Panorama tributario

Nuevos principios para el régimen sancionatorio

Revista Nº 201 Mayo-Jun. 2017

Humberto Aníbal Restrepo Vélez 

Abogado tributarista 

El fracaso que representó la equivocada regulación de algunos principios en materia sancionatoria contenida en la anterior reforma tributaria (L. 1607/2012, art. 197), condicionó al legislador a derogar de manera expresa tal disposición y a expedir nuevas reglas sobre la aplicación de los principios de lesividad, proporcionalidad, gradualidad y favorabilidad en el régimen sancionatorio establecido en el estatuto tributario, materializadas en el artículo 282 de la Ley 1819 del 2016 que modificó el texto del artículo 640 del citado estatuto.

No se debe olvidar que en la Ley 1607 del 2012 fueron definidos, entre otros, los principios de legalidad y lesividad —limitando el primero solo a las conductas previstas en dicha ley y condicionado el segundo a la afectación del recaudo—, de tal manera que se vio reducida a su mínima expresión la posibilidad del estado para el ejercicio pleno de la facultad punitiva en aspectos impositivos.

La denominada reforma tributaria estructural intentó corregir los defectos de la anterior legislación, empezando por dejar en claro que para la aplicación del régimen sancionatorio contenido en el estatuto tributario, resulta obligatorio atender los criterios establecidos en la norma.

Veamos cuales fueron las modificaciones:

1. No cabe duda que lo más representativo es el cambio en la noción del principio de lesividad, que se presenta siempre —y por el solo hecho— que el contribuyente incumpla con sus obligaciones tributarias, rescatando con ello la tradicional concepción general y abstracta del bien jurídico tutelado, sin sujetar la estructuración de la falta a que se afecte el recaudo nacional, como resultado material de la conducta.

2. El principio de gradualidad no se define, pero se desarrolla dependiendo de si la sanción debe ser liquidada por el contribuyente, agente retenedor, responsable o declarante, o si es propuesta o determinada por la DIAN: (i) En el primer evento, se permite la reducción de la sanción al cincuenta por ciento (50%) del monto previsto en la ley, si dentro de los dos (2) años anteriores a la fecha de la comisión de la conducta sancionable no se hubiere cometido la misma, o al setenta y cinco por ciento (75%) del monto legal, si la misma falta no se cometió dentro del año anterior, siempre y cuando, en ambos casos, la DIAN no haya proferido pliego de cargos, requerimiento especial o emplazamiento previo por no declarar; (ii) Si se trata de sanciones propuestas o determinadas por la DIAN, la sanción se reducirá al cincuenta por ciento (50%) del monto previsto en la ley, si dentro de los cuatro (4) años anteriores a la fecha de la comisión de la conducta sancionable no se hubiere cometido la misma y esta se hubiere sancionado mediante acto administrativo en firme, o al setenta y cinco por ciento (75%) del monto legal, si la misma falta no se cometió dentro de los dos (2) años anteriores, y que, en todo caso, no solo la sanción sea aceptada, sino que la infracción se subsane de conformidad con la legislación aplicable.

3. Por el contrario, en desarrollo del principio de proporcionalidad, se contempla la figura de la reincidencia que conlleva el aumento de la sanción en un ciento por ciento (100%), si el sancionado cometiere una nueva infracción —del mismo tipo— dentro de los dos (2) años siguientes al día en el que cobre firmeza el acto administrativo que la impuso.

4. Se reafirma el respeto por la aplicación del principio de favorabilidad, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior.

Ahora bien, estos principios no aplican para la liquidación de los interés moratorios ni en la determinación de las sanciones a entidades autorizadas para recaudar impuestos, como lo indica el parágrafo 4º del artículo 640 del estatuto tributario, y se considera que no hay reincidencia cuando se trata de la sanción por expedir facturas sin requisitos de que trata el artículo 652 ibídem y de aquellas sanciones que deban ser liquidadas por el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante (E.T., art. 640, par. 2º).

A su turno, los principios de proporcionalidad y gradualidad que, sin duda, determinan la aplicación de las sanciones por extemporaneidad, por corrección y por no declarar, entre otras, resultan ajenos a las sanciones previstas en los artículos 640-1, 648 numerales 1º, 2º, y 3º del inciso tercero, 652-1, 657 numerales 1º, 2º y 3º, 658-1, 658-2, 658-3 numeral 4º, 669, 670 inciso 6º, 671, 672 y 673 del estatuto tributario (E.T., art. 640, par. 3º).

Sin embargo, la regulación fue incompleta y como quiera que el artículo 376 de la Ley 1819 del 2016 derogó el citado artículo 197 de la Ley 1607 del 2012, para dar viabilidad a la aplicación de los principios de legalidad, economía, eficacia y de imparcialidad, se deberá entonces acudir a las previsiones del artículo 3º del CPACA que consagra los principios generales con arreglo a los cuales se deben desarrollar las actuaciones administrativas.