bienes utilizados en desarrollo de los contratos bajo examen que hubiesen resultado beneficiados de la exención tributaria por estar deslindados al saneamiento básico ambiental, a pesar que los mismos no se encuentran incluidos en una lista de cantidades y precios anexo al contrato, considerando que los mismos se celebraron bajo la modalidad de precio global, de todas manera los valores equivalentes a dicha exención, desconocer la mencionada limitante, deberán ser reconocidos por los contratistas al acueducto de Bogotá, pues es parte de la consideración que para la fecha de la elaboración de la oferta el contratista mantenía la incertidumbre de que el Ministro de Ambiente y Desarrollo le calificara dichos bienes como asociados al saneamiento básico ambiental y por lo tanto, excluidos del IVA por parte de la DIAN. Por esta vía, necesariamente los contratistas no podrán haber reflejado en su estructura de costos beneficios que no existan y no tenía la seguridad que se concedieran” (Negrilla fuera del texto original).

En la misma diligencia, la señora Sandra Margarita Rodríguez Rincón reconoce el traslado del riesgo tributario a la parte demandante en los siguientes términos:

“DR. PARRA: Conoce usted algún documento emitido por el Consorcio IFT dirigido a la EAAB, donde le notifique que el valor de la oferta tuvo en cuenta las exenciones por IVA?  

SRA. RODRÍGUEZ: No, no lo conozco, no conozco ningún documento en ese sentido.  

DRA. PARRA: En alguna reunión de acuerdo directo que se planteó, el Consorcio IFT verbalmente ese argumento de que el valor de la oferta incluía las exenciones por IVA?  

SRA. RODRÍGUEZ: Sí, eso sí lo esbozó, él lo manifestó en la oferta, sin embargo al momento de plasmar el documento lo que realmente quedó plasmado en el documento es que la empresa le había trasladado el riesgo tributario, pero en el momento no quedó escrito que él había hecho esa manifestación verbal, que realmente ellos habían incluido eso dentro de su valor de oferta” (Negrilla fuera del texto original)

Con relación a la expectativa que tenía el CONSORCIO IFT de conseguir una ventaja tributaria y la consecuente valoración que, en aras de cuantificar los efectos de la ocurrencia del riesgo, debió adelantar, tenemos lo siguiente.

En el testimonio otorgado por el señor Ricardo Rodríguez Garavito, el actual Vicepresidente de Edificaciones de CONCONCRETO S.A., uno de los miembros del consorcio, al indagársele sobre la cuantificación del eventual beneficio tributario y los documentos que sirvieron para tal cuantificación, señaló:

“DR. HERRERA: En el proceso de elaboración del presupuesto en el cual usted intervino se reflejó en un documento interno exclusivamente de Conconcreto con todo lo del presupuesto se informó al Acueducto?  

SR. RODRÍGUEZ: La entidad EAAB establecía una forma de presentación, dicha forma de presentación en la parte económica tenía relación solamente a un formulario económico que era el formulario Nº 8, donde cada proponente debía informar los precios, sumas globales de los diferentes componentes del proyecto, esa era la oferta económica, no había lugar a más información, ni más detalle, inclusive porque las entidades en su proceso de comparación y de evaluación, en este caso la EAAB establece unas reglas rituales de qué elementos deben ser presentados dentro de la propuesta y qué documentos se presentan.  

En la parte económica se presentaba el formulario Nº 8 con precios globales y se establecía un flujo de pagos como el proponente debería o establecía iban a ser sus ingresos, los cuales también estaban regulados conforme a lo establecido en el pliego de condiciones.  

Eran esos los dos documentos que se podían presentar con relación al tema económico, no había lugar a otro detalle.  

DR. HERRERA: Pero internamente ustedes tenían algún presupuesto adicional más discriminado?  

SR. RODRÍGUEZ: Por supuesto, absolutamente discriminado.  

DR. HERRERA: Ese presupuesto costaba por escrito?  

SR. RODRÍGUEZ: Ese presupuesto es la base para preparar una propuesta en estas condiciones, una propuesta de esta naturaleza se requiere de la participación de varios especialistas y las empresas consorciadas Besaq, Soletanche Bachy Cimas y Conconcreto reúnen sus equipos de profesionales y preparan un soporte de los costos que tiene el proyecto, esa información es digamos de carácter interno, técnico de soporte para la presentación de la propuesta, pero no se le entrega explícitamente a la entidad salvo que la entidad exija un detalle en la preparación de la misma, que como les decía no se exigía.  

DR. HERRERA: En ese documento interno sí se contemplaba expresamente lo atinente a las exenciones del IVA?  

SR. RODRÍGUEZ: Por supuesto, en el análisis del grupo encargado de preparar la propuesta era claro, explícito qué consideración se iba a hacer con relación a la exención de IVA.  

(...). 

DRA. LOMBANA: Una cosa es lo que presentó del formulario 8 con una propuesta global, tal como lo solicitaba el pliego de condiciones, pero otra cosa son los documentos internos de trabajo donde usted manifestó que se incluyó dentro de esos documentos internos de trabajo para establecer un presupuesto la cuantificación de la exención del IVA, tal vez la pregunta sería si existe un documento específico, puntual, en donde se establezca por parte de Conconcreto y los demás integrantes del Consorcio esa valoración de la exención del IVA?  

SR. RODRÍGUEZ: Digamos, la consolidación del presupuesto y de las bases con las cuales se hizo la valoración económica, por supuesto que ahí debe haber elementos para poder determinar lo que estoy mencionando, es decir existen documentos en los socios de la valoración que en su momento se hizo y la consideración de dicha exención, la verdad en este momento yo no podría decirle existe una copia en tal oficina o existe una copia en tal oficina porque no tengo la claridad de exactamente dónde, ni en qué folio reposa dicha información.  

DR. HERRERA: Pero usted está seguro que sí se hizo esa valoración?  

SR. RODRÍGUEZ: Sí, por supuesto.  

DR. HERRERA: En donde quedó incluida expresamente esa previsión de la exención del IVA?  

SR. RODRÍGUEZ: Sí, estoy seguro de que se consideró dentro del valor económico ofertado como suma global a la EAAB?  

DR. HERRERA: Y por qué está seguro de eso?  

SR. RODRÍGUEZ: Estoy seguro porque fui parte del grupo que finalmente determinó e valor que se presentaba en la propuesta a la EAAB.  

DR. HERRERA: Pero no recuerda la fecha?  

SR. RODRÍGUEZ: No recuerdo la fecha porque no soy consciente en este momento de qué día se presentó, no puedo decirle fue un domingo, un sábado, un viernes, no puedo decirle eso, la verdad no tengo la certeza de qué día se cerró la oferta y tampoco la certeza de qué día se presentó, tendría que entrar a mirar los documentos de la licitación.  

DR. GONZÁLEZ: Los documentos que usted menciona de la licitación en donde deben estar los antecedentes y todo lo concerniente a la ejecución ya de la obra, en dónde reposan?  

SR. RODRÍGUEZ: El proyecto tiene su archivo, la verdad la administración de este Consorcio la hacía la firma Soletanche Bachy Cimas como miembro del Consorcio, dentro de sus responsabilidades estaba el administrar todas las componentes administrativas del proyecto y la información del contrato, todo lo acaecido durante la ejecución del mismo está en los archivos que dicha compañía tiene de este proyecto”.  

En el mismo sentido, el señor Robert Wilson Rocha Bohórquez, actual Subdirector de la compañía SOLETANCHE BACHY CIMAS, otro miembro del consorcio, y, para el momento de los hechos ventilados en el proceso arbitral, Director Administrativo y Financiero de las filiales de SOLETANCHE BACHY en Colombia, señaló, en la diligencia de testimonio, a propósito de la pregunta sobre el cálculo de “exención del IVA” en el presupuesto y el soporte documental de tal cálculo:

“DR. HERRERA: Conoció usted las propuestas de las otras firmas?  

SR. ROCHA: Una sola oferta.  

DR. HERRERA: Sabe si en esa oferta estaba incluido expresamente lo atinente a le exención del IVA?  

SR. ROCHA: La oferta fue la nuestra, solo hubo un proponente que fuimos nosotros y lo supimos por el informe de evaluación y repito como mi posición que no soy abogado, mi posición sí lo dijimos en la carta de presentación de la oferta.  

(...).  

DRA. LOMBANA: Posteriormente cuando llegan a ese nivel de detalle y determinan la posibilidad de obtener unas exenciones por IVA, digamos esas exenciones fueron determinantes para poder determinar el precio de la oferta o no fueron un factor determinante para determinar el precio de la oferta?  

SR. ROCHA: Para nosotros sí, de hecho como lo menciono tenía uno dentro de los costos directos tiene por ejemplo una cantidad de cemento, arena y uno pone una sola línea, por lo que recuerdo y de memoria repito hace muchos años de este documento van a ser 6 años, por lo recuerdo pusimos una línea específica relacionada con oportunidades porque para nosotros era bastante sensible, por lo que yo recuerdo hicimos un primer corrido sin él y la primera decisión de la reunión de pre cierre fu no presentarnos, nos pidieron revisen otra vez, ajústenlo porque el margen está demasiado bajo, entonces empezamos a buscar por todo lado, incluimos la exención del IVA como una variable y fue cuando lo volvimos a presentar es lo que recuerdo de memoria.  

(...).  

DR. GONZÁLEZ: Usted mencionó en su declaración la elaboración de un documento final de la oferta, un documento interno del Consorcio que contemplaba costos directos, gastos generales y riesgos de oportunidad, entre los cuales en estos últimos se concentraba lo relacionado con la exención de IVA, ese documento reposa en sus archivos?  

SR. ROCHA: Debe reposar, digamos eso pasó hace bastante tiempo, el documento existe porque yo lo vi, o sea físicamente existe el documento, dónde está exactamente nosotros tenemos el archivo físico del proceso de licitación, está en archivo inactivo y podríamos buscarlo o en medio magnético que normalmente lo circulábamos para poder cruzar.  

DR. GONZÁLEZ: Cómo se identifica ese documento, cómo lo identificaría usted para buscarlo?  

SR. ROCHA: Si mal no me acuerdo el nombre el documento era ficha de cierre, HAY UNA proforma que nosotros debemos diligenciar como dije como parte del dosier para la reunión de cierre”.  

Pues bien, con base en estas declaraciones, el Tribunal, en ejercicio del deber que le corresponde como autoridad arbitral y su compromiso con la verdad, consideró necesario ordenar de oficio al CONSORCIO IFT, remitir con destino al expediente el documento de ficha de cierre de la oferta, decisión que tomó mediante el auto contenido en el Acta Nº 10 del 4 de abril de 2011.

Esta ficha de cierre fue remitida mediante oficio radicado el 26 de abril de 2011. En dicho oficio, el representante del consorcio manifestó:

“(...). 

Con lo anterior reafirmamos lo expresado en las declaraciones rendidas ante el Tribunal en el sentido de que el CONSORCIO IFT consideró en su estudio de costos y exenciones de IVA por un monto total aproximado de 8.638.970.000 COP y como una oportunidad adicional (en caso de negación de resoluciones del Ministerio de Medio Ambiente) un monto de 1.160.000.000 COP, que se encuentran incluidos en el total de Riesgos y oportunidades descritos en las Ficha de Cierre”.  

En efecto, dicha ficha de cierre contiene un cálculo de los beneficios tributarios a los que podrían acceder con en virtud de la compra o importación de maquinaria y materiales necesarios para desarrollar el objeto del contrato.

En este orden de ideas, resulta esencial resaltar que el contratista siempre reconoció la existencia de un riesgo tributario. Es así como en la diligencia de testimonio del señor Carlos Alberto Acero Arango, actual Director en propiedad del Área de la Dirección de Red Troncal de Alcantarillado de la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ ESP, se manifestó:

“DR. HERRERA: Quién hizo el trámite?  

SR. ACERO: El trámite de exención de IVA lo hizo el contratista, pero se lo tradujo a la EAAB en un menor valor, ahora bien, en el tema más adelante siguieron existiendo comunicaciones por parte de la oficina de asesoría legal en las cuales también nos van diciendo que todo lo que significa exención de IVA corresponde a la EAAB como las cosas que ya h mencionado, no se aparta de lo que ya ha dicho la oficina de asesoría legal y al final se usa una de las cláusulas del contrato y se hace una reunión de acuerdo directo que es una reunión antes de llegar a esta instancia en la cual nosotros lo que pretendíamos lograr era ver qué posibilidad había de conciliar con el contratista el tema.  

En esa reunión de acuerdo directo nosotros tenemos una certificación del Ministerio del Medio Ambiente y Desarrollo Territorial en la que dice que el contratista tenía unas exenciones aprobadas por el orden de 8.000 y punta, no me acuerdo exactamente bien el dato, pero era más o menos del orden de $ 8.000 millones, a lo cual contratista manifestó su desacuerdo absoluto explicando que no obstante que a uno le certifique el Ministerio que hay una excepción por un valor grande, el que sea por poner un ejemplo, en esa caso los $ 8.000 millones eso no significa que él pueda acreditar esos $ 8.000 millones como una exención efectiva, sino simplemente al presentar los documentos es potestativo del Ministerio dar la certificación o no de lo que él presenta como una exención efectiva, sino simplemente al presentar los documentos es potestativo del Ministerio dar la certificación o no de lo que él presenta y finalmente lo que él puede obtener como exención no son los $ 8.000 millones sino podría ser hasta los $ 8.000 millones, entonces él dice que no fueron $ 8.000 sino $ 6.000 y punta millones, lo cual nosotros revisamos con nuestra oficina de asesoría legal y vemos que sí efectivamente eso fue lo que él tuvo como exención y la discusión se centra en los $ 6.000 millones y no en los $ 8.000”.  

En el mismo sentido, Ricardo Rodríguez Garavito, el actual Vicepresidente de Edificaciones de CONCONCRETO S.A., ya citado en este acápite, fue enfático en señalar que el valor de la exclusión era, precisamente, uno de los principales móviles para presentar la oferta:

“DR. DE VEGA: Según su respuesta anterior se podría afirmar o no, el hecho de que por haber considerado la exención al momento de hacer la oferta ya la Empresa de Acueducto y la obra pública correspondiente tenían el ingrediente de verse reducida por haber contemplado la exención?  

SR. RODRÍGUEZ: Por supuesto, es más si no se hubiera hecho uso de esa exención, probablemente para los consorciados no era atractivo el proyecto y probablemente no hubiéramos presentado propuesta, haciendo uso de esa exención podíamos entrar dentro de la construcción del proyecto, ejecutar el proyecto tal como sucedió y obviamente tener dentro de las consideraciones del proyecto un margen y una cobertura de unos riesgos natural para unas empresas que iban a ejecutar un trabajo de alto riesgo, en otras palabras ese efecto fue trasladado al proyecto teniendo en consideración eso”.  

En este punto, conviene resaltar que, a diferencia del CONSORCIO IFT, la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ ESP no tuvo en cuenta dentro de su propio presupuesto los beneficios tributarios explicados previamente. Este aspecto, queda evidenciado en varios elementos probatorios a saber.

En primer lugar, el señor Marco Antonio Gómez Albornoz, representante legal suplente de Consultoría Colombiana S.A., empresa que prestó a la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ ESP una consultoría técnica durante el proceso de contratación del proyecto del Río Bogotá tramo Fucha-Tunjuelo, consultoría dentro de la cual se incluyó la elaboración del presupuesto del proyecto, a propósito de la diligencia de testimonio a la que fue citado, manifestó:

“DR. DE VEGA: Por favor informe al Tribunal si la empresa que usted representa tenía conocimiento de que el proyecto para el cual elaboraban el presupuesto se trataba de una obra de saneamiento básica objeto de exenciones de IVA en algunos de sus elementos?  

SR. GÓMEZ: No recuerdo en este momento si se tuvo o no en cuenta, el documento lo elaboró el grupo de ingeniería, los nombres de las personas que intervinieron en este documento están aquí dado que en nuestro proceso de calidad se incluyen los nombres de las personas que elaboraron el respectivo documento.  

La exención como todas es un elemento que no es para el caso del presupuesto quitarles, porque depende de unas decisiones posteriores de elementos que no tienen que ver con nosotros, es decir el presupuesto que se elaboró incluyó todos los costos inherentes a y por eso digamos si esa exención se refiere al IVA como ya lo comenté el IVA lo incluimos, es decir no se tuvo ningún descuento por ese concepto (...)”.  

El relato del señor Marco Antonio Gómez Albornoz, además de demostrar que el presupuesto elaborado por la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ ESP no consideró la ventaja tributaria, ratifica el hecho de que obtener tal ventaja era un riesgo. Así es como manifiesta de manera expresa que “la exención” era un elemento que dependía de “unas decisiones posteriores” relacionadas con aspectos que no tenían que ver con ellos como empresa consultora.

En el mismo sentido, en comunicación interna de la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ ESP fechada el 8 de junio de 2010 queda claro que la empresa no tomó en cuenta en el presupuesto el valor del beneficio tributario. Así las cosas, señala:

“Bogotá 08 de junio de 2010  

Para: Dr. Carlos Alberto Acero Arango  

De: Jefe Oficina Asesoría Legal  

Asunto: Su oficio 2551001-2010-0574. Exención del IVA Interceptor Río Bogotá Fucha-Tunjuelito  

25200-2010-3161  

Adicionalmente dichas exenciones por saneamiento ambiental no fueron consideradas en el proceso de invitación publica que antecedió al contrato, ni se incluyeron en el presupuesto oficial del proceso de contratación, tal como lo certifico la firma CONCOL a su despacho y que en el oficio del asunto nos manifiesta que fue la firma responsable de la elaboración de dicho presupuesto oficial. De igual forma, es fácil deducir, que el contratista tampoco considero dichas prerrogativas tributarias en su confección del precio de la oferta. Toda vez que está prácticamente coincide con el citado presupuesto oficial, con una diferencia de $ 1.067.350 entre el presupuesto oficial ($ 157.753.914.000) y el precio de la oferta ($ 157.782.847.652), es decir con una aproximación del 99.99%”.  

Teniendo claro que la eventualidad de obtener el beneficio; esto es, la incierta realización del derecho de acceder a la exclusión del Impuesto sobre las Ventas, fue contemplada dentro del cálculo efectuado por la parte demandante, no así por la parte convocada, resulta preciso hacer referencia a los hechos acaecidos a partir del ejercicio de tal derecho.

En efecto, una vez el CONSORCIO IFT presentó las solicitudes dirigidas a obtener la exclusión del Impuesto sobre las Ventas en aplicación del artículo 424-5 del Estatuto Tributario, el Ministerio de Ambiente, Vivienda y Desarrollo Territorial expidió las certificaciones número 2903-2 del 24 de octubre de 2007, 3017 del 15 de abril de 2008, 3079 del 4 de agosto de 2008, 3129 del 5 de noviembre de 2008, 3166 del 23 de diciembre de 2008, 3209 del 24 de marzo de 2009 y 3273 del 24 de agosto de 2009. Pues bien, en la certificación 3017 del 15 de abril de 2008 el Ministerio consideró que algunos ítems no se consideraban “objeto de la acreditación por no ser constitutivos o formar parte integral del sistema de control ambiental, ni por ser necesarios para la operación del sistema dentro del cual serán usados”. En el mismo sentido, obra a folios 94 y siguientes un “listado de equipos y accesorios importados” aportado por la parte convocante, en el cual queda constancia de que algunos de los bienes, frente a los cuales se solicitó la acreditación frente al Ministerio, no obtuvieron la correspondiente aprobación. Conforme a lo anterior queda claro que la concesión de la exclusión del impuesto era una contingencia para el solicitante de la misma; pues, tan es así, que hubo ítems que no obtuvieron la acreditación por parte de la entidad competente, a partir de lo cual queda demostrado que existía un alea en la realización de este trámite.

Por lo demás, debe observarse que la decisión del Ministerio en cuanto a la acreditación de los bienes, a la luz de lo establecido en el artículo 424-5 del Estatuto Tributario, es una cuestión que no se enmarca dentro de unos parámetros legales objetivos que deban observar los funcionarios encargados de realizar el concepto técnico y los miembros del Comité de Beneficios Tributarios del Ministerio. En este sentido, el Tribunal ratifica su conclusión en cuanto a identificar la decisión del Ministerio como una contingencia; esto es, un riesgo para la parte que lo asumió, que, de acuerdo a lo manifestado precedentemente, era el CONSORCIO IFT en virtud de la distribución de riesgos establecida en el Contrato de Obra.

En síntesis, teniendo en cuenta que el beneficio de la exclusión del Impuesto sobre las Ventas como consecuencia de la aplicación de normas ambientales y tributarias, depende de la ejecución efectiva de una gestión ante el Ministerio de Ambiente, Vivienda y Desarrollo Territorial, este Tribunal considera que, en la medida en que al momento de definir la estructura originaria del negocio no se tenía claridad sobre la aplicación y viabilidad de la norma del Estatuto Tributario con relación a la obtención de la certificación por parte de tal Ministerio, la acreditación sobre los ítems correspondientes para ese momento era, sin lugar a dudas, un riesgo que pendía de una decisión por parte de un sujeto ajeno a las partes involucradas en el Contrato de Obra. Es tan palmaria la existencia de este riesgo que, el mismo se reveló de manera parcial al momento en el que la entidad ambiental decidió desaprobar algunos bienes que, a juicio del contratista, se debían encontrar cobijados por el beneficio tributario.

En consideraciones anteriores del Laudo, cuando se avocó el tema del contrato a precio global, quedó claro que en esta modalidad el contratista asume las contingencias del desarrollo o la ejecución del objeto pactado. Vale la pena recordar que los aleas de un contrato son tanto positivas como negativas, por lo tanto, asumiéndose todos las contingencias, mal podría pensarse que simplemente se trasladan los negativos, pues por lo expuesto tal apreciación no es ajustada a derecho.

Bajo este contexto, el Tribunal concluye que el contratista sí asumió todos los riesgos del contrato de obra, tanto los positivos como los negativos, y que habiéndose concretado el contingente de exclusión de IVA presupuestado por el mismo, solo él tendrá derecho a gozar de los beneficios que este le reporte. En consecuencia se negará por falta de fundamento la excepción interpuesta por la Convocada, denominada “Inexistencia del derecho demandante a reclamar la suma de dinero contenida en la pretensión segunda, por que la Empresa de Acueducto no le trasladó el riesgo tributario”.

Ahora bien, en cuanto a la excepción interpuesta por la Convocada, denominada “Pago total de la suma reclamada en la pretensión segunda y/o acuerdo para la devolución de esos dineros a favor del contratista, a cambio de la constitución de una garantía bancaria”, la EAAB no aceptó la garantía bancaria que le fue presentada por el Consorcio el 15 de octubre de 2010 y por lo tanto no se entregó la suma reclamada por el Consorcio. Así las cosas, esta excepción será igualmente negada por falta de fundamento.

Por consiguiente, en atención a la segunda pretensión de la demanda, el Tribunal dispondrá que la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ E.S.P. deberá reintegrar a las sociedades convocantes ―integrantes del Consorcio contratista― la suma de SEIS MIL CUATROCIENTOS NOVENTA Y OCHO MILLONES QUINIENTOS SETENTA Y OCHO MIL QUINIENTOS OCHENTA Y SIETE PESOS ($ 6 498 578 587) que aquella descontó al Consorcio en la liquidación del Contrato de Obra Nº 1-01-25500-707-2006, por concepto del beneficio tributario otorgado por el Ministerio de Ambiente, Vivienda y Desarrollo Territorial, de conformidad con lo expuesto en esta providencia.

Así mismo, en consideración a la pretensión tercera de la demanda, la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ E.S.P. deberá reconocer sobre la suma descrita en el párrafo anterior la actualización monetaria desde el 30 de julio de 2010, fecha del Acta de Liquidación del Contrato, hasta el 31 de julio de 2011 fecha del último índice de precios al consumidor (IPC) publicado por el DANE para la fecha de esta providencia, lo que arroja una cifra por concepto de actualización de DOSCIENTOS VEINTIDÓS MILLONES SEISCIENTOS NOVENTA Y CUATRO MIL SEISCIENTOS SESENTA Y DOS PESOS ($ 222 694 662).

VI. COSTAS

El Tribunal, con fundamento en los parágrafos 2º y 3º del artículo 75 de la ley 80 de 1993, 171 del Código Contencioso Administrativo, modificado por el artículo 55 de la Ley 446 de 1998, su entendimiento y aplicación por el Honorable Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Tercera, Sentencia de 18 de febrero de 1999(18), al encontrar que la conducta procesal de la parte convocada ha sido ética, diligente y transparente, se abstendrá de imponer condena en costas, porque su pertinencia en controversias contractuales está condicionada a una actuación temeraria o abusiva. Con todo, en atención a lo dispuesto por el Tribunal mediante providencia de 8 de febrero de 2011, se le impondrá a la parte convocada condena en costas por valor de VEINTE MILLONES DE PESOS ($ 20 000 000) por el desistimiento de la demanda de reconvención.

CAPÍTULO TERCERO: DECISIÓN

En mérito de lo expuesto, el Tribunal de Arbitraje constituido para dirimir las controversias contractuales surgidas entre CONCONCRETO S.A., SOLETANCHE BACHY CIMAS S.A. y CREUSEMENT ET SOUTÈNEMENT MÉCANISÉ BESSAC, SUCURSAL COLOMBIA, parte convocante y, la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ E.S.P., parte convocada, administrando justicia, por habilitación de las partes, en nombre de la República y por autoridad de la ley,

RESUELVE:

Primero. Declarar que en el Contrato de Obra Nº 1-01-25500-707-2006 celebrado entre la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ E.S.P. y el CONSORCIO IFT integrado por las sociedades convocantes CONCONCRETO S.A., SOLETANCHE BACHY CIMAS S.A. y CREUSEMENT ET SOUTÈNEMENT MÉCANISÉ BESSAC, SUCURSAL COLOMBIA, cuyo objeto era el “diseño y construcción del interceptor río Bogotá Fucha-Tunjuelo y obras complementarias de conexión entre el pondaje de amortiguación localizado cerca de la desembocadura del río Fucha al río Bogotá y la futura estación elevadora del Tunjuelo, para transportar las aguas residuales de la cuenca del río Fucha y los caudales en ruta de las subcuencas Fontibón y Tintal, a precio global con fórmula de ajuste”, la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ E.S.P. le trasladó enteramente el riesgo tributario al CONSORCIO IFT.

Segundo. En consecuencia, condenar a la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ E.S.P. a reintegrar a CONCONCRETO S.A., SOLETANCHE BACHY CIMAS S.A. y CREUSEMENT ET SOUTÈNEMENT MÉCANISÉ BESSAC, SUCURSAL COLOMBIA, integrantes del CONSORCIO IFT, la suma de SEIS MIL CUATROCIENTOS NOVENTA Y OCHO MILLONES QUINIENTOS SETENTA Y OCHO MIL QUINIENTOS OCHENTA Y SIETE PESOS ($ 6 498 578 587) que la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ E.S.P. descontó al Consorcio en la liquidación del Contrato de Obra Nº 1-01-25500-707-2006 al que se refiere la decisión anterior, por concepto del beneficio tributario otorgado por el Ministerio de Ambiente, Vivienda y Desarrollo Territorial, como se explicó en la parte motiva de este laudo.

Tercero. Condenar a la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ E.S.P. a pagar a CONCONCRETO S.A., SOLETANCHE BACHY CIMAS S.A. y CREUSEMENT ET SOUTÈNEMENT MÉCANISÉ BESSAC, SUCURSAL COLOMBIA la suma de DOSCIENTOS VEINTIDÓS MILLONES SEISCIENTOS NOVENTA Y CUATRO MIL SEISCIENTOS SESENTA Y DOS PESOS ($ 222 694 662) por concepto de la actualización del valor de la condena a la que se refiere el artículo anterior, conforme al último I.P.C. disponible para la fecha de este laudo y desde el 30 de julio de 2010, fecha del Acta de Liquidación Final del Contrato. Sobre esta cantidad, no hay lugar a intereses, correcciones ni reajustes. Sin embargo, sobre el valor actualizado, se causarán los intereses moratorios consagrados en el Artículo 177 del Código Contencioso Administrativo, en consonancia con la Sentencia C-188 de 29 de marzo de 1999 de la Corte Constitucional, desde la fecha de ejecutoria del presente laudo, si se cumplen los presupuestos previstos en dicha norma.

Cuarto. Declarar no probadas las excepciones propuestas por la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ E.S.P.

Quinto. Condenar a la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE BOGOTÁ E.S.P. a pagar a CONCONCRETO S.A., SOLETANCHE BACHY CIMAS S.A. y CREUSEMENT ET SOUTÈNEMENT MÉCANISÉ BESSAC, SUCURSAL COLOMBIA la suma de VEINTE MILLONES DE PESOS ($ 20 000 000) por concepto de costas por el desistimiento de la demanda de reconvención, tal y como lo dispuso el Tribunal en Auto de 8 de febrero de 2011 (Acta Nº 6).

Sexto. Sin costas en lo demás.

Séptimo. Declarar causado el saldo de los honorarios de los Árbitros y del Secretario del Tribunal. El Presidente efectuará los pagos correspondientes y rendirá cuentas a las partes.

Octavo. Disponer que, en firme esta providencia, se protocolice el expediente en una notaría del Círculo Notarial de Bogotá, D.C.

Noveno. Expedir copias auténticas del presente laudo arbitral para cada una de las partes y copias simples para el Ministerio Público y para el Centro de Arbitraje y Conciliación de la Cámara de Comercio de Bogotá.

Esta providencia quedó notificada en audiencia.

Bogotá, Distrito Capital, dieciocho (18) de agosto de dos mil once (2011).

Carlos González Vargas, presidente—José Roberto Herrera Vergara, árbitro—Maria Ximena Lombana Villalba, árbitro. 

Fernando Pabón Santander, secretario.