Estándares contables, el nuevo escenario tributario

Revista Nº 125 Sep.-Oct. 2004

La adopción de las NIC/NIIF podría liberar a la contabilidad de la injerencia tributaria que ha limitado su alcance como herramienta gerencial y acercar al país a un modelo impositivo más equitativo.

Javier N. Rojas 

Especial para la Revista Impuestos 

En el futuro próximo los contadores colombianos podrían estar hablando el mismo lenguaje contable de las naciones más avanzadas, si el país consigue adoptar los estándares internacionales en esa materia.

Esa posibilidad de contar con un lenguaje contable universal no es una discusión de ahora, se trata de un tema que, de tiempo atrás, han tratado los expertos en diversos escenarios, dado que la aplicación de los estándares internacionales de contabilidad traería cambios sustanciales en la cultura tributaria, contable y empresarial del país.

Hay quienes sostienen que antes de acometer tan ambicioso propósito se requiere realizar un inventario de la normativa contable existente, para evitar inconsistencias con el modelo internacional. Insisten en que ese ejercicio resulta imperioso, sobre todo por el marcado acento tributario que tienen las regulaciones contables en Colombia.

“Las normas tributarias interfieren en la contabilidad”, asegura el tributarista Horacio Ayala. Esa circunstancia ha determinado una actitud de los empresarios y de los contadores tendiente a aplicar las pautas contables que les son más favorables desde el punto de vista impositivo.

“Empecemos por analizar las normas tributarias que influyen en la contabilidad”, sugiere Ayala. “Simultáneamente se debe recomendar a empresarios y contadores que si quieren reflejar la situación real de las empresas en los libros de contabilidad, piensen primero en el negocio y luego en las normas tributarias”.

Los antecedentes legales más cercanos en relación con la incorporación de estándares contables conducen al artículo 63 de la Ley 550 de 1999, donde quedó expreso el compromiso de ajustar, conforme a los parámetros internacionales, la normativa colombiana de contabilidad, auditoría y de revisoría fiscal. No obstante, los expertos han señalado que a ese proceso, adelantado principalmente por las superintendencias que regulan los diversos entes económicos, le ha faltado coordinación.

Por iniciativa gubernamental, se conformó, en el 2003, el Comité Técnico Interinstitucional, que asumió la tarea de diseñar el anteproyecto de ley de adopción de los estándares internacionales de contabilidad, auditoría y contaduría, proceso que incluyó la exposición del mismo a discusión pública, plazo cumplido a principios de este año.

El comité lo conforman el Ministerio de Hacienda y Crédito Público; el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo; la Superintendencia de Valores; la Superintendencia Bancaria; la Superintendencia de Sociedades; la Contaduría General de la Nación; la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales y el Departamento Nacional de Planeación.

El coordinador del comité, funcionario de la Superintendencia de Valores y catedrático universitario, Samuel Mantilla, reconoce que, en materia de normas, “el problema está dentro del gobierno, porque distintos entes generan diversas regulaciones de contabilidad y revisoría”.

En esa circunstancia se generan contradicciones y distorsiones en la calidad de la información. Por eso, el norte del comité interinstitucional ha sido que el mismo Estado se ponga de acuerdo en tener un solo sistema de contabilidad y auditoría que esté a tono con los estándares internacionales.

Ana Lucía López, de la firma auditora KPMG, señala que no hay unidad de criterios entre los organismos de vigilancia y control, pues cada una de las superintendencias encargadas puede impartir una orden diferente sobre un mismo aspecto, lo cual altera los registros contables de una empresa. “Hay inconsistencias entre una y otra regulación. Eso no ayuda a los empresarios”.

Proliferación de alternativas

“Colombia no tiene un modelo contable, existen varios impuestos por las superintendencias y la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN. Entre otros, tenemos 15 planes únicos de cuentas, PUC, y, según manifestaba recientemente el Superintendente de Valores, existen múltiples métodos de valoración, de los cuales ninguno cumple con las normas internacionales”, comenta el especialista Luis Alfredo Caicedo.

“Hoy existe un decreto fuente y de ahí surgen los 15 planes de cuentas, que no son comparables entre sí”, precisa Mantilla, quien destaca el beneficio de la adopción de los estándares, ya que se adecua el sistema contable a los usos y prácticas internacionales, a fin de eliminar los sobrecostos que ocasiona la existencia de dos o tres sistemas contables paralelos en las empresas, particularmente en las que tienen operaciones con el exterior.

Además del lenguaje común que aspira hablar Colombia en materia contable con el resto del mundo, el anteproyecto en discusión, que tendría impacto en los entornos tributario y contable de las empresas, también generaría cambios de fondo en el medio profesional de quienes ejercen las actividades de contaduría y auditoría.

Desde la perspectiva contable, el principal avance sería salir de un modelo basado en el costo histórico para pasar a uno que se funda en el valor razonable, es decir, el equivalente a valores de mercado. El experto de la Supervalores comenta que de ese modo comienza a superarse la vieja crítica a la diferencia entre el valor en libros y el valor de mercado de las empresas, que suelen ser notablemente diferentes.

Ayala cree que el asunto central de la adopción de los estándares, tomando en cuenta su impacto tributario y contable, también corresponde a la valoración de los activos. Pero desde su punto de vista, los estándares podrían significar que en el tema de la valoración retomara nuevo impulso el viejo principio del costo de adquisición (histórico).

En efecto, la tradición normativa contable nacional, al igual que ocurre hoy con los estándares, ha basado la valoración de los activos en el costo histórico, pero ante las altas tasas de inflación que se registraron en el país se incorporaron los ajustes por inflación para actualizar esos valores en la contabilidad, con el consecuente impacto tributario.

“En Colombia, con la reducción de las tasas de inflación, podemos volver a pensar en el costo histórico”, señala Ayala. Recuerda que “los ajustes por inflación nacieron por una iniciativa fiscal que pretendía erradicar de la tributación el elemento inflacionario, para que no la afectara, es decir, para que no se pagaran impuestos sobre valores elevados artificialmente por el aumento excesivo de los precios en la economía”.

El retorno a la valoración con costos históricos resulta más confiable y redunda en estados financieros comparables, que deben ser las dos características básicas de la contabilidad. “En términos concretos, la situación general descrita nos lleva a la necesidad de eliminar los ajustes por inflación”, puntualiza Ayala.

Ese giro en cuanto a la valoración, aclara, “nos acercará más al principio de la equidad, porque hoy las distorsiones que crean los ajustes por inflación favorecen o perjudican a alguien, cuando se paga el impuesto de renta. Como lo que se busca es medir capacidad económica, si todo el mundo determina sus precios por el valor del costo histórico, esta se puede medir comparativamente bien. Así mismo, se tributará en la proporción que corresponda, sin las distorsiones inflacionarias”.

Mantilla resalta, con la aplicación de los estándares, la eliminación de diferidos y de amortizaciones, que resultan nocivos, pues se han utilizado regularmente para diluir las pérdidas de una compañía en el largo plazo, en consecuencia, las utilidades que se distribuyen no son reales. Por eso, una empresa puede mostrar utilidades en un período, que no son ciertas, y en el siguiente comenzar a acusar pérdidas.

Replantear la vida útil

En ese tópico, Ayala afirma que “muchas de las alícuotas que se utilizan en amortización, depreciación y las vidas útiles de los activos, al igual que los mecanismos para hacerlo, están determinadas por las regulaciones tributarias. Las normas de contabilidad, tanto nacionales como internacionales, establecen que esas alícuotas deben señalarse tomando en cuenta la capacidad que tiene el bien para generar ingresos en el futuro, es decir, que la depreciación y la amortización son algunos de los elementos del conjunto, que reflejan un efecto sobre el patrimonio”.

Pero, expresa, si las tasas de amortización y depreciación simplemente se fijan con base en unos parámetros que señaló el Estado de manera general, no se pueden aplicar en forma técnica a todas las actividades, pues se está distorsionando la contabilidad y de paso la tributación.

Eso se hace frecuentemente en Colombia para obtener un beneficio tributario. Y, otras veces, porque los empresarios y los contadores no adelantan los estudios para determinar cuál debe ser la vida útil y las alícuotas de amortización o depreciación de un bien. De ese modo se distorsiona la capacidad económica y, simultáneamente, la capacidad contributiva, en detrimento, nuevamente, de la equidad tributaria.

Para Mantilla, otro de los efectos de la adopción de los estándares consiste en que desaparecen las variadas alternativas de contabilización, registro, medición y auditaje, situación que comenzará a garantizar la comparabilidad de las cifras, afianzándose la consideración de que todo activo tiene un precio de mercado determinado por la oferta y la demanda, valor que se mantiene independientemente de quién sea el propietario.

De otro lado, Mantilla reseña el caso de las pequeñas y medianas empresas (pymes), que usualmente no reflejan el valor real de los activos en los libros de contabilidad, con efectos negativos para las mismas. En tal condición, es frecuente que resulten financieramente mal apalancadas, porque su sistema contable no les ofrece información real.

La filosofía de los estándares internacionales de contabilidad, auditoría y contaduría es que se reconocen las necesidades del usuario: las del Estado, que requiere recaudar impuestos, y las de los particulares, que deben tomar decisiones económicas.

En Colombia, está claro que las normas fiscales modifican la base contable y no se considera la diferencia de necesidades, en cuanto a los productos del registro contable, entre el Estado y los agentes económicos. “Se altera la información para fines tributarios, que resulta buena en estos propósitos, pero no para los económicos”, sentencia Mantilla.

Hoy la base tributaria del país está ajustada según las normas tributarias, lo que no refleja la realidad económica. “Las transacciones económicas se realizan a precios de mercado, pero tributariamente se hacen a precio histórico; eso significa que es mejor acumular patrimonios y vender poco”, explica el funcionario de la Supervalores.

Tal circunstancia ha sido una limitación a las operaciones de fusiones y adquisiciones entre empresas, que cuando deciden vender deben empezar a generar valorizaciones para acercarse a los precios del mercado.

“De otro lado, el estatuto tributario es inequitativo en el reconocimiento de ingresos y gastos y, además, es fuente de excepciones”, comenta Samuel Mantilla, quien piensa que una verdadera reforma tributaria debe eliminar las pertinentes al reconocimiento de costos y gastos. “Internacionalmente, no se aceptan ingresos ni gastos extraordinarios, que es la práctica en Colombia, porque las distorsiones en costos se asimilan en los países desarrollados con la pérdida de competitividad empresarial”.

La adopción de los estándares pretende que el rubro denominado propiedad, planta y equipo se aproxime a los valores de mercado, que resulta “saludable a nivel tributario y que incrementaría el impuesto de patrimonio”, precisa el funcionario.

Otro aporte del modelo internacional se relaciona con el manejo de inventarios. En el país se reconocen diferentes métodos, en tanto que los estándares mundiales determinan uno para el registro de la información y otro de comparación, de modo que se podrá medir técnicamente cualquier distorsión.

Los intangibles

El tema de intangibles también será sujeto de variaciones notorias, asegura Horacio Ayala, pues las pautas internacionales determinan que no se pueden registrar en el balance intangibles que no hayan costado nada. En general, todo lo que no tenga verdadero valor deberá llevarse al rubro de gastos en la contabilidad.

Y en el caso particular de los intangibles, expresa, “solo se podrán capitalizar los gastos en investigación y desarrollo de aquellos proyectos que ofrezcan algún grado de certeza de que se convertirán en un rendimiento”. El propósito de esta decisión es evitar que se contabilicen intangibles como activos a fin de sanear el balance de los entes económicos.

Para Mantilla, mientras la práctica internacional se ha refinado, el sistema de valoración y reconocimiento de intangibles en Colombia se ha limitado al fondo de comercio y, en menor grado, a las patentes. “Con el tratado de libre comercio con EEUU el tema de la propiedad intelectual se vuelve sensible e implicará su reconocimiento en los estados financieros, lo que significará incorporar activos y pasivos que hoy no se reconocen”.

Insiste en que el impacto tributario en materia de propiedad intelectual no es previsible aún. Sin embargo, advierte que este tema llegará a ser de primer orden. Intangibles como el soporte lógico (software) y los productos biotecnológicos para el sector agropecuario deberán ajustarse a los estándares internacionales de contabilidad.

El presidente del Consejo Técnico de la Contaduría Pública, Ricardo Vásquez, sostiene que al comparar los estándares internacionales con el modelo actual de contabilidad financiera se encuentra, en general, variación en el tratamiento de los instrumentos financieros; en propiedad, planta y equipo; en pensiones de jubilación y en los intangibles.

Comenta que primero se debe examinar si la comparación entre ingresos y egresos en esos rubros podría significar la caída en los recaudos tributarios en el país y luego definir las medidas que se deberían tomar.

Realidad económica y cambios en la regulación

Entre tanto, las reflexiones de la academia también dejan en evidencia las fallas del modelo de contabilidad colombiano. “No muestra la realidad económica y financiera de las empresas, entre otras razones, porque los criterios de valoración de los estados financieros son, sobre todo, de origen tributario”, explica el director del Departamento de Ciencias Contables de la Universidad Javeriana, Gabriel Rueda.

“Cuando eso ocurre, se distorsiona la realidad empresarial en términos del valor de los bienes, lo cual conduce a que los estados financieros no puedan soportar los procesos de toma de decisiones”.

“La otra gran debilidad”, continúa Rueda, “es que no existe un esquema único de regulación, entonces cada superintendencia ha ido regulando la presentación de los estados financieros en la órbita de su competencia. Es posible, incluso, que en desarrollo de esa regulación existan contradicciones”.

El especialista Jesús Orlando Corredor declara que antes de preguntarse por las fallas del modelo de contabilidad colombiano, se debe ver cómo se construye el derecho contable en el país. “Tenemos un sistema jurídico cerrado, que implica que debe ser emitido por organismos con competencia para regular”.

Al tener un sistema cerrado, la movilidad de las normas resulta muy difícil, a pesar de que los principios contables avanzan todos los días. “Lo que tenemos son falencias de rezago del derecho contable frente al internacional”, sentencia Corredor.

Precisa que el país trabajó los parámetros internacionales hasta llegar a la expedición del Decreto 2649 de 1993, que compiló los estándares mundiales hasta ese momento, pero desde entonces se han modificado y se han promulgado nuevos, que el país no los ha adoptado.

La subordinación

El modelo contable ha estado sometido a la legislación de impuestos. “La norma tributaria ha venido imponiendo parámetros y criterios de presentación de información”, comenta Rueda.

El experto tributario y contable Luis Alfredo Caicedo precisa que el principal objetivo de un modelo contable debe ser el de suministrar información transparente y confiable para la adecuada toma de decisiones. Agrega que las normas tributarias no deben establecer principios de contabilidad o mecanismos de contabilización que atenten contra ese objetivo básico. “En la mayoría de los países, existe una clara diferenciación entre la información financiera y la información para propósitos tributarios”.

El impacto fiscal de la adopción de los estándares para las empresas “dependerá de la opción que tome la autoridad tributaria”, explica el catedrático Rueda. “Puede, en adelante, mantener un cuerpo de regulación distinto al de la contabilidad financiera. Es decir, que podría seguir con la vigente y, en esa medida, no se va a ver ningún impacto tributario”.

Sin embargo, aclara Rueda, a las empresas les implicaría llevar dos sistemas de información: uno para efectos financieros y otro para fines tributarios. “Si la posición de la administración de impuestos es de indiferencia frente al método de registro de la información financiera y sigue aplicando los criterios tributarios en curso no habrá impacto negativo en el campo impositivo”.

“Lo que sí debería ocurrir es que la administración tributaria se base en la información financiera de las empresas, elaborada de acuerdo con estándares internacionales, para fijar sus parámetros tributarios”, asegura Rueda. “Eso evitaría que las compañías tuvieran un sistema contable financiero y otro tributario financiero”.

El anteproyecto de ley prevé que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN, participe en el Comité Superior Contable, como la institución que estudie el impacto que la adopción de los estándares tendrá sobre las bases gravables. Este comité será el organismo de apoyo del Gobierno en el proceso de incorporación de aquellas normas.

“En principio, si el estatuto tributario no se modifica para hacerlo compatible con los estándares, no habrá efecto tributario con la adopción de estos”, opina Corredor. Explica, de otro lado, que al comparar las normas tributarias con las contables se encuentran similitudes y diferencias, remisiones e intromisiones. Todas esas situaciones deben ser estudiadas para definir si se hacen ajustes o no en relación con la normativa internacional.

Educación e inversión en tecnología

López, de la firma KPMG, considera que el principal escollo para la puesta en marcha de los estándares internacionales se relaciona con la educación. “Si la gente ya sabe cómo debe hacerse, su adopción será menos traumática. Los esfuerzos tendrán que dirigirse a todos los niveles: a los empresarios, contadores, universidades, entidades de vigilancia, etc.”.

Para Vásquez, los estándares ocasionarán los siguientes impactos: “El primero, en el sistema financiero de las empresas, que dependerá de la situación que registre en sus estados financieros. El segundo, en el campo tecnológico, porque habrá que modificar el soporte lógico (software) para la medición de las transacciones. El tercero, corresponde a las nuevas maneras de regulación que las autoridades apliquen al fenómeno fiscal. Y un cuarto impacto podría ligarse a la aplicación de otras variables sujetas a ese marco general de contabilidad de los estándares internacionales, que medirán situaciones específicas”.

Visión crítica

“El Gobierno, autónomamente, debe determinar si acepta o rechaza algunos de los criterios de los estándares en materia tributaria”, expresa Vásquez. Pero aclara, que no es conveniente que la administración de impuestos comience a promulgar reglas específicas, por ejemplo, de aclaración o de aplicación de los estándares, por el riesgo que se corre de desfigurar el modelo internacional y de atentar contra la calidad de la información.

Rueda señala que el principal beneficio para las empresas con la aplicación de los estándares será el acceso a los mercados internacionales. Frente a la amenaza que podría significar para las pymes aplicar los mismos estándares de la gran empresa, asegura que es un temor infundado, pues se cuenta con un modelo consistente con el tamaño de la compañía, aplicado a partir del principio de escalabilidad.

De acuerdo con este concepto, se ha previsto que una empresa puede ir evolucionando en complejidad contable desde lo pequeño a lo grande. En el ámbito internacional “las pymes están sujetas a unas directrices de contabilidad simplificadas de acuerdo con la naturaleza más sencilla de su gestión”.

El Consejo Técnico no cree conveniente instrumentar los estándares de contabilidad, auditoría y contaduría en las pymes, mientras no se estudien muy bien las alternativas: hacerlo simultáneamente en toda la economía o esperar e implantarlo más adelante para las pymes, luego de tener más información, incluso internacional, sobre el tema.

El experto Luis Alfredo Caicedo opina: “En relación con las directrices para pymes que emitió la Conferencia de las Naciones Unidas sobre Comercio y Desarrollo (Unctad), se ha llegado a la conclusión internacional de que no responden a las necesidades que actualmente tienen este tipo de empresas; en consecuencia, entrar en toda una disertación sobre una escalabilidad o niveles de empresas, como se pretende en el anteproyecto de ley, sería innecesario hasta tanto no se reconozca cuál va a ser el derrotero internacional”.

Los antecedentes mundiales muestran que la implantación de los estándares de contabilidad puede llevar entre cuatro y cinco años. Los sistemas internacionales prevén dos años de transición y que hacia el tercero ya estén en pleno uso. Sin embargo, más importante que el tiempo es el cambio fundamental de la cultura empresarial, sostiene Rueda.

Aclara que el impacto cultural va a ser notorio para los empresarios, pues van a tener que dejar de ver la contabilidad como un requisito por cumplir para convertirla en una herramienta gerencial, a pesar de la poca habilidad que tienen para emplear la información contable con ese propósito.

La implantación de estándares de contabilidad, auditoría y contaduría también deberá llevar a cambios en la formación en ciencias contables en las universidades, donde “han formado los contadores muy apegados a la parte técnica y al cómo hacer. Se trata de personas con poco criterio profesional; un contador no es capaz de diseñar una política contable”, asegura Gabriel Rueda.

Revisoría fiscal

De otra parte, el anteproyecto de estándares de contabilidad también aborda el tema de la revisoría fiscal. “El problema con la auditoría en el país”, expresa Samuel Mantilla, “es que la adelanta un revisor fiscal en condiciones inaceptables, desde la perspectiva de los estándares internacionales, por dos razones: porque no es verdaderamente independiente y porque puede prestar servicios de consultoría”.

En el primer caso, la relación laboral compromete la independencia en el ejercicio de la revisoría, en tanto que en el segundo se mezcla con la oferta de otros servicios. En este sentido, el anteproyecto de ley apunta a fortalecer la auditoría como industria en el país y a crear un sistema de acreditación que garantice la competitividad de los profesionales que ejercen la auditoría.

Frente al punto, el Consejo Técnico ha debatido la posibilidad de que se autorice la existencia, con un marco regulatorio, de un revisor fiscal en las empresas que adelanten una auditoría integral de control interno y que, para fines especiales, se pueda contratar un auditor externo.

En general, el nuevo escenario exige contadores al servicio del desarrollo de la empresa y como constructores de herramientas que sirvan para tomar decisiones. Más allá de si el anteproyecto de ley compromete a las universidades en mejorar el perfil de estos profesionales, su misión es formarlos para que apoyen a las empresas en el ejercicio de la internacionalización, tarea que implica revisar los programas académicos. En materia de formación de esos nuevos profesionales las universidades están lejos, expresa Ricardo Vásquez.

A propósito de la discusión pública del anteproyecto de ley, Rueda afirma que el debate profundo sobre los beneficios de la adopción de los estándares se desvió a propósito de la propuesta de eliminar la figura del revisor fiscal y piensa que se deben abrir nuevos espacios de debate de fondo sobre los impactos de todo orden que sobrevendrán con las NIC.

En tanto que algunos creen indispensable preparar un período y un marco regulatorio de transición hacia el universo de los estándares internacionales de contabilidad, en otros escenarios las propuestas apuntan a que si no se llegara a tomar pronto el camino de la adopción de los estándares, el país estaría abocado, por lo menos, a actualizar la normativa contable vigente para modernizarla, y definir si su prioridad es atender la intención tributaria del Estado o convertirse en herramienta de gerencia para los empresarios.

Reparos fiscales al modelo contable

El experto en impuestos de la firma KPMG, Nelson Pardo Rojas, sostiene que uno de los problemas que tienen las organizaciones con relación al actual modelo contable colombiano, es la “parametrización del software contable para adecuarlo a las necesidades de información que soporte las declaraciones, y que sirva para atender requerimientos de las autoridades fiscales”.

De otro lado, explica, “algunas superintendencias eliminaron los ajustes por inflación contables para las entidades sometidas a su vigilancia”. No obstante, fiscalmente se siguen aplicando, con lo cual se generan diferencias entre los valores contables y fiscales en los rubros del activo y del pasivo, susceptibles de ajuste. Afirma que en este caso hay que llevar una contabilidad especial y aclara que los rubros que presentan mayor problema son: inventarios, y propiedad, planta y equipo.

En cuanto al impuesto diferido, aunque no tiene efecto fiscal, sino que simplemente se trata de un reconocimiento contable, las normas que regulan su aplicación local deben adecuarse a las normas internacionales. “En Colombia, se aplica el método de P y G, cuando el enfoque de las normas internacionales aplica el método de balance, observando las diferencias en el valor entre activos y pasivos contables, y los valores fiscales, que pueden generar un ingreso gravable o una deducción futura. Las superintendencias tienen diferentes criterios para su reconocimiento”.

Precisa que los métodos de valoración de inversiones para las compañías obligadas a aplicarlos “tienen efectos en el valor patrimonial”. Pardo cree que debería eliminarse su efecto patrimonial y declararse por regla general valor intrínseco, valor de cotización o por el costo. Afirma que permanentemente algunas entidades de control modifican los métodos de valoración, los cuales pueden afectar el valor por el cual se declaran.