Comercio electrónico y virtualidad tributaria

Revista Nº 118 Jul.-Ago. 2003

La gama versátil de posibilidades de negocios que ofrece Internet ha creado un nuevo entorno para la interpretación de los fundamentos de la tributación 

Javier N. Rojas 

Especial para la Revista Impuestos 

Algunos expertos resumen en dos los principales aportes jurídicos de la ley colombiana de comercio electrónico de 1999. En primer lugar, le otorga el valor de documento a los mensajes de datos transmitidos por medios electrónicos y, en segundo lugar, crea las entidades que pueden certificar técnicamente la autenticidad y el origen de tales mensajes y de las firmas digitales.

Ambos aportes, junto a otras definiciones que contiene la ley, establecen las condiciones para que un documento de naturaleza electrónica se pueda emplear como medio probatorio en el campo del derecho. No obstante, queda un amplio margen en el que las empresas que recurren al comercio electrónico y los asesores legales reconocen un campo abierto a las interpretaciones en cuanto al tópico tributario.

La causa de la incertidumbre radica en que la ley de comercio electrónico no define pautas para determinar en qué circunstancias un negocio adelantado por Internet puede generar obligaciones tributarias a quienes intervienen en él y tampoco define los tipos de impuestos que puede exigir el Estado.

“No existen reglas especiales en el aspecto tributario, por eso las dudas se resuelven con base en las pautas generales”, dice Juan Pablo Godoy, consultor en temas tributarios y de comercio electrónico de Raisbeck, Lara, Rodríguez & Rueda. “El hecho de que el desarrollo del comercio electrónico en Colombia se encuentre en una etapa incipiente, se refleja en la ausencia de normas que regulen específicamente los aspectos impositivos”.

En ese contexto, el terreno más complejo corresponde al llamado comercio electrónico directo, es decir, cuando se llevan a cabo negocios en línea (por Internet), tales como la prestación de servicios y la transferencia o explotación de activos.

En cuanto a las transacciones de comercio electrónico indirecto, nacionales e internacionales, parece haber consenso en que la simple venta de un bien o un servicio a un tercero, mediante Internet, configura una situación en la que el uso universal ha llevado a establecer figuras equivalentes al impuesto al valor agregado (IVA). La interpretación en estos casos es, según el tributarista Fernando Álvarez, que el pago se realiza donde esté el usuario final del servicio o del bien. Sin embargo, aclara que “el comercio convencional y el electrónico deben pagar el mismo impuesto, el IVA”.

 

“Una nueva ley de la UE explota la burbuja impositiva de las puntocom”

“Ahora, los minoristas extranjeros de internet podrían ver sus ganancias europeas descarrilarse por uno de los más antiguos obstáculos para los negocios: los impuestos. El 1º de julio, una nueva directiva de la Unión Europea (UE) entró en vigencia y pedirá a todas las firmas de internet que registren el impuesto al valor agregado o IVA a las “ventas digitales”. La ley suma de 17% a 25% de gravamen a determinadas transacciones por internet, como descargas de música y software, suscripciones mensuales a proveedores de servicios on line y cualquier producto adquidido a través de subastas on line en cualquiera de los 15 países miembros. El IVA no es nada nuevo para algunas firmas de internet. Las puntocom europeas han estado cobrando a los clientes el IVA desde su inicio. Sus rivales extranjeros, sin embargo, han estado exentos, haciendo de las firmas foráneas una elección obvia para los consumidores que buscan gangas. “Es una gran desventaja competitiva””.

Fuente: Reuters, lunes 9 de junio, http//ar_news@yahoo.com.

Sin fronteras

El punto crítico, como ya se mencionó, radica en el comercio electrónico directo y sus implicaciones en lo relativo al impuesto de renta. En el mundo todavía está muy arraigada la idea del vínculo estrecho entre la fuente del ingreso y el territorio donde se produce. Tal interpretación es apropiada cuando se refiere al comercio de bienes reales, “pero con el surgimiento del comercio electrónico las consideraciones territoriales pasaron a segundo plano”, afirma.

En Colombia prevalece la tesis de gravar los ingresos de las personas naturales y jurídicas con base en el principio de la fuente de la renta, fundado en que los ingresos hayan sido generados dentro de las fronteras. La ley colombiana define rentas de fuente a aquellas que recibe una persona o una empresa por la prestación de servicios dentro del país, por la transferencia de activos tangibles o intangibles localizados en el territorio nacional al momento del cierre del negocio y por la explotación de activos tangibles o intangibles ubicados en Colombia.

Esas reglas de juego son el marco jurídico y tributario para los negocios con otros países y el comercio internacional colombiano, que se aplican por extensión al comercio electrónico. Esta situación redunda en el fenómeno de la doble tributación de aquellas empresas que tienen operaciones en Colombia y en otros países donde también pagan impuestos. La Organización de Cooperación para el Desarrollo Económico (OCDE) ha propugnado por un sistema que evite la doble tributación entre países. Sin embargo, el tema inquieta cada vez más a las empresas y a los hombres de negocios que buscan la proyección de sus mercados en el ciberespacio.

Aunque el problema de la doble tributación no es nuevo, sí lo es el alcance con respecto al comercio electrónico. Por eso se habla en el mundo de la necesidad de planeación tributaria en proyectos económicos internacionales. “Conviene averiguar acerca de la responsabilidad tributaria en el exterior: a veces se piensa que exportar mediante Internet no tiene riesgos, pero la regulación internacional, incluida la tributaria, se puede volver una amenaza, porque es probable que se determinen sanciones tributarias más grandes que el mismo negocio”, explica el directivo de tecnologías de la información de Cavelier Abogados, Daniel Peña.

En los países de mayor desarrollo industrial y tecnológico predomina la tesis del establecimiento permanente como fundamento para gravar con impuestos una determinada actividad económica. Pero, en relación con los sitios en Internet, la misma OCDE, que los agrupa, ha manifestado que ni las páginas en la red, ni los servidores que las alojan pueden configurar una forma de establecimiento permanente.

Según Peña, lo que se ve, en general, es la pugna de los estados por hallar alternativas para cerrarle el paso a los riesgos de evasión que han surgido en el mundo virtual de los negocios. No obstante, acciones como la Ley de Libertad de Impuestos en Internet (ITFA, por su sigla en inglés), vigente hasta noviembre del 2003 en EE UU, y la renuencia en Europa por establecer nuevos impuestos a las operaciones comerciales por la red, evidencian el afán de no frenar la expansión del comercio electrónico.

Entre las fórmulas de interpretación que se emplean para saber cuándo se causan impuestos en Internet, se encuentra la de contemplar aspectos como el país de ubicación del computador principal o servidor y la de analizar si existe una descripción en el sitio de Internet del país interesado en cobrar impuestos, si se tiene un derecho de dominio de un país (punto co, en el caso de Colombia) o si se realizan ventas en la nación interesada. Paradójicamente, cada día aparecen más y más regulaciones de diversas fuentes locales, nacionales e internacionales que atañen a Internet. La percepción de los expertos es que esta situación no ha contribuido con el verdadero orden.

Aspectos del e-commerce en los impuestos y derechos aduaneros

ProblemaObservaciones/comentariosRecomendaciones
Bienes digitalizados¿Deben encontrarse sujetos a los impuestos y derechos aduaneros que se aplican a los bienes tangibles equivalentes?
Resulta necesario analizar la definición de mercaderias o mercancías
Debería arribarse internacionalmente a una legislación uniforme para las operaciones de comercio electrónico directo (on line), que recepte cómo debe calificarse a estas transacciones, tanto para los efectos de las importaciones, como de las exportaciones. Debe tenerse en cuenta que cualquier modificación a las disposiciones aduaneras deberá realizarse teniendo en cuenta los compromisos y acuerdos internacionales vigentes a los que se encuentren adheridos los países miembros de la Aladi.
Control físicoDesaparecen los controles típicos realizados en la aduana. Y, dependiendo de la postura adoptada en el problema anterior, deberían aplicarse otros tipos de controles
Importación y exportaciónAl realizarse operaciones de comercio electrónico (on line) se desvanece el concepto de importación y exportación, ya que los bienes digitalizados atraviezan una aduana virtual
Fuente: Estudio sobre la situación tributaria del comercio electrónico, Aladi, sep. 4/2002.

 

Peaje ciberespacial

En un escenario internacional en el que aún se debate si una operación por Internet constituye la venta de un bien o la prestación de un servicio, se ha propuesto la fórmula de cobrar un impuesto al bit (bit tax), que se aplicaría de acuerdo con el volumen de información digitalizada y transmitida en operaciones de comercio electrónico. El bit es la unidad mínima de información que se emplea en informática, que en grupos de ocho conforman un byte, la unidad clave en telecomunicaciones. Tal impuesto sería recaudado por las compañías que ofrecen acceso a Internet y, en gran escala, según afirma Álvarez, requeriría que los Estados llegaran a un acuerdo universal para administrar y distribuir esos recursos financieros.

La Ley de comercio electrónico podría haber contribuido a la interpretación jurídica con respecto a los efectos tributarios en Colombia. Sin embargo, para el especialista en esta materia Wilson Ríos, profesor de propiedad intelectual y nuevas tecnologías de la Universidad de los Andes, le faltó, por ejemplo, mencionar qué acuerdos internacionales debían tenerse en cuenta para las transacciones comerciales por internet. Ríos opina que el principal obstáculo al comercio electrónico en el país es la inseguridad en el campo impositivo y, en general, en aspectos como jurisdicción, competencia y ley aplicable. “La red es plurijurisdiccional y conviene buscar salidas para evitar la doble tributación internacional”, sostiene.

En la jurisprudencia colombiana, el tema de los deberes tributarios formales y el comercio electrónico tiene un antecedente destacable. Para Álvarez, la tesis es que existe el establecimiento de comercio virtual, según se desprende de la sentencia de la Corte Constitucional de octubre del 2001. Este experto explica que a los sitios en Internet se les reconocen las mismas características de un establecimiento comercial real (C. Co., art. 315).

Dadas las dificultades para controlar el impuesto a la renta en las operaciones de comercio electrónico, se ha llegado a sugerir que se elimine ese tributo y que, a cambio, se establezca un impuesto selectivo a las telecomunicaciones, “un impuesto sobre el acceso a Internet”, explica Álvarez, que sería pagado por los operadores del servicio de Internet, quienes, a su vez, lo recargarían a las tarifas del usuario final.

Por su parte, Godoy considera que, en un mundo donde se profundiza en el intercambio de bienes y servicios mediante Internet, se tendrá que replantear el impuesto a la renta. “Se deberá llegar a un modelo de recaudo supranacional con la distribución razonable y proporcional de ese ingreso, por ejemplo, entre los países de una región”, dice. Asegura, además, que el proceso va a ser lento y que llevará a la crisis de la imposición a las ganancias, mientras el IVA ganará terreno. La soberanía tributaria basada en el territorio también perderá importancia.

De otro lado, se afirma que las empresas de la cadena del comercio electrónico ya causan un impacto tributario en el mercado. Para Peña, todos los servicios de tecnología de comunicaciones implican impuestos que, en efecto de cascada, llegan al consumidor final. Los proveedores del servicio de acceso a Internet, los proveedores de soporte lógico (software), los administradores de contenido de los sitios de Internet y los proveedores de servicio de alojamiento de información, de modo directo o indirecto, transfieren cargas impositivas al usuario que participa en transacciones de comercio electrónico.

Uno de los avances de la Ley de comercio electrónico fue la incursión en el campo del notariado de documentos electrónicos, con la creación de las entidades certificadoras del mensaje de datos y de las firmas digitales. “A pesar de ese adelanto”, sostiene Álvarez, “no se ha generalizado el uso del medio electrónico como se quisiera, situación que se ha convertido en un obstáculo para el desarrollo del proceso de certificación”.

Impuestos sobre la renta

ProblemaObservaciones/comentariosRecomendaciones
Determinación de los sujetos que intervienen en la transacciónEl inconveniente radica en determinar quién es el sujeto que obtiene rentas a través de operaciones efectuadas mediante una página web y dónde está físicamente ubicado.Existen dos criterios aplicables:

1. Lugar de radicación del server en el cual se encuentra contenida la página web: esta postura podría ser valedera en aquellos supuestos donde la operación/prestación se hace por medio de un software totalmente automatizado, sin intervención humana directa.

2. Lugar de dirección del prestador: entendemos que este criterio sería el de mayor conveniencia a los fines de una simplificación tributaria.
Lugar donde se produce el hecho imponibleCon el fin de establecer cuál es la jurisdicción fiscal con competencia para gravar las rentas obtenidas.
Los precios de transferenciaExisten menores posibilidades del fisco para detectar operaciones realizadas entre empresas vinculadas. Se agravan las dificultades para obtener operaciones comparables. El cibercomercio dificulta la aplicación de las metodologías de precios de transferencias porque resulta complejo establecer la comparabilidad de las transacciones y efectuar el análisis funcional identificando, evaluando y determinando la ubicación de las intangibles; evaluar la contribución y ubicación de los negocios integrados.Las legislaciones deberían contemplar la posibilidad de concluir acuerdos previos de precios e implementar reglas de “safe harbour” basadas en parámetros razonables.
Fuente: Estudio sobre la situación tributaria del comercio electrónico, Aladi, sep. 4/2002.

 

Competencia imperfecta

Hoy existen en el país cuatro certificadoras, tres de las cuales son cerradas, es decir solamente garantizan la seguridad en redes privadas (intranet). “La ausencia de más certificadoras abiertas a toda la red desestimula el comercio electrónico”, asegura Ríos, quien considera que sería apropiado la creación, por lo menos, de otras dos certificadoras, lo que implicaría la oferta de esos servicios con tarifas competitivas.

Los beneficios tributarios también se han considerado como elementos esenciales de una estrategia para promover el comercio electrónico en el país. En el campo del software, explica Peña, podría contemplarse la disminución del impuesto a las licencias de uso, que hoy es del 40%. Igualmente, considera la posibilidad de la creación de zonas francas para la exportación mediante comercio electrónico de bienes intangibles.

“Si los usuarios encontraran beneficios tributarios, crecería el comercio electrónico en el país, pero tal como funciona aquí es igual al comercio tradicional”, explica la ejecutiva de Terra en Colombia, María Fernanda Cordovez. Los impuestos son un tema de estudio en esta compañía, especialmente con el propósito de promover las exportaciones de productos colombianos mediante comercio electrónico. Actualmente, esta actividad no se realiza, por las dificultades que se presentan, inclusive en el aspecto tributario.

Terra es, tal vez, la compañía del sector de Internet en Colombia con la tienda virtual más desarrollada, cuya plataforma tecnológica permite realizar transacciones en línea, pues está conectada directamente con el computador de una reconocida tarjeta de crédito para cargar automáticamente las cuentas de los usuarios que compran a través de Internet. También puede concretar ventas mediante tarjetas débito.

La organización inició operaciones en el país a finales del 2000. Dispone de una base de 4.500 compradores registrados, de los cuales el 80% corresponde a Bogotá. El número de transacciones promedio al mes es de 400 compras, con un promedio de 2,5 productos por operación. Sin embargo, esa cantidad resulta modesta al compararla con Terra en Brasil, que registra 3.500 transacciones al mes.

“No es fácil crecer”, comenta Cordovez, “a la mayoría de los usuarios les da temor usar la tarjeta de crédito en Internet por miedo a que ocurra un fraude, pero desconocen que el sistema es realmente seguro”. Otro de los factores en contra del comercio electrónico es el escaso número de personas que tienen tarjeta de crédito. Adicionalmente, la población con acceso a Internet todavía es muy reducida.

Enfoque español

“Internet pudo ser un territorio libre y sin reglas al principio, pero no en los momentos actuales. Por eso hace falta una regulación tributaria específica”. Dice el experto en legislación para nuevas tecnologías de una firma española de abogados, Fernando Triviño. “Si bien el comercio electrónico y todas las nuevas tecnologías tienen que tributar, su distinta naturaleza obliga a replantear la aplicación de todo el sistema tributario”. Además, cree que los tributos clásicos se basan en objetos imponibles conocidos tales como la renta y el consumo y que se enfrentan a cosas tangibles (mercancías y otros activos).

Según Triviño, el comercio electrónico refleja un ciberespacio que no tiene realidad física, que se deslocaliza rápidamente y donde lo importante no es lo tangible, sino lo intangible, casi lo irreal. Por eso no valen los impuestos que conoce el mundo de hoy, y dice, “no sirven los conceptos clásicos del derecho internacional tributario, como la idea del establecimiento permanente, el uso del término de canon de prueba, y facturas utilizadas y el sistema de retenciones”. En ese sentido, expresa que se deberían crear modelos tributarios distintos acordes con la globalización económica y con las nuevas tecnologías.

El experto español considera ingeniosa la propuesta del bit tax. Pero pone en duda la pertinencia del tributo, dado que se concentra en gravar impulsos informáticos y no en la tributación del producto o del servicio transmitido. “Si lo sujeto son los impulsos informáticos, da igual que por este impulso esté pasando una fórmula de una patente de una industria farmacéutica contra la malaria o contra el cancer de un valor incalculable, o que le esté enviando a mi prima una carta de amor”.

Además, el bit tax corresponde a la tecnología de ahora, pero en el futuro el comercio electrónico podría no requerir del computador y, probablemente, basarse en la tecnología de la telefonía móvil.

Comenta que los impuestos que gravan el comercio electrónico son aquellos que recaen sobre el comercio en general. Es decir, los impuestos sobre la renta y los impuestos sobre el tráfico empresarial y, en menor medida, no empresarial. En cuanto a la contratación electrónica, los de mayor importancia son los que gravan la renta y el impuesto que lo hace con el consumo. En lo que atañe al pago por medios electrónicos, se aplican los impuestos sobre la renta, especialmente en lo relativo a las normas anti-paraísos fiscales. “Es por todo ello que difícilmente podrá desaparecer la tributación directa de un modo absoluto”.

Entre los principales problemas tributarios del comercio electrónico, Triviño destaca, en relación con la contratación electrónica, los problemas de calificación de las rentas obtenidas y de las operaciones que se llevan a cabo en el comercio electrónico, las dificultades en la localización de las actividades comerciales en un entorno telemático y los problemas de las administraciones tributarias para controlar las transacciones comerciales llevadas a cabo por esta vía telemática. “La pérdida de la autonomía tributaria se va a producir en la medida en que se establezcan procesos de armonización fiscal entre los diferentes estados, para efectos de conseguir una regulación global del comercio electrónico. Dicha pérdida de autonomía fiscal, desde el punto de vista de la recaudación, se puede ver acrecentada para los países con menor desarrollo económico y tecnológico”, puntualiza Triviño.

Cautela excesiva

Una evidencia del poco progreso que ha tenido el verdadero comercio electrónico (con pago inmediato a través de la red) es que, en Terra, el 50% de las ventas culminan contra entrega del producto, porque el usuario no tiene tarjeta de crédito ni débito. Otro 40% corresponde a negocios con tarjeta de crédito y, el 10% restante, a tarjeta débito. Los bienes más apetecidos por los compradores en internet son boletas para teatro, discos compactos, libros, joyas y perfumes.

A otros actores del comercio tradicional, como la cadena de tiendas Éxito, el comercio electrónico les despierta expectativas favorables acerca del crecimiento en las ventas por ese medio en el futuro, según lo manifiesta el ejecutivo de esa cadena, Luis Martínez.

Aunque una proporción importante de compradores en el país le está tomando confianza a la adquisición de bienes físicos por Internet, Peña sostiene que solo se pueden comerciar bienes inmateriales a través de la red. “El comercio de bienes intangibles es el único que se puede realizar a través de Internet”, dice Peña, quien toma en cuenta que, tanto la operación de pago inmediato, como la recepción del producto virtual (libro, software, música) por parte del comprador, se materializan de modo estrictamente electrónico y simultáneo. En tales casos ya existen la tradición y la normatividad para tasar los tributos que corresponden.

Al respecto, Álvarez explicó que en la propia reforma tributaria del 2000 (L. 633) se fijó “la regla de que cuando se trate de la importación de mercancías cuyo valor involucre la prestación de un servicio o resulte incrementado por la inclusión del valor de un bien intangible, la base gravable se determina al valorar no solo el medio portador sino el contenido del mismo”.

Este tributarista explicó, además, que un concepto del 2001 de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) establece que no existe ninguna regulación tributaria especial para las transacciones electrónicas y que, en relación con sus efectos tributarios, “ha considerado que estos corresponden a los mismos efectos que producen las mismas operaciones realizadas en forma tradicional”. El documento insiste en que “el comercio electrónico es un medio más por el cual se realizan actividades y operaciones y, en consecuencia, éstas se encuentran sometidas a las normas generales impositivas mientras no exista una regulación especial que les otorgue un tratamiento diferente”.

Mientras las autoridades de impuestos y de aduanas en Colombia parecieran no tener dudas en relación con la normativa tributaria vigente aplicada al comercio electrónico, en el ámbito privado los expertos destacan que las empresas han abordado ese campo de modo intuitivo y sin reparar detalladamente en las implicaciones tributarias en particular ni jurídicas en general.

Asesores de impuestos y empresas están en trance de aprendizaje acerca del mundo virtual de los negocios, que avanza a un ritmo tan vertiginoso que los especialistas en asuntos tributarios, los foros económicos internacionales y las mismas empresas apenas han tenido tiempo de sujetarse a las herramientas jurídicas y conceptuales con que cuenta el mundo, para ganar la mejor posición posible a fin de enfrentar los embates que se avecinan con el comercio electrónico creciente.

Aspectos del e-commerce en los impuestos generales al consumo

ProblemaObservaciones/comentariosRecomendaciones
Principio de neutralidadEste pricipio tiene como objetivo permitir el desarrollo del comercio electrónico, de manera de no truncar su desarrollo con la creación de nuevos impuestos, o aplicando un tratamiento más gravoso a las operaciones que se desarrollen por esta vía.Implementar nuevas medidas en las legislaciones locales respetando el principio de neutralidad, con el compromiso de evitar la implementación de medidas que perjudiquen el crecimiento del comercio electrónico.
Importación de serviciosEntre los países miembros de la Aladi, que no gravan los servicios prestados en el exterior y consumidos o aprovechados económicamente en el país se encuentran: Bolivia, Colombia, Cuba, Ecuador, Paraguay y Uruguay. El auge y crecimiento del comercio electrónico facilita la posibilidad de contratar servicios en el exterior, razón por la cual la base imponible del tributo se verá afectada.Modificar las normas legales del tributo a fin de alcanzar este tipo de operaciones que resultan ser muy comunes en el ámbito del comercio electrónico. Para ello, debe precisarse como criterio simplificado para la determinación del lugar de utilización o aprovechamiento de la prestación el domicilio del destinatario del servicio. Debe complementarse con la adecuación de las legislaciones locales precisando el concepto de domicilio.
Bienes digitalizadosSe debe tomar una postura respecto de si deben considerarse como bienes materiales o intangibles, o bien como prestación de servicios.
Este problema puede verse incrementado ante la existencia de alícuotas diferenciales para bienes y servicios.
La postura adoptada debe tener en cuenta el principio de neutralidad.
Las diferentes legislaciones tributarias locales deben prever de forma precisa la definición, alcance y tratamiento de aquellas prestaciones que resultan servicios, y por su parte, aquellas otras que deben ser entendidas como cesión de derecho, efectuando la correspondiente diferenciación ante una cesión de derecho de uso o en su caso, una cesión de explotación.
Localización de las operacionesLos sujetos que transmiten bienes digitalizados por internet pueden seleccionar el lugar que más les convenga para realizar la prestación.Establecer como criterio el domicilio legal del prestador, como lugar de prestación del servicio.
Individualización del prestatarioResulta complicado determinar quiénes son los partícipes de una transacción y en qué país se encuentran domiciliados y desde qué jurisdicción realizan tales operaciones. Resulta de fundamental importancia definir “dónde se considera prestado el servicio” y “dónde es consumido”.En este caso la postura más adecuada es gravar aquellas operaciones en función del domicilio legal del sujeto titular de la tarjeta de crédito o de la cuenta bancaria con la que se paga el servicio o regalía. Sería conveniente que esto se complemente con regímenes de retención de impuesto sobre las entidades financieras.
Concepto de establecimiento permanenteSe deberá establecer cuándo se configura la existencia de un establecimiento permanente.Ante ciertos supuestos, se puede presumir que una página web podría ser considerada en las diferentes legislaciones de los países miembros, como un sujeto pasivo del impuesto al valor agregado, adecuando la definición en concordancia con el impuesto a las ganancias.
Fuente: Estudio sobre la situación tributaria del comercio electrónico, Aladi, sep. 4/2002.