¿Cómo incentivar el uso de beneficios tributarios ambientales en empresas de servicios públicos?

Revista Nº 151 Ene.-Feb. 2009

Javier Nelson Rojas 

Especial para la Revista Impuestos 

Hace varios años que los movimientos ecologistas les reclaman al mundo y, en particular, a los países desarrollados la reducción drástica de la contaminación derivada de los procesos productivos de las industrias. Aunque en Colombia todavía no existen organizaciones de gran envergadura que aboguen por el medio ambiente, la preocupación por este sí se ha plasmado en nuestra normativa: la Constitución y la legislación, particularmente la tributaria, se han ocupado del tema.

En efecto, el estatuto tributario contempla varios artículos que crean beneficios tributarios en el impuesto de renta y exclusiones del impuesto a las ventas (IVA), cuando una empresa decide adelantar proyectos orientados a mitigar el impacto ambiental de su proceso industrial.

Las dos clases de beneficios, la deducción del impuesto de renta y la exclusión del IVA fueron objeto, recientemente, de un intenso debate a instancias de la asociación de empresas de servicios públicos domiciliarios, entre funcionarios del Ministerio de Ambiente, Vivienda y Desarrollo Territorial (Ministerio del Medio Ambiente) y representantes de aquellas empresas que han encontrado en el desarrollo de proyectos amigables con el medio ambiente una fórmula atractiva para aminorar su carga tributaria.

Según Clara Ramírez, gerente de impuestos de la firma Ernst & Young, los beneficios tributarios ambientales no solamente se deben mirar desde el punto de vista de la menor carga tributaria que representa para la empresa. Además, se tiene que reconocer como una contribución adicional de los contribuyentes que reciben esos beneficios para mejorar el medio ambiente.

John Mármol, del área de licencias y permisos del Ministerio del Medio Ambiente, comenta que en el país los impuestos se fundamentan en el principio de legalidad tributaria, previsto en la Constitución, del cual se deriva que el órgano legislativo tiene la facultad para definir las cargas impositivas de los ciudadanos y también los instrumentos mediante los cuales se pueden aplicar excepciones en materia de impuestos. Estos mecanismos se suelen emplear para estimular la inversión en el mejoramiento de un determinado proceso productivo o en la reducción del impacto ambiental negativo. “A la larga, se busca el desarrollo sostenible y la producción limpia”, asevera Mármol.

Este experto señala que los artículos 424-5, (bienes excluidos de IVA) y 428, literal f, (importaciones que no causan IVA) del estatuto tributario constituyen dos pilares en cuanto al estímulo de la inversión en procesos industriales limpios, que aminoran la carga del IVA. Estos artículos fueron reglamentados por el Decreto 2532 del 27 de noviembre del 2001 y la Resolución 978 del 4 de junio del 2007.

Según Mármol, el Ministerio del Medio Ambiente cumple la función de intermediario técnico entre la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) y el contribuyente que pretende el beneficio de IVA, conforme al artículo 424-5, por “los equipos y elementos nacionales o importados que se destinen a la construcción, instalación, montaje y operación de sistemas de control y monitoreo, necesarios para el cumplimiento de las disposiciones, regulaciones y estándares ambientales vigentes”.

La exclusión del IVA también se puede solicitar de acuerdo con el artículo 428, literal f, para “la importación de maquinaria o equipo, siempre y cuando dichas maquinaria o equipo no se produzcan en el país, destinados a reciclar y procesar basuras o desperdicios, y los destinados a la depuración o tratamiento de aguas residuales, emisiones atmosféricas o residuos sólidos, para recuperación de los ríos o el saneamiento básico para lograr el mejoramiento del medio ambiente, siempre y cuando hagan parte de un programa que se apruebe por el Ministerio del Medio Ambiente”.

Concepto especializado

Mármol aclara que ese ministerio tiene el conocimiento técnico para determinar si los bienes postulados a la exclusión cumplen con los requisitos mínimos del estatuto tributario. “Nosotros determinamos que las características del equipo sean las definidas por el estatuto para hacerlo beneficiario de la exclusión”. Pero aclara: “no es el ministerio el que la otorga, sino que certifica si el elemento cumple con los requisitos”.

Para el ministerio, es importante establecer cómo opera el sistema de control ambiental una vez instalado. Por ejemplo, acota Mármol, para el control de emisiones atmosféricas, se necesita determinar una línea base; es decir, cómo se comporta el proceso industrial antes de la instalación del sistema y cuál es el beneficio ambiental después de hacerlo. Esos beneficios medibles y verificables se contrastan con los parámetros establecidos en las normas ambientales.

Explica que en las solicitudes del beneficio tributario elevadas al ministerio se requiere demostrar específicamente el alcance ambiental directo del sistema de control ambiental. En ese aspecto se centra la evaluación del ministerio: en verificar el menor impacto ambiental. Explica que, desde hace unos meses, establecieron una obligación adicional al beneficiario: al año de otorgado el certificado que permite acceder al beneficio tributario, se deben presentar las pruebas del desempeño del sistema una vez instalado, para determinar si efectivamente se cumplieron las metas de reducción de contaminantes.

En cuanto al impuesto de renta, señala Mármol, el artículo 158-2, del estatuto tributario dispone: “Las personas jurídicas que realicen directamente inversiones en control y mejoramiento del medio ambiente tendrán derecho a deducir anualmente de su renta el valor de dichas inversiones que hayan realizado en el respectivo año gravable, previa acreditación que efectúe la autoridad ambiental respectiva”.

En el artículo se aclara que el valor a deducir por este concepto “en ningún caso podrá ser superior al 20% de la renta líquida del contribuyente, determinada antes de restar el valor de la inversión”. Mármol precisa que la competencia para otorgar el certificado correspondiente la tienen las corporaciones autónomas regionales y el Ministerio del Medio Ambiente, competencia que se determina de acuerdo con el lugar donde se haya previsto adelantar la inversión de mejoramiento ambiental. En aquellos casos en que se presente simultáneamente la competencia de dos o más autoridades, el ministerio asume la función de verificación y de expedición del certificado.

“Las personas naturales o jurídicas que adquieran el bien, o que lo importen para destinarlo en forma exclusiva al fin previsto en los artículos 424-5 y 428, literal f del estatuto pueden solicitar el beneficio de exclusión del IVA, conjuntamente con el importador o el productor del bien”, señala Mármol. Sin embargo, aclara que cuando el usuario final no es el mismo que lo importa, sino un tercero que adelanta el trámite, el ministerio exige que el beneficio tributario lo obtenga quien va a ser el usuario final del bien a excluir de IVA.

Se pretende evitar que se especule con el beneficio, comenta Mármol. Al ministerio de nada le sirve entregar las certificaciones a una empresa que importa determinada cantidad de equipos para control ambiental y los almacena en una bodega, sin tener la posibilidad de hacer la verificación directa de los menores impactos ambientales logrados cuando se instalen. Afirma que para conceder el certificado, “miramos cómo se está comportando la empresa ambientalmente: si la actividad está sujeta a licencia ambiental o a algún tipo de permiso por parte de la autoridad ambiental, le exigimos que presente esos requisitos”.

En el 2003, se demandó la nulidad del Decreto 2532 del 27 de noviembre del 2001, que reglamentó las exclusiones de IVA en relación con la compra de equipos para aminorar el impacto ambiental en las empresas, según el demandante, porque la norma establecía unas categorías que no eran beneficiarias de la exclusión.

Llamado al orden

Mármol recuerda que el Consejo de Estado, en sentencia del 5 de mayo del 2003, Expediente 13212, analizó cada categoría y “nos hizo un llamado de atención, al ministerio y a las demás autoridades ambientales, conforme al cual no podíamos establecer categorías previas y determinarlas en la norma, para que no recibieran el beneficio tributario. El Consejo nos pidió mirar en cada caso cómo se comporta cada uno de esos elementos dentro del sistema de control. Entonces, tenemos que estudiar si hace parte del sistema en construcción o es un elemento que contribuye al cumplimiento directo de la norma ambiental”. El Decreto 2532 excluía algunos bienes, sin entrar a mirar si eran o no parte del sistema de control ambiental.

De otro lado, el ingeniero consultor Paulo Felipe Gómez pide que se explore la posibilidad de reducir el término máximo de 75 días hábiles (cerca de cinco meses), dispuestos en la normativa vigente, para que el Ministerio del Medio Ambiente estudie y otorgue o niegue el certificado para obtener la exclusión del IVA, tiempo que considera largo y que podría, eventualmente, disminuir a unos 40 días. Además, Gómez se pregunta: ¿por qué los equipos para reconversión industrial, que van a generar beneficios ambientales en cuanto a reducción de emisiones atmosféricas o a tratamiento de aguas residuales, no son objeto del beneficio de exclusión del impuesto a las ventas?

Mármol explica que el plazo de los 75 días se determinó mediante un ejercicio de simulación en el que participaron todas las dependencias del ministerio involucradas en el trámite. Señala que, ocasionalmente, se han demorado más de ese término, porque resulta complejo determinar los alcances de algunos sistemas de control ambiental. Sin embargo, asegura, en buena medida, la agilidad en el procedimiento depende de que la información suministrada por la empresa solicitante esté completa y exponga los argumentos técnicos con claridad.

Mármol explica que, según la mencionada sentencia del Consejo de Estado, los equipos de reconversión industrial por sí mismos no constituyen una plena intención de aminorar el impacto ambiental del proceso productivo. Por lo tanto, no pueden ser objeto del beneficio fiscal. Advierte, al respecto, que la decisión del ministerio puede acabar por fundarse en un criterio subjetivo, al no contar con parámetros técnicos y científicos de comparación. Asegura que, en tal sentido, la norma tiene poco alcance. En consecuencia, reconoce que ciertos proyectos de reconversión industrial generan impactos positivos para el medio ambiente.

Guillermo Montoya, del área de agua potable y saneamiento básico del Ministerio del Medio Ambiente, considera que los beneficios tributarios creados para las inversiones empresariales que buscan reducir el impacto ambiental de sus procesos productivos, no se están utilizando con mucha frecuencia. “No entendemos dónde está el problema”.

Sostiene que en materia de agua potable y saneamiento básico, el país atraviesa un momento importante, puesto que el Gobierno quiere impulsar las inversiones en este campo, razón por la cual se han creado condiciones favorables en los frentes institucional, legal y financiero. En este momento, todas las inversiones de esa índole deberían aspirar a recibir aquellos beneficios.

Entre los proyectos que regularmente reciben los beneficios fiscales, figuran los sistemas de tratamiento de aguas residuales y, en particular, bienes como tuberías, accesorios, bombas, repuestos, insumos para las plantas de tratamiento de aguas residuales, geomembranas y geotextiles para lagunas de oxidación. Las inversiones en estos bienes tienen acceso rápido a los certificados que garantizan la obtención del beneficio tributario, pues son fácilmente acreditables, expresa Montoya. Los sistemas de uso eficiente del agua también pueden recibir con celeridad los beneficios tributarios. Pero, en general, se solicitan muy pocos.

Manejo de residuos sólidos

Las inversiones en rellenos sanitarios, tecnología a la que se recurre para confinar las basuras en un sitio técnicamente manejado, son la mejor alternativa frente a los botaderos a cielo abierto. Cuando el relleno se toma como un sistema, es muy probable otorgar los beneficios tributarios al proyecto, para bienes como insumos, materiales, equipos, tubería y membranas geotextiles e inclusive para los vehículos que se operan allí.

Montoya sostiene que el importador de bienes destinados a un proyecto industrial ambiental suele cometer errores en los trámites ante el ministerio que impiden la autorización del beneficio tributario para el empresario, pues, normalmente, el importador no conoce bien el proceso industrial de su cliente y, por lo tanto, no puede argumentar con solvencia, ante las autoridades ambientales, la solicitud para que se conceda la certificación. Por eso, lo mejor es que la misma empresa usuaria final del bien adelante el trámite, acota Montoya.

Alexander Valencia, funcionario del Ministerio del Medio Ambiente, afirma que, en lo concerniente al uso racional de la energía, la normativa en vigor no permite a las empresas gozar de los beneficios tributarios en materia de IVA, cuando se adquieren equipos, elementos y maquinaria destinados a proyectos de reducción en el consumo de energía y de eficiencia energética, a menos que correspondan a la implementación de metas ambientales concertadas entre el Ministerio del Medio Ambiente y el Ministerio de Minas y Energía, de acuerdo con los planes de producción más limpia, ahorro y eficiencia energética, todavía pendientes de expedir.

Valencia explica que el concepto de uso racional y eficiente de energía surgió con la Ley 697 del 2001, declarado como un asunto de interés social, público y de conveniencia nacional. Los objetivos principales de ese mecanismo son asegurar el abastecimiento energético, contribuir a la autosuficiencia, promover la competitividad y propender por la protección al consumidor.

Luego, se expidió el Decreto 3683 del 2003, que estableció el mecanismo de promoción del uso racional y eficiente de energía (Proure), además de unas fuentes de financiación. El Proure debe ser trazado por el Ministerio de Minas y Energía. Se espera que ese programa esté terminado en el primer trimestre del 2009.

La demora ha tenido implicaciones negativas hasta el momento, acota Valencia, pero van a ser positivas en el futuro próximo. “Lastimosamente, todavía no tenemos una meta concertada entre el Ministerio del Medio Ambiente y el Ministerio de Minas y Energía”. Cuando se defina este plan, los proyectos empresariales de ahorro y uso racional de energía podrán aspirar a recibir los beneficios tributarios e, incluso, podrían aplicar los proyectos de reconversión industrial que logren esos objetivos.

Juan Carlos Castro, gerente de impuestos de Empresas Públicas de Medellín (EPM), sostiene que la variedad de beneficios tributarios, con origen en iniciativas de protección al medio ambiente, lleva a las empresas de servicios públicos a enfrentar numerosas incógnitas sobre cómo alcanzar los beneficios. En EPM crearon un equipo de trabajo conformado por personas de las áreas de contabilidad y de impuestos, por técnicos en materia ambiental y por expertos en inversión, que cuenta con el respaldo de la oficina jurídica, con el ánimo de tener un solo frente de trabajo para tramitar los beneficios.

Castro asegura que la sentencia del Consejo de Estado del 29 de marzo del 2007, Expediente 15211, partió en dos la historia de los beneficios tributarios. Esta corporación hizo un análisis de los conceptos de la DIAN 15741 del 20 de febrero del 2001, 93268 del 19 de octubre del 2001 y 35326 del 17 de junio del 2002, y en el fallo respectivo estableció que no puede haber un doble beneficio tributario en materia de deducciones del impuesto de renta.

Surge un dilema

Castro explica que cuando una empresa hace determinada inversión, tiene la oportunidad de registrarla como gasto para efectos tributarios. Pero la empresa puede considerar, adicionalmente, que los bienes de esa inversión también están sujetos a la depreciación por el uso y desgaste, desvalorización que se puede presentar como una deducción de impuestos ante la administración tributaria.

EPM se favorecía con la deducción del impuesto de renta por concepto de la inversión con efectos ambientales positivos y, además, con la depreciación de los activos que hicieran parte de la inversión. Pero el Consejo de Estado determinó que solamente se podía aplicar la deducción o la depreciación, pues no es posible ese doble beneficio. Luego de que se conoció ese fallo, EPM debió comenzar a hacer otro tipo de análisis sobre el camino a seguir.

Entonces, según Castro, la empresa se enfrentó al dilema de establecer qué era mejor para la organización: definir si la inversión calificaba para la deducción del impuesto de renta por su alcance ambiental o si esa misma inversión, normalmente asociada a la actividad productiva generadora de renta, aplicaba a la deducción que se otorga por la adquisición de activos fijos reales productivos, beneficio que cubre el 40% del monto de la inversión.

Explica que para resolver ese dilema fue necesario construir un modelo financiero que recogiera todas las premisas tributarias con que fue modificado el artículo 158-3 del estatuto tributario y contraponer los resultados al artículo 158-2.

“Lo cierto es que con el modelo hemos encontrado un resultado”, acota Castro. Si la inversión corresponde a un activo con una vida útil inferior a ocho años, en promedio, es mejor utilizar la deducción especial de medio ambiente, porque “el valor presente neto del impuesto de la renta que se deja de pagar por esa deducción es más alto que la depreciación del activo en su vida útil”. Si la vida del activo es superior a ese tiempo, es mejor utilizar la deducción especial del 40%.

Sin embargo, Castro precisa que se deben analizar otros aspectos antes de tomar la decisión. Si el accionista de una compañía tiene la expectativa de recibir dividendos, se deben poner en la balanza los efectos para el accionista de utilizar uno u otro mecanismo de incentivo fiscal.

Cuando se trata de inversiones con impacto ambiental positivo, el impuesto de renta corriente se disminuye en tal proporción que al pagar los dividendos al accionista de una empresa, es posible que resulten gravados con el impuesto de renta. Mientras que con la deducción especial del 40% para activos fijos productivos, la misma disposición tributaria permite neutralizar, en cabeza del accionista que recibe los dividendos, el efecto de ese menor pago del impuesto de renta por parte de la empresa.

Castro explica que cuando se hace la solicitud de la certificación al Ministerio del Medio Ambiente para obtener los beneficios tributarios por cuenta de inversiones con alcance ambiental, se aprueba para materiales como el hierro y otros elementos, y después de que termina la obra, el valor de aquellos queda inmerso en el valor total del proyecto, que usualmente lo conforman varios activos. En tal situación, no hay manera de definir la proporción de los costos de esos materiales que quedó asociada a un determinado activo, de los numerosos que conforman el proyecto.

Asimilar los procedimientos

La empresa entonces se encuentra con la dificultad de registrar contable y fiscalmente la depreciación de los activos, al igual que los beneficios tributarios que se otorgaron a algunos activos, mientras a otros no se concedieron. Por eso recalca que no basta con atender los procedimientos para obtener estímulos tributarios por la inversión en proyectos de naturaleza ambiental, sino que también se requiere definir cómo se deben implementar en las compañías, en cuanto a los aspectos contable y tributario.

Recientemente, asegura Castro, se ha logrado un avance significativo con el Concepto 78708 del 2007 de la DIAN, sobre el papel de las autoridades ambientales en la expedición de las certificaciones, con el fin de acceder a los beneficios tributarios por inversiones ambientales. En ese pronunciamiento se afirma: “las entidades ambientales competentes deben expedir una certificación en los términos indicados sin que sea dable exigir que se certifique respecto del monto de la inversión o el valor de la deducción, tema asignado al representante legal y al revisor fiscal, o contador de la empresa solicitante”.

Castro sostiene que, de acuerdo con este concepto, la autoridad ambiental solo tiene que certificar si una inversión cumple los requisitos, pero no debe entrar en el detalle de esclarecer si el material de una obra civil o la mano de obra de un determinado proyecto pueden calificar o no para recibir el beneficio tributario. Cree que el concepto abre la posibilidad para que las autoridades ambientales replanteen los procedimientos para emitir los certificados y, de ese modo, se motive a las empresas de servicios públicos a aumentar las solicitudes presentadas a fin de obtener el beneficio.

 

Manuel Vicente Barrera, gerente de relaciones institucionales de Proactiva, empresa franco-española que presta servicios de acueducto y alcantarillado y de recolección de basura en varias ciudades de Colombia, señala que el problema de las certificaciones del Ministerio del Medio Ambiente es que al final se vuelven subjetivas y terminan a consideración de un determinado funcionario.

Afirma que ha habido momentos en que el trámite para la exclusión del IVA ha sido ágil y otros en que no. Eventualmente, se exigen requisitos que la norma no contempla, especialmente en lo pertinente a equipos. Además, el trámite de la solicitud de certificación puede demorar 4 ó 5 meses.

De acuerdo con la experiencia de Proactiva ante las autoridades ambientales, “no se determina una causal objetiva para la negación de la certificación, simplemente se limitan a enunciar la decisión. Lo anterior denota que la resolución de la petición está dada por el capricho del funcionario de turno, toda vez que no hay motivación de fondo para la negación”.

De otro lado, “no se da el espacio para una consulta previa al trámite, donde se aclare el alcance de la norma, para que el peticionario presente una solicitud con más claridad. La autoridad se limita a determinar que se presente la solicitud y que en el momento de la decisión de fondo, se dará la respuesta”.

Insiste en que “no se cumplen los términos establecidos en la Resolución 978 del 2007 para decidir de fondo (75 días hábiles de conformidad con el parágrafo 1º del artículo 4º de la norma mencionada), argumentándose siempre que se encuentra en evaluación técnica. Como consecuencia de lo anterior, una solicitud puede durar hasta un año en trámite”, concluye Barrera.

 

Beneficios ambientales en Colombia

Impuesto sobre la rentaDeduccionesDeterminación del costo de venta en plantaciones de reforestaciónE.T., art. 83
Por inversiones en nuevas plantaciones, riegos, pozos y silosE.T., art. 157
Por inversiones en desarrollo científico y tecnológicoE.T., art. 158-1
Por inversiones en control y mejoramiento del medio ambienteE.T., art. 158-2
Rentas externasPor venta de energía eléctricaE.T., art. 207-2 num. 1º
Por el servicio de ecoturismoE.T., art. 207-2 num. 5º
Por aprovechamiento de plantaciones forestalesE.T., art. 83 num. 6º
DescuentoPor reforestaciónE.T., art. 253
Impuesto a las ventasBienes excluidosCaucho naturalE.T., art. 424 (40.01)
Madera en bruto (redonda, rolliza o rolo) con o sin corteza y madera en bloque o simplemente desorilladaE.T., art. 424 (44.03)
Árboles de vivero para establecimiento de bosques maderablesE.T., art. 424 (44.04)
Cuchillos y hojas cortantes para máquinas y aparatos mecánicos de uso agrícola, hortícola y forestalE.T., art. 424 (82.08.40.00.00)
Demás aparatos sistemas de riegoE.T., art. 424 (84.24.81.30.00)
Máquinas y artefactos para cosechar o trillar, para limpieza o clasificación de huevos, frutos o demás productos agrícolas, excepto las de la partida 84.37 y las subpartidas 84.33.11 y 84.33.19.E.T., art. 424 (84.33)
Máquinas para limpieza, clasificación o cribado de semillas, granos u hortalizas de vaina secasE.T., art. 424 (84.37.10.00.00)
Equipos y elementos nacionales o importados que se destinen a la construcción, instalación, montaje y operación de sistemas de control y monitoreo, necesarios para el cumplimiento de las disposiciones ambientalesE.T., art. 424-5 num. 4º
Importación excluidaMaquinaria o equipo destinado al mejoramiento, control y monitoreo ambientalE.T., art. 428 lit. f)