Paraísos fiscales, efectos de la Sentencia C-690 de 2003

Revista Nº 120 Nov.-Dic. 2003

Se podría solicitar la devolución de la retención en la fuente practicada en las operaciones con “paraísos fiscales” por improcedente. 

José Romero  

Gerente Impuestos Ernst & Young 

La sentencia de la Corte Constitucional que declaró la inconstitucionalidad de las normas sobre paraísos fiscales que habían sido introducidas por la última reforma tributaria(1) incluyó algunos parámetros a los que debería sujetarse el Gobierno Nacional si considera retomar el tema de las “jurisdicciones de menor imposición”. Tema incluido en el proyecto de reforma tributaria Nº 155 radicado ante el Congreso de la República el 27 de noviembre de 2003.

I. Aspectos relevantes

La Corte Constitucional(2) declaró inexequibles los artículos 28 (parcialmente), 82 y 83 de la Ley 788 de 2003, los cuales se referían a los “paraísos fiscales”. Los argumentos esbozados por la Corte fueron(3):

A. Las normas declaradas inexequibles se remitían a los listados de paraísos fiscales proferidos por la OCDE, sin que existiera la precisión mínima necesaria para considerarse constitucionales, por lo siguiente: (i) no resultaba acorde a la Constitución transferir la capacidad de definir aspectos sustantivos de la política fiscal, de comercio exterior y de relaciones internacionales a un ente internacional al que no pertenece Colombia y que no tiene jurisdicción en el país, (ii) no existía certeza sobre la forma o procedimiento como se adoptarían los listados de la OCDE y (iii) tampoco existía correspondencia de las normas declaradas inexequibles con los términos utilizados por la OCDE(4).

B. Las normas declaradas inexequibles no establecían ningún parámetro o definición de paraíso fiscal o de “jurisdicción de menor imposición”, que determinara el mínimo de materialidad legislativa indispensable para el desarrollo de la función reglamentaria del Gobierno. De acuerdo con lo anterior, esta remisión es inconstitucional, por cuanto el ejecutivo estaría determinando elementos fundamentales del tributo, como lo son la base gravable o la tarifa, excediendo sus facultades reglamentarias e inmiscuyéndose en competencias reservadas a la ley tributaria(5).

II. Inexequibilidad

Como es sabido, las sentencias de constitucionalidad tienen efectos ex-nunc o hacia futuro, salvo que la Corte Constitucional precise un alcance diferente(6).

Las normas sobre “paraísos fiscales” declaradas inexequibles eran aplicables durante el año 2003, por lo que es importante analizar los efectos de este fallo:

A. Teniendo en cuenta que las normas sobre paraísos fiscales se refieren el impuesto sobre la renta (gravamen de período anual) consideramos que, en virtud de la declaratoria de inexequibilidad de las normas, existen argumentos para afirmar que estas no deberían aumentar la carga tributaria del año gravable de 2003. En el caso de las normas de “precios de transferencia” (art. 28, parcial) no es necesaria esta aclaración por cuanto solo se entendían aplicables desde el año de 2004 y adicionalmente, el proyecto de reforma tributaria radicado por el Gobierno Nacional aplaza su aplicación para el año 2005.

B. Las retenciones en la fuente son para el Estado, una herramienta de recaudo anticipado de impuestos, por lo que es necesario que se cause el gravamen para que sea procedente la retención. Teniendo en cuenta que, a 31 de diciembre de 2003, las normas de “paraísos fiscales” que generaron mayores retenciones (y mayor impuesto sobre la renta) no existirán porque fueron declaradas inexequibles, consideramos que sería defendible una interpretación según la cual las mayores retenciones en la fuente que se hayan practicado durante el año 2003, en virtud de las normas de “paraísos fiscales”, podrían considerarse como practicadas improcedentemente.

Por ejemplo, la retención del 39.55% practicada sobre los pagos por servicios técnicos, de asistencia técnica, consultoría, o del licenciamiento de software, se podría solicitar en devolución en el valor que exceda la retención legalmente procedente (10% ó 32.032%).

C. Ahora bien, si nos detenemos a analizar la forma como se debería solicitar la devolución o recuperación de las sumas pagadas indebidamente (sin título jurídico), encontramos que podrían existir dos interpretaciones: (i) que se aplique el procedimiento aplicable a las “retenciones practicadas improcedentemente”(7), así en su momento las retenciones que se practicaron si fueron “procedentes” al estar vigente la norma, o (ii) acudir al procedimiento regulado para la devolución de “pago de lo no debido”(8), que si bien se ajusta más claramente desde el punto de vista normativo, la complejidad para su trámite afectaría la recuperación de dichos valores.

D. Independientemente de la sentencia, la retención en la fuente del 39.55% practicada sobre los pagos por rendimientos financieros sería improcedente en los casos en que dichos rendimientos puedan considerarse como “ingreso de fuente extranjera”(9), por cuanto la retención en la fuente solo pueden practicarse sobre ingresos susceptibles de ser gravados en Colombia.

III. Comentarios finales

Con los siguientes quisiéramos abonar el terreno de posibles regulaciones:

— Antes de proponer nuevamente una legislación aplicable a “paraísos fiscales” el Gobierno debe tener claridad en los objetivos que busca conseguir y plasmarlos en la literalidad de la norma que se proponga, teniendo en cuenta los efectos jurídicos que se derivan de incluirlas como parágrafos de un artículo preexistente.

— La norma que se proponga deberá evitar factores de subjetividad y discrecionalidad en la determinación de las jurisdicciones que se considerarían como de “menor imposición” o “paraísos fiscales”, para evitar una nueva declaratoria de inexequibilidad de la norma. Lo anterior le daría una mayor garantía a los contribuyentes y al Estado. A manera de ejemplo comentamos que se podrían establecer rangos o porcentajes dentro de los cuales se considere que la jurisdicción es de “menor imposición” o, referirse a la inexistencia de tratados de intercambio de información tributaria o de doble tributación con Colombia.

— Para efectos de simplificar los trámites de devolución de las sumas pagadas indebidamente vía retención en la fuente por pagos a entidades ubicadas en “paraísos fiscales” durante el año de 2003, la DIAN debería permitir la aplicación del trámite simplificado a través del agente de retención para las retenciones practicadas improcedentemente (a pesar de que en su momento la retención si fue procedente por estar vigente la norma).

(1) Ley 788 de 2003.

(2) Sentencia C-690 de 2003.

(3) Ernst & Young, Jose Andrés Romero. “Alcance de las normas sobre paraísos fiscales”, Revista Impuestos Nº 293, Editorial Legis, p.p. 16 y 17.

(4) La OCDE se refiere a “jurisdicciones” y a “paraísos fiscales no cooperadores” mientras que las normas inexequibles se refieren a “países” y a “paraísos fiscales” en general.

(5) Constitución Política, art. 338.

(6) L. 270/96, art. 45.

(7) D. 1189/88, art. 6º.

(8) D. 1000/97, art. 29.

(9) Estatuto Tributario, art. 25, num. 5º, lit. b.