Nueva visión del impuesto predial en el Distrito Capital

Revista Nº 112 Jul.-Ago. 2002

El impuesto predial es un tributo de período, ya que su base gravable está determinada por los hechos ocurridos durante un período fiscal o gravable 

John Alirio Pinzón Pinzón 

Contador liquidador de impuestos del Consejo de Estado - Abogado tributarista 

A raíz de los recientes pronunciamientos jurisprudenciales y de las últimas normas expedidas en relación con el impuesto predial en el Distrito Capital, es importante comentar las modificaciones que ha tenido el mismo y que complementan lo previsto en los estatutos sustancial y procedimental; por tanto, no debe perderse de vista lo señalado en la Ley 601 del 25 de julio de 2000 así como los interesantes planteamientos expuestos a través de la Sentencia C-1251 de 2001 de la Corte Constitucional y más recientemente por el Acuerdo 56 de 2002.

Así, son temas de interés primordial para el manejo de este impuesto, los que se refieren a la naturaleza del impuesto predial respecto, de su causación, la aplicación retroactiva de la Ley 601 de 2000 en cuanto a la base gravable para el mismo período en que fue expedida, la base gravable mínima que deben utilizar los bogotanos al declarar este año, la posibilidad de corregir la declaración por un menor valor al inicialmente declarado, notificación de los actos de formación y/o actualización catastral, revisión de los avalúos catastral en cualquier tiempo y la base gravable mínima para predios a los cuales no se les haya fijado avalúo catastral, los cuales se desarrollarán a continuación teniendo como fundamento los lineamientos jurisprudenciales y doctrinarios existentes sobre el particular.

1. Consideraciones previas

Antes de profundizar en los temas controvertidos a través de la Sentencia C-1251 de 2001, es necesario efectuar algunas precisiones sobre generalidades del impuesto predial, tales como:

1.1. Aspecto temporal del hecho generador

Aunque la intención del presente escrito no es analizar los elementos de la obligación tributaria del impuesto predial, sí quiero referirme en particular al momento de causación de este tributo en el Distrito Capital, análisis que puede hacerse extensivo a los demás municipios del país, considerando que la normatividad aplicable es muy similar. Recordemos que la doctrina en lo que toca con el aspecto temporal del hecho generador ha adoptado universalmente la clasificación de hechos gravados instantáneos o sucesivos.

Así, siguiendo al tratadista Plazas Vega “en los primeros, el presupuesto fáctico condicionante se realiza en un solo acto, por una sola vez, en un solo momento. En los segundos, en cambio, dicho supuesto se manifiesta a través de un cierto espacio de tiempo que implica la sucesiva ocurrencia de “hechos” o “actos” que se realizan en diversos momentos”.

Lamentablemente en Colombia, ni la doctrina ni la jurisprudencia de las altas cortes se han puesto de acuerdo o esclarecido la ubicación del impuesto predial en una de las dos clasificaciones citadas. Por supuesto que la importancia del asunto radica en la aplicación o no del inciso 3º del artículo 338 de la Constitución Política que establece la aplicación de las leyes, ordenanzas y acuerdos que regulan contribuciones (tributos) en los que la base sea el resultado de hechos ocurridos en un período determinado (tributos de período), solamente a partir del período siguiente a la vigencia de los mismos.

La Sentencia C-1251 de 2001 era una buena oportunidad para que la Corte se hubiera manifestado sobre el tema, pero apenas vislumbra en sus consideraciones esa posibilidad aunque con un lapsus calami ya que se refiere al impuesto sobre la renta, sin profundizar en las razones para su hipotética aceptación como impuesto de período.

En mi parecer el impuesto predial es un impuesto de período por las razones que expondré a continuación basado en las normas legales vigentes para el Distrito Capital, que a propósito son en su esencia las mismas de los demás municipios. Según los artículos 14 y 15 del Decreto Distrital 400 de 1999 (Estatuto Tributario Sustancial), el impuesto predial unificado se causa el 1º de enero del respectivo año gravable y su período fiscal es el comprendido entre el 1º de enero y el 31 de diciembre del respectivo año.

Lo anterior quiere decir que el impuesto predial es un tributo de período ya que su base gravable (autoavalúo o avalúo catastral) está determinado por los hechos ocurridos durante un período fiscal o gravable, esto es el comprendido entre el 1º de enero y el 31 de diciembre del año anterior al gravable. El que la causación se produzca el 1º de enero del respectivo año gravable (D. 400/99, art. 14), es decir el primer día del período gravable no le quita su condición de impuesto de período ya que la base gravable sea autoavalúo o avalúo catastral vigente a 1º de enero, está determinada entre otros factores por: las mejoras efectuadas por el propietario o poseedor durante el período gravable anterior (en caso de autoavalúo); el valor de las mutaciones o cambios sufridos por el inmueble durante el año anterior; el valor de la formación o actualización catastral realizado por la administración catastral del respectivo municipio o distrito en el año anterior y el valor de plusvalía o valorización que legal o privativamente por el contribuyente se le haya dado al predio.

1.2. Aplicación de la Ley 601 de 2000 respecto de la base gravable

Como se recordará la Ley 601 del 25 de julio de 2000 publicada en el Diario Oficial 44.100 de julio 26 de ese mismo año, establece en su artículo 1º: “A partir del año fiscal 2000 la base gravable del impuesto predial unificado para cada año...”. Luego de su tenor literal se evidencia que aunque la ley en mención cuyos destinatarios son los contribuyentes del impuesto predial en el Distrito Capital, fue expedida el 25 de julio de 2000 y entró en vigencia el 26 del mismo mes y año, su aplicabilidad en cuanto a base gravable se hacía exigible a partir del 1º de enero del año 2000, fecha de causación del impuesto según el artículo 14 del Decreto 400 de 1999, ya que la expresión “a partir del año fiscal 2000” así lo denotaba.

La anterior situación dio lugar a que tal artículo fuera objeto de demanda por inconstitucionalidad y produjo la Sentencia C-1251 de 2001. El argumento del demandante, que fue coadyuvado por quien aquí escribe, se refería obviamente a la posible violación del inciso 3º del artículo 338 y del artículo 363 de la Carta al pretender aplicar retroactivamente la Ley 601 de 2000 en lo referente a la base gravable, mas si como lo estimamos, el impuesto predial es un impuesto de período por referirse a “hechos ocurridos durante un período determinado”.

La Corte Constitucional acogió la tesis ya reiterada en varios pronunciamientos de ese alto tribunal y que se refiere a la posibilidad de aplicar una ley tributaria relacionada con un impuesto de período al mismo año o período fiscal en que es expedida y entra en vigencia siempre y cuando sea benéfica al contribuyente.

En el caso en comento, la Corte señala:

“...Ciertamente, aún admitiendo y que como tal le sería aplicable el mandato del artículo 338 superior, en virtud del cual las leyes, ordenanzas o acuerdos que regulen sus aspectos estructurales solo pueden aplicarse a partir del período que comience después de iniciar su vigencia, no existe ningún problema en que la medida contenida en el artículo 1º de la Ley 601 de 2000 sea aplicada en el período fiscal en el cual comenzó a regir este ordenamiento legal, toda vez que al haber eliminado la actualización automática del avalúo catastral con referencia al índice de precios al consumidor, el impuesto a pagar a partir del año gravable de 2000 resulta ser más equitativo, dada la actual situación del mercado inmobiliario”.

En tales condiciones, la Corte considera que la base gravable señalada en el artículo 1º de la Ley 601 de 2000 se podía aplicar al período fiscal 2000. Debe entenderse que la nueva base impositiva podía incluirse en las declaraciones tributarias extemporáneas que se presentaron a partir del 26 de julio de 2000 respecto de ese mismo período gravable. En sentir de la Corte, esa aplicación retroactiva se debe a que en la Ley 601 ya no se exige que la base gravable sea el autoavalúo o el avalúo catastral del año anterior incrementado en la variación porcentual del índice nacional de precios al consumidor del año calendario anterior, que preveía el artículo 155 del Decreto 1421 de 1993.

2. Base gravable del impuesto predial para el 2002

Para el período gravable 2002, la base del impuesto predial unificado en el Distrito Capital es el consagrado en las tantas veces citada Ley 601 de 2000 cuyo artículo 1º dice: “...la base gravable del impuesto predial unificado para cada año será el valor que mediante autoavalúo establezca el contribuyente, que deberá corresponder, como mínimo, al avalúo catastral vigente al momento de causación del impuesto”.

Luego el contribuyente o sujeto pasivo del impuesto representado por la persona natural o jurídica, propietaria o poseedora de predios ubicados en la jurisdicción del Distrito Capital de Bogotá (D. 400/99, art. 17), al igual que sucedía en vigencia del Decreto 1421 de 1993, no tiene tope máximo por el cual deba declararse, pero sí un límite mínimo. La base gravable continúa siendo el valor que estime el mismo contribuyente sin que dicho monto sea inferior al avalúo catastral vigente al 1º de enero del año 2002. Dicho autoavalúo entonces puede ser mayor o menor que el valor comercial siempre y cuando no esté por debajo del valor del avalúo catastral determinado por las autoridades (Departamento Administrativo de Catastro Distrital) producto de los procesos de formación, actualización o conservación.

En el caso de los sujetos pasivos del impuesto predial que a su vez sean declarantes del impuesto sobre la renta y complementarios, incluirán en sus declaraciones de impuesto predial como base gravable el valor comercial o un valor aproximado, solo en el evento de tener la expectativa de enajenar dicho bien inmueble en el respectivo año gravable, ya que en virtud del artículo 72 del estatuto tributario se puede tener como costo fiscal el “avalúo declarado para los fines del impuesto predial unificado, en desarrollo de lo dispuesto por los artículos 13 y 14 de la Ley 44 de 1990 y 155 del Decreto 1421 de 1993 y los avalúos formados o actualizados por las autoridades catastrales...”.

3. Corrección a la declaración de impuesto predial

El tema de la corrección a las declaraciones tributarias se ha consagrado normativamente para el Distrito Capital desde el Decreto Distrital 807 de 1993 en sus artículos 19 a 23 modificado parcialmente por el Decreto 422 de 1996 y más recientemente por el Acuerdo 27 del 7 de mayo de 2001 en sus artículos 11 a 14.

No obstante, lo novedoso para este año es la declaratoria de exequibilidad condicionada del inciso 2º del artículo 1º de la Ley 601 de 2000 efectuada por la Corte Constitucional a través de la Sentencia C-1251 de 2001. El texto normativo del mencionado inciso es el siguiente: “Sin embargo, el contribuyente, propietario o poseedor podrá determinar la base gravable en un valor superior al avalúo catastral, caso en el cual no procede corrección por menor valor de la declaración inicialmente presentada por ese año”.

Con lo anterior desde la vigencia de la Ley 601 de 2000 (julio 26) y hasta la ejecutoria de la Sentencia C-1251 de 2001 (feb. 6/02) los contribuyentes del impuesto predial en Bogotá D.C. que pretendieran corregir su declaración tributaria inicial en la cual hubieran declarado un valor superior al avalúo catastral y con motivo de la corrección se determinara un menor impuesto en relación con el inicial, se veían imposibilitados de hacerlo; ante ello la Corte encuentra que tal prohibición es justificada siempre que esa base gravable obedezca a la decisión libre y voluntaria de aumentar la base impositiva del mencionado impuesto “...Por ello, si de lo que se trata es de aumentar voluntaria y conscientemente la base imponible del impuesto predial no es razonable que hubiera lugar por parte del contribuyente a una corrección por menos valor...”.

Afortunadamente la Corte entendió que la corrección aludida también puede resultar de la ocurrencia de un error involuntario; en efecto la Corte afirma: “No obstante, la situación es distinta cuando al presentar la declaración tributaria se incurre en una equivocación en la determinación de la base gravable del impuesto predial, que acarrea consecuencias fiscales desfavorables como la de asumir el pago de una mayor tarifa a la que realmente le correspondería por concepto de dicho tributo”.

En consecuencia, la corrección de la declaración del impuesto predial que implica un menor impuesto a pagar (Ac. 27/01, art. 12) está permitida siempre que la misma obedezca a un error del contribuyente, dado cuando no era su voluntad declarar como base gravable el valor por el cual lo hizo inicialmente (siempre que haya sido superior al avalúo catastral); continúa prohibida la misma corrección cuando se haga como un medio para disminuir la renta o ganancia ocasional en la enajenación de los bienes inmuebles que constituyan activos fijos. De lo anterior se colige entonces que la carga de la prueba corresponderá a la Administración Distrital comprobando el ánimo evasor del contribuyente para negar la corrección mediante acto administrativo que así lo consagre.

4. Notificación de los actos de formación y/o actualización catastrales

Otro aspecto interesante en la Ley 601 de 2000 es el atinente a la notificación y comunicación de los avalúos catastrales determinados por formación y/o actualización. Recordemos que la Resolución 2555 de 1988 del Instituto Geográfico Agustín Codazzi en sus artículos 87 (clausura de la formación) y 91 (clausura de la actualización de la formación) estableció que tales procesos terminan con la resolución por medio de la cual el jefe de la oficina de catastro, ordena la inscripción en el catastro de los predios que han sido formados o actualizados; las mismas normas advierten en su inciso 2º: “En la misma providencia, la cual será debidamente publicada se determinará que los avalúos resultantes de la (formación o actualización) entrarán en vigencia el 1º de enero del año siguiente a aquel en que fueron ejecutados”. Las anteriores previsiones son ratificadas en el artículo 2º de la Ley 601 de 2000 al referirse a dichos procesos que “se entenderán notificados una vez se publique el acto administrativo de clausura y se incorpore en los archivos del catastro”.

Sin embargo, el parágrafo del mismo artículo 2º de esa ley que señala: “Los avalúos catastrales producto del proceso de formación y actualización, se deberán comunicar por correo a la dirección del predio. La no comunicación no invalida la vigencia de los avalúos catastrales”, fue objeto de demanda por estimar que su contenido violaba los artículos 2º, 29 y 209 de la Constitución Política. La Corte a mi juicio acertadamente advirtió que los procesos de formación y/o actualización son especiales por cuanto la notificación se produce una vez se publique el acto administrativo de clausura y el mismo se incorpore en los archivos del catastro, siendo la comunicación a que alude el parágrafo demandado un medio informativo para el contribuyente, respecto “de una decisión adoptada previamente por la administración” sin que pueda tener los efectos de la notificación. El Consejo de Estado en reciente pronunciamiento avaló la anterior interpretación diciendo que al ser los procesos de formación y actualización catastrales de carácter especial, no le son aplicables el artículo 44 del Código Contencioso Administrativo, por lo que no se requiere de la notificación personal o por correo de los citados actos.

La tesis jurisprudencial guarda coherencia con las disposiciones reglamentarias de la Resolución 2555 de 1988 del IGAC citadas atrás. Un aporte trascendental de la providencia comentada es que aclara que la publicación de los actos de formación y/o actualización “se lleve a cabo en un periódico de amplia circulación que, por ser el medio más adecuado para asegurar el conocimiento de estas determinaciones, satisface plenamente las exigencias del principio constitucional de la publicidad de la función administrativa (C.P., art. 209), que a propósito también tiene concordancia con el artículo 128 de la resolución citada.

5. Revisión de los avalúos catastrales

Por su parte el artículo 4º de la Ley 601 de 2000 dispone en su inciso 1º que “para efectos tributarios, el propietario o poseedor podrá hasta el 15 de mayo del respectivo año gravable, solicitar revisión a las autoridades catastrales de los avalúos de formación, actualización o conservación de acuerdo con los procedimientos que regulan la materia”.

El procedimiento que regula la materia es el del artículo 9º de la Ley 14 de 1983 que dice: “El propietario o poseedor podrá obtener la revisión del avalúo en la oficina de catastro correspondiente, cuando demuestre que el valor no se ajusta a las características y condiciones del predio”. La anterior previsión fue ratificada mediante el artículo 30 del Decreto 3496 de 1983 (reglamentario de la L. 14/83) y por el artículo 129 de la Resolución 2555 de 1988 del IGAC, aclarando en las primeras normas que la revisión se hará dentro del proceso de conservación catastral y no fijando ningún término para su solicitud.

La frase “hasta el 15 de mayo del respectivo año gravable” fue demandada por violar los derechos de defensa y contradicción, máxime cuando a juicio del demandante en algunos casos ni siquiera se le ha comunicado al propietario de los actos de formación y/o actualización. La Corte en este caso declaró la inexequibilidad de tal limitación temporal para solicitar la revisión catastral argumentando: “...en criterio de la Corte resulta contraria al ordenamiento superior, pues realmente se trata de un término contrario al ordenamiento superior, pues realmente se trata de un término muy breve que restringe irrazonablemente el derecho que tienen los contribuyentes del impuesto predial, de controvertir ante las autoridades catastrales una decisión que tiene efectos tributarios como es el avalúo catastral...”.

De lo anterior se concluye que para el período gravable actual y los posteriores, los sujetos pasivos del impuesto predial unificado en el Distrito Capital pueden solicitar la revisión de los avalúos catastrales en cualquier tiempo respecto de aquellos que hayan sido formados o actualizados y por supuesto publicados en un diario de amplia circulación nacional y se haya producido su incorporación en los archivos. Algo para tener en cuenta es que el parágrafo del artículo 4º de la Ley 601 de 2000 permite a los contribuyentes dentro de los dos meses siguientes a la ejecutoria de la decisión de revisión, corregir la declaración inicialmente presentada, pero aquí surge un problema de orden práctico, considerando que ante la inexequibilidad del inciso 1º del citado artículo 4º (con efectos hacia el futuro), la ejecutoria de la decisión de revisión podrá en la mayoría de los casos sobrepasar el término que las normas procedimentales han prescrito para efectuar la corrección de las declaraciones que implican disminución del valor a pagar que es de un año contado a partir de la fecha de vencimiento del plazo para declarar.

6. Base gravable mínima para predios sin avalúo catastral

Otro aspecto para el cual no fue afortunada la redacción de la Ley 601 de 2000 es el artículo 5º que reza. “Los propietarios o poseedores de predios a los cuales no se les haya fijado avalúo catastral deberán determinar como base gravable mínima el valor que establezca anualmente la administración distrital, conforme a parámetros técnicos por área, uso y estrato. Una vez se le establezca el avalúo catastral declararán de acuerdo con los parámetros generales de la presente ley...”.

Lo que significa que cuando las autoridades catastrales no hayan efectuado los procesos de formación o actualización catastral de un predio y por tanto este carezca de avalúo catastral, el contribuyente para efectos de determinar la base gravable deberá tener en cuenta los valores mínimos establecidos por la administración distrital, sin que en la ley se haga claridad qué se entiende por “administración distrital”. Precisamente para reglamentar el transcrito artículo 5º, el Alcalde Mayor de Bogotá expidió el Decreto Distrital 1144 de 2000 donde determinó para cada categoría de predios, la base gravable mínima por metro cuadrado de construcción y de terreno, distinguiendo entre predios sometidos o no al régimen de propiedad horizontal, ese decreto era aplicable para el período gravable 2001. Para el presente año, ocurrió lo mismo a través del Decreto Distrital 948 del 28 de diciembre de 2001.

Pero lo inexplicable del asunto es que el citado artículo 5º de la Ley 601 hubiera delegado en la administración distrital la fijación de la base gravable, así fuera un valor mínimo, dando a entender la competencia en cabeza del ejecutivo (por lo menos así sucedió), actuación expresamente prohibida por el artículo 338 de la Constitución y por supuesto violatoria del principio de legalidad de los tributos ya que tal canon constitucional preceptúa: “...La ley, las ordenanzas y los acuerdos deben fijar directamente, los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables y las tarifas de los impuestos...”.

Ante lo confuso del término “administración distrital” y la expedición del Decreto 1144 de 2000, la norma en comento fue objeto de acusación constitucional por supuesta violación del artículo 338 superior ante lo cual la Corte finalmente se pronunció así: “...Pero si se entiende que por administración distrital la norma acusada está haciendo referencia al concejo distrital, como corporación administrativa de elección popular, no se presentaría quebranto alguno a los dictados de la Carta Política, por cuanto conforme a lo dispuesto en el artículo 338 de la ley fundamental dicho organismo es competente para imponer contribuciones en el Distrito Capital, fijando cada uno de sus elementos”.

Por consiguiente, sería ilegal cualquier actuación administrativa que se llegare a producir basada en el contenido de los decretos distritales 1144 de 2000 y/o 948 de 2001 y por tanto susceptibles de demandarse ante la jurisdicción contencioso administrativa invocando la acción de simple nulidad del artículo 84 del Código Contencioso Administrativo. Pero el Concejo del D.C. para solucionar esta situación y atendiendo la advertencia de la Corte Constitucional, expidió el Acuerdo 56 del 3 de abril de 2002, donde se fijan nuevamente los parámetros por metro cuadrado para los predios a los cuales la administración distrital no les haya fijado el avalúo catastral, señalando en su artículo 4º que el mismo deroga todas las disposiciones que le sean contrarias, con lo cual se produce una derogatoria tácita del Decreto 948 de 2001, pero es discutible su aplicación para esta vigencia fiscal de 2002 considerando lo prescrito en el artículo 338 de la Constitución Nacional ya que el contenido de dicho acuerdo es del orden sustancial (fijación de la base gravable).

Conclusiones

1. La Ley 601 de 2000 es aplicable en lo referente a la base gravable, a partir del período gravable de 2000, ya que en sentir de la Corte Constitucional su contenido es más benéfico para los contribuyentes bogotanos que lo contemplado en el Decreto 1421 de 1993.

2. La base gravable del impuesto predial en el Distrito Capital, es el autoavalúo determinado por el contribuyente, sin que en ningún caso, pueda ser inferior al avalúo catastral vigente para el momento de causación del tributo.

3. La declaración del impuesto predial es susceptible de corregirse disminuyendo el valor a pagar, dentro del término de un (1) año que señalan las normas procedimentales del Distrito Capital.

4. La no comunicación al contribuyente de los actos de formación y/o actualización catastrales, no invalidan su eficacia, puesto que antes de aquella, han debido ser publicados en un diario de amplia circulación.

5. La solicitud de revisión de los avalúos catastrales puede hacerse en cualquier época y no hasta el 15 de mayo de cada año, como estaba previsto en la Ley 601 de 2000.

6. Para la aplicación de las bases gravables mínimas de los predios a los cuales no se les haya fijado avalúo catastral, el contribuyente debe utilizar las bases previstas por el Acuerdo 56 de 2002, aunque la Dirección Distrital de Impuestos ha conceptuado que podrían utilizarse las contenidas en el Decreto 948 de 2001.

Para el autor, el autoavalúo que determina al contribuyente es la base del impuesto y no puede ser inferior al avalúo catastral