Alcance de las normas sobre paraísos fiscales

Revista Nº 117 Mayo-Jun. 2003

Los artículos 82 y 83 de la Ley 788 de 2002 son de carácter restrictivo y solo tienen efectos respecto de las normas a las que fueron incorporadas 

José Andrés Romero T. 

Supervisor Departamento de Impuestos  

La Ley 788 de 2002 estableció normas restrictivas frente a los pagos o abonos en cuenta que se efectúen a personas naturales, personas jurídicas o cualquier otro tipo de entidad que “se encuentre constituida, localizada o en funcionamiento en países que hayan sido declarados paraísos fiscales por la OCDE o por el Gobierno Colombiano”, frente a los cuales se establecen los siguientes efectos:

No serán constitutivos de costo o deducción, salvo que se haya efectuado la retención en la fuente por concepto de impuesto sobre la renta y remesas.

Se someterán a retención en la fuente por concepto de impuesto sobre la renta a la tarifa del 35%, sin perjuicio de la aplicación de la retención en la fuente por concepto de impuesto de remesas, a la tarifa del 7%.

Como “orientación tributaria”, planteamos los siguientes comentarios:

A. Las normas tributarias no hacen diferencia entre paraísos fiscales “cooperadores” y “no cooperadores”, por lo que sería aplicable en relación con unos y otros. Algunos paraísos fiscales incluidos en la lista de la OCDE son: Panamá, Islas Caiman, Bermudas, Aruba, Bahamas, Islas Vírgenes, Antillas Holandesas y el Principado de Mónaco.

B. Las normas sobre paraísos fiscales solo son aplicables en relación con las personas naturales o jurídicas o cualquier otro tipo de entidad que esté constituida, localizada o en funcionamiento en uno de los países que se consideran como paraísos fiscales de acuerdo con la ley. No podría extenderse el ámbito de aplicación de estas normas, vía interpretación, para tratar de incluir dentro de las restricciones pagos que se efectúen a entidades no constituidas, localizadas o en funcionamiento en los paraísos fiscales pero que sean titulares de cuentas bancarias abiertas en dichos países, o que la mercancía se despache desde ellos o los servicios se presten en su territorio.

C. Consideramos que las normas sobre paraísos fiscales tienen vicios de inconstitucionalidad, por cuanto: (i) se delegan facultades para determinar los paraísos fiscales (afectando la determinación del impuesto) en la OCDE, un órgano sin jurisdicción en Colombia y (ii) no se establece ningún parámetro o definición de paraíso fiscal, que deba tenerse en cuenta por el gobierno en su función reglamentaria. Dichos artículos ya se encuentran demandados ante la Corte Constitucional (Demanda radicada el 1º de abril de 2003).

D. El alcance de las normas sobre paraísos fiscales no es del todo claro. En efecto, una es la interpretación que surge de la lectura literal y aislada de las normas (L. 788), en virtud de la cual serían aplicables a todos los pagos o abonos en cuenta y, otra, que es la que pretendemos sustentar, la que surge de la lectura literal pero sistemática de las mismas normas ya incorporadas al estatuto tributario, cuyo alcance será desarrollado más adelante.

Las normas contenidas en los artículos 82 y 83 la Ley 788 de 2003, tienen la connotación de parágrafos incorporados a los artículos 124-1 y 408 del estatuto tributario, respectivamente, y se debe analizar su alcance teniendo en cuenta los siguientes principios y reglas interpretativas:

1. Principio de interpretación gramatical, según “cuando el sentido de la ley sea claro, no se desatenderá su tenor literal a pretexto de consultar su espíritu”(1).

2. Principio de interpretación sistemática, según el cual “el contexto de la ley servirá para ilustrar el sentido de cada una de sus partes, de manera que haya entre todas ellas la debida correspondencia y armonía”(2).

3. Principio de interpretación restrictiva, según el cual “lo favorable u odioso de una disposición no se tomará en cuenta para ampliar o restringir su interpretación”(3). Lo anterior es especialmente claro cuando se trata de normas tributarias, por su naturaleza pública e impositiva.

4. La pauta de técnica legislativa según la cual se considera que los parágrafos están referidos al contenido del artículo, y su objetivo es el de aclarar, complementar o establecer excepciones o restricciones adicionales. Esto significa que, no es posible interpretar que un parágrafo se debe entender referido a un supuesto de hecho no regulado en la norma.

5. Aplicando los principios de interpretación y las pautas de técnica legislativa se debe considerar que los parágrafos introducidos por la Ley 788 a los artículos 124-1 y 408 del estatuto tributario, en materia de paraísos fiscales, estarían referidos al contenido de cada artículo, y su objetivo sería el de aclarar, complementar o establecer excepciones o restricciones adicionales a la norma correspondiente.

Bajo esta interpretación, el alcance de estas normas sería el siguiente:

— La regla establecida por el parágrafo 2º del artículo 124-1 del estatuto tributario según la cual “no serán constitutivos de costo o deducción los pagos o abonos en cuenta que se realicen a personas naturales, personas jurídicas o a cualquier otro tipo de entidad que se encuentre constituida, localizada o en funcionamiento en países que hayan sido declarados paraísos fiscales, salvo que se haya efectuado la retención en la fuente por concepto de impuesto sobre la renta y remesas”, solo sería aplicable en relación con los pagos a favor de sus compañías vinculadas del exterior por intereses y gastos financieros, incluida la diferencia en cambio.

— La regla establecida por el parágrafo del artículo 408 del estatuto tributario, según la cual “los pagos o abonos en cuenta por cualquier concepto que constituyan ingreso gravado para su beneficiario y este sea residente o se encuentre constituido, localizado o en funcionamiento en países que hayan sido declarados paraísos fiscales” sería del 35% a título de renta y del 7% a título de remesas, solo debe entenderse referida a la consultoría y a los servicios técnicos y de asistencia técnica, por cuanto en los demás casos regulados por dicho artículo (rentas de capital y trabajo) ya está establecida la tarifa del 35%.

La DIAN aún no ha considerado el contenido de los artículos a los que, según lo explicado, deben entenderse referidos dichos parágrafos, sino por el contrario ha manifestado verbalmente que su interpretación es bastante amplia en el sentido de que aplica para todo tipo de pago o abono en cuenta, pero no se ha atrevido a reglamentar la materia, lo cual puede significar que prefiere dejar la duda jurídica que tratar de arreglar el tema y dar seguridad jurídica a los contribuyentes.

Por lo anterior, una vez más, la diferencia de criterios entre las autoridades y los contribuyentes generará múltiples controversias, salvo que el Gobierno Nacional mediante decreto reglamentario precise el verdadero alcance de la norma en el sentido restrictivo antes expuesto.

(1) C.C., art. 27.

(2) C.C., art. 30.

(3) C.C., art. 31.