Informe especial

Los retos de la administración tributaria en un entorno global

Revista Nº 200 Mar.-Abr. 2017

Javier Nelson Rojas  

Especial para la revista impuestos 

El certamen fue organizado por la Asociación Fiscal Internacional (IFA, por su sigla en inglés), con el apoyo de AP Legis, el Instituto Colombiano de Derecho Tributario, el Instituto Colombiano de Derecho Aduanero y la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN).

En este encuentro académico se discutieron cuatro temas: la función de la administración tributaria de emitir conceptos sobre la normativa tributaria; la ética tributaria en la relación entre administración tributaria, contribuyentes y asesores tributarios; el intercambio de información entre países con fines fiscales y su valor probatorio en los procesos judiciales; y la vulnerabilidad de los funcionarios de la administración tributaria frente a la corrupción.

Roberto Insignares, catedrático de derecho fiscal de la Universidad Externado de Colombia y moderador del panel, comenta que uno de los aspectos más complicados del país es el hecho de que el alcance de lo dispuesto en la normativa tributaria no lo determina la propia ley o el reglamento, sino los conceptos de la administración tributaria.

En tal contexto, “los conceptos terminan cobrando un protagonismo que no deberían tener, toda vez que estos no son otra cosa que una interpretación oficial que hace la administración tributaria” de la ley, de modo que solo deben considerarse un criterio auxiliar de las fuentes del derecho. Ante la importancia otorgada a los conceptos, “no nos preocupamos tanto por la concepción de la ley”, donde se pueden encontrar sus límites.

Sin embargo, dado que los funcionarios de la administración tributaria tienen la obligación legal de emitir conceptos por solicitud de los contribuyentes y estos pueden acatarlos o no, según les convenga, la preponderancia que se le concede a los conceptos afecta el principio de seguridad jurídica en el país, anota Insignares.

Desde su perspectiva, Juan Ricardo Ortega, exdirector de la DIAN, cree que en el país se implantó un “programa de incentivos nefasto” al establecer que a los funcionarios de la administración de impuestos se les iba a remunerar con base en unas metas de recaudo, porque de ese modo se inclina el criterio de los funcionarios que participan en la formulación de conceptos hacia el lado de la recaudación. “Uno no puede pedirle a la gente como incentivo que produzca culpables”.

Asimismo, Ortega piensa que la administración tributaria debería “conceptuar exclusivamente” sobre aspectos pertinentes a sus funciones administrativas o a “su gestión de recaudo y su interacción con los contribuyentes en sus diferentes funciones como recaudadores del IVA (impuesto sobre las ventas), retenedores o como obligados a declarar y cumplir. Esas deberían ser las únicas esferas en las cuales la DIAN debería conceptuar, pero nada de interpretación legal de normas, ni de gravámenes. Eso debería ser exclusivo del Ministerio de Hacienda, de un viceministerio de ingresos como lo tienen México y muchos países”.

Entre tanto, Ricardo Escobar, exdirector del Servicio de Impuestos Internos (SII) de Chile, señala que la función de la administración tributaria de promulgar conceptos en materia de impuestos es un asunto controversial y eje de la ética tributaria, ante la posibilidad de generar “conflictos de interés en cuanto a cómo debe leerse una línea (en la ley tributaria) y cómo aplicarla. Y la diferencia que hay entre el contribuyente y la autoridad tributaria se encuentra, precisamente, en el lado de la autoridad”, dado que esta “tiene poder”.

En consecuencia, “si el poder de fiscalización se suma con el de interpretación (de la normativa tributaria) el resultado” es que se concentra un poder de gran magnitud en la administración tributaria, el cual se manifiesta en que “la mayor parte de la gente no quiere discutir” con esa institución. Tan marcada influencia “ha llevado a una mala práctica: la autoridad tributaria cree que su deber es cobrar todos los impuestos posibles, bien que esté dentro de la ley o no”.

Escobar considera que se trata de “un efecto bastante pernicioso que va más allá de la recaudación”. Cuando el contribuyente afectado por las interpretaciones legales de la administración tributaria tiene la capacidad para defenderse, lleva la discusión a los tribunales. Sin embargo, independientemente del veredicto del juez, “se produce un efecto muy malo que es la inseguridad jurídica”, a raíz de la cual se pierde la estabilidad propia del ordenamiento jurídico de un país y se alteran negativamente las decisiones económicas de los contribuyentes. Además, los abogados tributaristas y los contadores que los asesoran no pueden prever el sentido de un concepto de la administración tributaria, porque esta “puede interpretar cualquier cosa”.

Tal situación “daña la certeza” y lleva a “creer que no hay un muy buen estado de derecho, en el sentido de que el cumplimiento de las normas es bastante aleatorio, depende de circunstancias de corrupción, de la suerte”, de distintas variables. “Tener ese poder (de interpretación de la normativa tributaria) dentro de los servicios de impuestos internos es malo para la institución. Al final, se pierde la confianza” en aquella. Entonces, “soy un firme partidario de separar la función”.

“Chile, Colombia y Perú son países en que coincide la facultad de interpretar con la de administrar los impuestos. Esa suma, aunque puede ser temporalmente efectiva, luego es dañina, en su conjunto, para la actividad económica y también, al final, para la recaudación”, sostiene Escobar.

Lisandro Junco, director distrital de impuestos de Bogotá, comenta que “nuestro sistema legal es bastante complejo y no está articulado con el régimen mercantil, ni con el laboral, ni con el civil”. Ante esa ausencia de articulación, frecuentemente, surgen dudas por parte de los contribuyentes respecto de las cuales elevan solicitud de aclaración a la administración tributaria. Pero, “me enseñaron, en la especialización de derecho tributario, que no todo se debe preguntar, porque aquello que se pregunte genera efecto para todo el mundo”.

“Cuando salí de la especialización, al mirar la realidad, me di cuenta” de que “si a alguien le responden la pregunta y es la que le sirve, resulta que es una respuesta interpartes, no un concepto. Pero si le sirve a la administración tributaria es un concepto”. En tal entorno, se empieza a tener duda “sobre qué es concepto y qué no. En consecuencia, el sistema tributario contraviene la tesis del economista británico John Maynard Keynes, acorde con la cual la doctrina “se debe tener como fuente auxiliar del derecho”.

No obstante, conforme con el sistema legal colombiano “todo concepto emitido por la autoridad administrativa tributaria es vinculante para los funcionarios y fuente de interpretación para los contribuyentes”, de modo que estos se ven en la necesidad de “identificar qué es respuesta interpartes y qué es concepto”, ejercicio en el que resulta difícil establecer cuáles respuestas de la administración tributaria se pueden denominar concepto, en estricto sentido.

De otro lado, en ciertas ocasiones, la administración tributaria persiste en errores interpretativos de la normativa tributaria. “Es decir, que el concepto está mal y sigue peleando en la vía contencioso administrativa, con decisión, así el concepto vaya, incluso, en contra de la ley. En la práctica, eso se llama: in dubio pro administración. La duda se resuelve frente a la administración. Y, en nuestra Constitución, el principio de buena fe, que establece el in dubio, dispone que si se tienen dudas, se debe fallar a favor del contribuyente”.

Por lo tanto, se cuestiona Junco, por qué el contribuyente debe tramitar preguntas en la administración tributaria, si existe ese régimen constitucional legal y de principios. “En estricto sentido, si hay dudas, que se discutan, pero no a través del concepto. Para eso están los procesos de determinación. No es un proceso realmente condenatorio de una práctica delictiva, sino, sencillamente, de discusión. Y para eso nuestro régimen tributario trae los actos administrativos de trámite y son precisamente” para controvertir a la administración de impuestos.

Visión desconfiada

Si se continúa con esa política de generar conceptos, se mantendrá la actitud defensiva de los funcionarios de la administración tributaria que los elaboran, porque suelen creer que “ese concepto va a ser utilizado para hacer evasión y planeación fiscal agresiva y no necesariamente es así”. Entonces, parece más conveniente no preguntar las dudas a la administración tributaria, sino resolverlas mediante la Constitución o los precedentes judiciales, expresa Junco.

Además, está de acuerdo con que la función de emitir conceptos, en relación con las leyes tributarias, le sea suprimida a la administración tributaria. El sistema legal colombiano establece que la jurisdicción contencioso administrativa tiene a cargo la solución de controversias entre la administración tributaria y el contribuyente, pero aquella opera con suma lentitud. Considera, en consecuencia, que debería crearse un tribunal de asuntos tributarios para que las dirimiera y “así desgastar, lo menos posible, a la vía gubernativa y a la contencioso administrativa”.

Insignares, de la Universidad Externado de Colombia, recuerda que, en el país, incluso mediante los contratos de estabilidad jurídica, “se lograba estabilizar conceptos y eso es una aberración. Hubo gente que celebró esos contratos con una interpretación que favorecía al contribuyente, interpretación que la administración tributaria podía cambiar a los tres años, pero si estaba estabilizada en un contrato de estabilidad jurídica veinte años, pues quedaba así”.

En consecuencia, sobre todo cuando se otorga estabilidad en cuanto a elementos sustanciales del tributo y no en relación con los elementos de gestión (cómo se recauda), se generan asimetrías. Por ejemplo, mientras alguien estabilizó un concepto en materia de deducciones de impuestos otro contribuyente que entra a la competencia, en el mercado, cuando la doctrina oficial ha cambiado, no puede aplicar las mismas deducciones de aquel. “Y eso, desde el punto de vista de la competencia, es nocivo”.

Además, la normativa tributaria suele ser confusa, profusa y difusa, de modo que “entre menos bien hecha la ley, más lagunas en la interpretación. Ese es un problema enquistado. Cómo quedan redactadas las leyes al final es el punto de fondo, porque si hay muchas interpretaciones”, los usuarios de las mismas se aferran a la esperanza de que una norma reglamentaria resuelva sus dudas y si esta no lo logra esperan que el concepto de la administración tributaria sí lo haga, pero mientras se expide aquel, la incertidumbre ocasiona problemas a los contribuyentes, asegura Insignares, quien cree que las consultas elevadas a la administración de impuestos deberían estar regladas, con el fin de elevar la calidad de las preguntas.

Según Ricardo Escobar, experto chileno, en los últimos años ha ocurrido que soluciones de técnica jurídica legislativa de los países anglosajones han ido copiándose y siendo adoptadas en países latinoamericanos. Esa solución implica enunciar principios en la ley, en lugar de normas. En Chile, la definición de ley señala que esta ordena, prohíbe o permite. Pero, cuando la ley enuncia un principio, no ordena, ni prohíbe, ni permite, sino que “deja a los intérpretes resolver cuál situación concreta se enmarca o no en ese principio”.

“El problema es que nuestros jueces, funcionarios y abogados, normalmente, no están entrenados en el sistema jurídico del test”, en que se basa el modelo legal anglosajón, test a partir del cual se define cuándo la ley prohíbe o permite una determinada acción por parte del contribuyente. “Nosotros estamos educados en normas” que enuncian las acciones prohibidas o permitidas y si “quedan algunos intersticios interpretativos después los llenará un juez” o la doctrina.

Pero, cuando la ley ordena, por ejemplo, “revisar las operaciones en el marco de precios de mercado y aquella no dispone nada más”, cómo determina un funcionario de impuestos cuáles son las condiciones de mercado. Entre tanto, en el sistema anglosajón se contempla un test con determinado número de preguntas y si las respuestas son afirmativas para cierta cantidad de interrogantes, se concluye que existen condiciones de mercado. “Y así han generado una regla a partir de la jurisprudencia”.

En contraste, sigue Escobar, “nuestra jurisprudencia no es precedente obligatorio en casos fuera de aquellos en los que se dicta. Nuestros jueces no lo hacen. Lo que ha resuelto, una vez, la Corte Suprema de Justicia, no obliga a nadie, porque a continuación cualquier otro tribunal puede decidir otra cosa y la propia Corte, en otra Sala, decidir distinto. Nuestro marco es bastante incierto, en ese sentido”.

“Si a eso se suma legislación sacada con premura, a veces, pobremente redactada” y la adopción de figuras tributarias diseñadas para países con otra realidad, resulta previsible “un escenario de mucho conflicto”, afirma Escobar. Ante tal situación es importante que un país cuente con “un equipo profesional dedicado a completar las normas, a darles sentido, a hacer el ejercicio de concepto”. Pero tal acción debe estar libre de intereses en conflictos particulares, “debe de tener un anclaje en el marco jurídico más amplio”.

Roberto Insignares señala que otro desafío de las administraciones de impuestos, en el nuevo entorno global, se relaciona con la ética tributaria y las dimensiones que esta pueda tener en los actores que intervienen en un proceso impositivo.

Juan Ricardo Ortega, exdirector de la DIAN, considera que el gran reto ético de los estados y sus administraciones tributarias consiste en hallar un mecanismo eficaz para controlar la preferencia actual por las transacciones económicas con dinero en efectivo, vinculadas, unas veces, con actividades ilícitas, y otras “con importantes segmentos del sector empresarial que necesitan mover enormes flujos de caja de lo que no están facturando”. Advierte que “si eso no lo captura el Estado y no le da una salida digna, se va a volver la estructura de financiamiento de las pandillas y de las estructuras tributarias paralelas”.

Ricardo Escobar, exdirector de impuestos internos de Chile, recuerda que hace algunos años hubo una reunión con los directores de impuestos de Noruega, Suecia, Singapur, Nueva Zelanda y Chile, con el fin de analizar las estrategias encaminadas a lograr el comportamiento ético de los contribuyentes.

Los suecos hicieron un análisis exhaustivo, durante más de veinte años, sobre las medidas que puede adoptar una administración tributaria, con miras a producir cambios positivos en la conducta de los contribuyentes. En el estudio, realizado en países europeos, “pudieron establecer, con bastante precisión, que en las sociedades con cierto umbral de evasión tributaria”, medido a partir de una evasión superior al 25% del impuesto sobre las ventas (IVA), tiene un efecto disuasivo antievasión importante el hecho de que “la administración tributaria sea efectiva identificando a los evasores, los pasee en público por la plaza y los meta a la cárcel”.

La segunda medida más efectiva frente a la evasión corresponde a la facilitación de los procesos para cumplir las obligaciones tributarias. “Ese tipo de acciones ayudan al cambio de la conducta de muchos contribuyentes, porque hay una enorme cantidad de ellos con dificultades de asesoría, de comprensión de las normas”, que los llevan a equivocarse y a creer que no existe “ningún beneficio en cumplir” con el pago de impuestos. No obstante, “cuando han visto que quienes no cumplen afrontan consecuencias, quieren cumplir, pero les cuesta” esfuerzo. En tal momento, la facilidad de los procedimientos administrativos favorece el cambio de actitud.

En países con bajas tasas de evasión, el buen comportamiento del recaudo se relaciona con la percepción de los ciudadanos de la efectividad del gasto público y el control de la corrupción. Otra circunstancia que favorece el cumplimiento de las personas se basa en que los contribuyentes evidencien que todos los ciudadanos tributan lo que les corresponde y que no haya tolerancia de las autoridades frente a la evasión, asevera Escobar.

Lisandro Junco, director de impuestos distritales de Bogotá, explica que los ejes de la política tributaria de la ciudad son el fortalecimiento de la cultura del cumplimiento de las obligaciones fiscales y el buen servicio tributario, cuya estrategia se funda en la “percepción asignada”, a partir de la cual se busca que los ciudadanos vean, en su entorno, evidencias de que el gobierno distrital está ejecutando el gasto de manera eficaz y eficiente.

“Se trata de empezar a generar conciencia en los ciudadanos de Bogotá de que quienes están construyendo son los que pagan impuestos y empezamos” a deslegitimar la idea equivocada de que no pagarlos es una actitud tolerable. Se quiere alcanzar un mayor recaudo mediante “una cultura de pago y con una buena atención a nuestros ciudadanos contribuyentes”, anota Junco.

Por su parte, Juan Ricardo Ortega insiste en que “si no hay sanciones, donde la gente vea, en la plaza pública, los grandes casos de esos señores honradísimos que evaden hasta el último centavo, este país no va a cambiar”. Los contribuyentes modifican el comportamiento que ha llevado a Colombia a registrar altos niveles de evasión, “solo cuando tienen un riesgo moral” alto de ser descubiertos ante la sociedad.

Alcances de la cooperación

Roberto Insignares comenta que otro desafío global de las administraciones tributarias corresponde a la necesidad de refinar los instrumentos para lograr un intercambio efectivo de información entre los países, con miras a facilitar la fiscalización de aquellos contribuyentes que realizan transacciones económicas internacionales. En este contexto es de gran importancia analizar el valor probatorio que puede tener la información recibida de terceros países, en aquellos casos tributarios que se lleven a los tribunales.

Ricardo Escobar, exdirector de impuestos internos de Chile, recuerda que “Francia entregó a este país información sobre unas listas que había recibido de unos bancos suizos” sobre algunos ciudadanos chilenos con inversiones en aquellos. Sin embargo, en Chile, ese documento remitido por Francia “no vale en un juicio mientras ese tercero (Suiza) no lo reconozca”. Dada la dificultad de lograr tal reconocimiento por parte de Suiza ante la justicia chilena resultaría imposible avanzar en un proceso judicial en materia de impuestos. Además, “qué valor tiene ese documento, en un juicio, cuando uno tiene pruebas regladas”.

En tales circunstancias y para evitar que un asunto similar “se traduzca en un festín de abogados procesalistas”, sería indispensable “hacer adaptaciones en la legislación interna que permitan darle un uso efectivo, con las seguridades del caso, a este tipo de informaciones, porque, de lo contrario, va a haber información, pero no vías efectivas para utilizarla”.

De otro lado, Juan Ricardo Ortega recalca la importancia de que la sociedad colombiana le exija a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) garantía de confidencialidad y de reserva de la información tributaria de los contribuyentes. En tal sentido, reconoce que Panamá tiene interés en que “a Colombia se le tache como un país que no tiene los estándares que garanticen la confidencialidad de la información”, como una forma de entorpecer el intercambio de información entre las dos naciones. “Y Colombia no tiene ganado este debate y la historia no nos favorece”, en el ámbito internacional.

“Si no se hace un enorme esfuerzo, no solamente de fondo, sino de forma” que afiance “la credibilidad y la confianza en la DIAN y en su manejo de la información, que tiene los estándares más elevados del mundo, Colombia no va a ver ningún beneficio” derivado de los acuerdos para el intercambio de información tributaria que suscriba y “se va a demorar en lograr esa credibilidad”, apunta Ortega. La administración tributaria debe mejorar y mostrar avances en cuanto a seguridad de acceso a su sistema informático y a las bases de datos.

Lisandro Junco, de la Dirección de Impuestos Distritales de Bogotá, señala que debe haber riesgo con respecto a la reputación de los contribuyentes incumplidos y se tiene que “marginar socialmente a aquel que no pague impuestos. Por eso, en el Plan Distrital de Desarrollo establecimos el certificado de antecedentes de obligaciones distritales”, de manera que a quien no esté al día con sus impuestos locales se le registrará una anotación negativa en ese documento.

En lo atinente al intercambio de información de índole tributaria con otros países, Lisandro Junco argumenta que el principal inconveniente consiste en mantener la cadena de custodia durante el flujo de esa información, cuando el propósito sea utilizarla, por ejemplo, en un proceso judicial por evasión fiscal. Destaca que la justicia colombiana está lejos de aceptar y aplicar la teoría llamada del fruto prohibido, conforme a la cual una prueba tiene valor judicial, sin importar la forma en que aquella se obtuvo.

En la Dirección de Impuestos Distritales de Bogotá “creemos que el dato puede llevar a la prueba. Tenemos herramientas suficientes para articular datos que nos permitan hacer un análisis” para identificar la evasión fiscal. “Le apuesto más a la tecnología”. En las administraciones tributarias “debe haber una explosión de los datos que tenemos y debemos aplicar herramientas como la inteligencia de datos (big data)” para optimizar los procesos de fiscalización, a partir de la nutrida información que entregan los contribuyentes, asevera Junco.

El funcionario distrital invita a reflexionar “cómo podemos usufructuar, mucho mejor, los datos que tenemos. He visto que pedimos datos y quedan guardados en bases de datos”. Hay que implantar la robótica a los procedimientos tributarios, “pero también hay que meterle cerebro humano a esas máquinas para que nos puedan dar resultados positivos”.

En lo pertinente a las calidades éticas y profesionales de los funcionarios de la administración tributaria, Lisandro Junco destaca que aquellos trabajan en medio de la escasez de recursos de diferente naturaleza. A pesar de que “la evasión es inmensa en el país, los resultados que han tenido en la lucha contra la evasión, la corrupción y el contrabando han sido muy buenos, en los últimos cinco años”.

Sin embargo, se debe reconocer que “hay corrupción en nuestras administraciones tributarias”, problema que se caracteriza, en la actualidad, por la tendencia a sobornar al menor número de funcionarios posible y, preferiblemente, a uno solo que ojalá sea la cabeza o el segundo a cargo de la institución.

Junco asegura que la táctica para combatir este problema exige funcionarios con conocimiento profundo de los temas tributarios y mejores instrumentos coercitivos en la agencia del inspector general de tributos, rentas y contribuciones parafiscales, creada en el 2012, con la misión de “proteger el patrimonio público frente a acciones de fraude y corrupción, mediante un modelo especializado e innovador de prevención, aseguramiento e investigación disciplinaria, para fortalecer la transparencia y la efectividad en la DIAN, Coljuegos y la UGPP”.

Igualmente, dice Junco, se debe generar conciencia entre los funcionarios de la administración tributaria de que están prestando un servicio público, porque muchos de ellos rotan de una entidad pública a otra en busca de mejores condiciones de empleo o por terminación del contrato de trabajo, de manera que se convierten en “sobrevivientes del Estado”, quienes “cumplen con sus funciones, pero no andan esa milla extra que exige el servicio público”.

Ricardo Escobar, especialista tributario chileno, considera que con el fin de dejar pocas oportunidades de corrupción, en la administración tributaria, resulta determinante que “la mayor parte de las horas de gestión de auditoría no dependan de la voluntad de una persona solamente, sino que la selección de los casos obedezca a una lógica de percepción del riesgo, donde se han separado los buenos contribuyentes de los malos, aquellos que nunca han sido auditados respecto de los que sí lo han sido y aquellos que presentan” mayor probabilidad de tener problemas fiscales. Es importante que la decisión de fiscalizar a un contribuyente no dependa exclusivamente de la voluntad de un funcionario o del azar.

En el ejercicio de fiscalización, Escobar juzga conveniente que sean funcionarios distintos quienes atienden la función de recepción y captura de información y aquellos a cargo del procesamiento mismo de datos, porque esta labor debe obedecer a un plan de auditoría concreto.

Si a los funcionarios que participan en tareas de fiscalización se les asigna una misión concreta, “con un plazo acotado” para cumplirla, “hay poco espacio para la corrupción. Además, si su misión consiste, solamente, en levantar los datos, pero no en tomar la decisión de análisis de estos, entonces, es más difícil” que se presente corrupción, porque en el proceso general de fiscalización participan distintos funcionarios con actividades de alcance delimitado.

Asimismo, “cuando se toma una decisión de fiscalización, especialmente si se trata de montos importantes, debería ser colegiada para que no sea un solo funcionario quien tenga el poder” de definir “si avanza o no un caso contra un contribuyente. Ese tipo de medidas son extremadamente efectivas”. También desatan la resistencia de los funcionarios que alegan pérdida de libertad en su oficio y se quejan de no ser considerados profesionales, pero la planeación y la gestión eficiente de los limitados recursos de la administración tributaria contribuyen a controlar con mayor eficacia la corrupción, manifiesta Escobar.

Finalmente, Juan Ricardo Ortega lamenta que en Colombia no exista un sistema de servicio civil óptimo, realidad ante la cual “los procesos de evaluación de los funcionarios públicos no tienen la frecuencia que deben, la incertidumbre en la carrera de los funcionarios es enorme y pueden pasar siete años o más, sin que ocurra un solo ascenso”. Además, los procesos que adelantan las universidades para la selección de servidores públicos no tienen credibilidad. En consecuencia, piensa que el sistema de servicio civil colombiano requiere una reforma de fondo.

Sin duda, en el mundo seguirá intensificándose la tendencia a estrechar la cooperación entre las administraciones de impuestos de los países, lo cual favorecerá la mejoría de las calidades éticas y profesionales de los funcionarios de impuestos, mientras los sistemas informáticos se convertirán en piedra angular de los procesos de fiscalización de aquellos contribuyentes inclinados a la planeación fiscal agresiva, quienes cada vez dispondrán de menores oportunidades, en el planeta, para evadir impuestos.

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