Sentencia 03-27-1998-040 de noviembre 27 de 1998 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Ref.: Expediente 03-27-1998-040

Consejero Ponente:

Dr. Germán Ayala Mantilla

Actor: Francisco Javier Llano Rodríguez y Amparo Elisa Preciado Hoyos.

Nulidad y suspensión provisional contra el formulario MHCP-DAF-2B dirección general de apoyo fiscal del Ministerio de Hacienda y Crédito Público.

Fallo

Santafé de Bogotá, D.C., veintisiete de noviembre de mil novecientos noventa y ocho.

Conoce la corporación de la demanda de nulidad instaurada por Francisco Javier Llano Rodríguez y Amparo Elisa Preciado Hoyos, quienes actuaron en su propio nombre y en ejercicio de la acción consagrada en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo instauraron acción de nulidad contra el instructivo y el formulario de “declaración del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado ante los departamentos productos nacionales” expedidos por la dirección general de apoyo fiscal del Ministerio de Hacienda y Crédito Público.

Acto acusado

Se trata de las instrucciones para el diligenciamiento del formulario de declaración del impuesto cigarrillos y tabaco elaborado ante los departamentos. Productos nacionales” en cuanto dice:

“G2 y G3 revisor fiscal o contador público: si de conformidad con la ley está obligado a tener revisor fiscal, marque x en la casilla G2 y diligencie los espacios correspondientes a firma, nombre, cédula y tarjeta profesional. Si no está obligado a tener revisor fiscal y las normas vigentes exigen que la declaración, deba ser firmada por contador público, marque x en el recuadro G3 y diligencie los demás espacios”.

También de las casillas G2 y G3 de la sección G firmas; del formulario MHCP-DAF-2B “declaración del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado ante los departamentos. Productos nacionales. En cuanto dicen: “G2 revisor fiscal/G3 contador público/firma, nombre, C.C. Nº y tarjeta profesional Nº”, que expidió la dirección general de apoyo fiscal del Ministerio de Hacienda y Crédito Público.

Formulario e instructivo que fueron adoptados mediante las resoluciones 167 del 7 de febrero de 1997 y 1462 del 30 de julio de 1997, expedidas por la dirección general de apoyo fiscal del Ministerio de Hacienda y Crédito Público.

(...).

Consideraciones

Se discute en esta instancia la ilegalidad del instructivo y del formulario de “declaración del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado ante los departamentos. Productos Nacionales” expedidos por la dirección general de apoyo fiscal del Ministerio de Hacienda y Crédito Público:

El punto central de la controversia radica en establecer si la dirección general de apoyo fiscal del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, entidad encargada del diseño de los formularios de declaraciones del impuesto al consumo, al idear los actos demandados, podía incluir en a sección G firmas, la del revisor fiscal o contador además de la del obligado.

Para resolver se considera:

considera la Sala necesario, antes de decidir la acción impetrada hacer la siguiente precisión:

Las resoluciones que acogieron los formularios para declaración del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado, ante los departamentos y Distrito Capital, junto con los formularios y sus instrucciones constituyen un acto administrativo de carácter general e impersonal que si bien puede ser el inicio del proceso de determinación del impuesto, considerado en sí mismo, constituye un acto definitivo como manifestación de voluntad administrativa que produce efectos jurídicos, porque es expedido por el funcionario competente, incluye unas instrucciones precisas de obligatorio cumplimiento de los usuarios, que son indeterminados y por sí mismo cumple un objetivo de orden legal de la mayor trascendencia: permitir que el particular cumpla satisfactoriamente con el deber de declarar.

En este sentido y por tales motivos las declaraciones constituyen verdaderos instructivos obligatorios expedidos por el gobierno que por ser de carácter general e impersonal, constituyen actos administrativos cuyo objetivo principal se cumple y su finalidad se agota en el momento en que el contribuyente lo presente diligenciado a la respectiva autoridad. En consecuencia tales actos pueden ser susceptibles del control jurisdiccional, según el artículo 82 del Código Contencioso Administrativo, y la vía adecuada es la acción publicada de nulidad consagrada en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo.

Por otra parte, encuentra la Sala que la Ley 223 de 1995, en su artículo 213 expresamente encomendó a la dirección general de apoyo fiscal del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, el diseño de los formularios de declaración del impuesto al consumo. Tarea que se entiende, con sujeción a la ley y a los decretos que la reglamentan.

Así mismo, el artículo 7º del Decreto 2141 de 1996, hace referencia a que las declaraciones se deben presentar en los formularios diseñados por dicha división para el efecto.

Las normas superiores claramente encargan la labor del diseño de los formularios para la declaración del impuesto al consumo, pero no mencionan ninguna autorización a establecer requisitos no contemplados en la Ley 223 o en el decreto reglamentario.

Así las cosas, es necesario precisar si los actos acusados dan cumplimiento o no a las normas superiores.

Ahora bien el Decreto Reglamentario 2141 de 1996, en relación al contenido de las declaraciones tributarias del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado, señaló:

“ART. 11.—Contenido de las declaraciones del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado. La declaración del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado de producción nacional deberá contener:

1. La información necesaria para la identificación y ubicación de contribuyente o responsable.

2. La discriminación e identificación de los factores necesarios para determinar las bases gravables del impuesto al consumo, ente ellos:

— Clase y marca del producto

— Unidad de medida

— Precio de venta al detallista.

— Cantidad del producto.

3. La liquidación privada del impuesto al consumo de cigarrillo y tabaco elaborado.

4. La liquidación de las sanciones.

5. La información sobre reenvíos cuando haya lugar a ello.

6. La liquidación del impuesto con destino al deporte.

7. El valor a cargo o saldo a favor, según el caso.

8. La firma del obligado al cumplimiento del deber normal de declarar”.

Observa la corporación que el artículo 11, numeral 8º del Decreto Reglamentario 2141 de 1996 exige únicamente, entre los requisitos de la declaración del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado, la identificación del contribuyente o responsable, los factores necesarios para la determinación del impuesto, y la firma del obligado; deber que como lo dio anteriormente, se debe cumplir en los formularios diseñados por la dirección general de apoyo, los cuales serán suministrados por la entidad territorial respectiva.

La Ley 233 de 1995 como el Decreto Reglamentario 2141 de 1996, facultan a la dirección general de apoyo fiscal del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, para diseñar de los formularios correspondientes a la declaración del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado.

Sobra decir, que tal encargo no conlleva ninguna otra potestad ni dicha dirección general de apoyo fiscal goza por sí misma de potestad alguna otorgada por la Constitución o la ley.

Adicionalmente, del simple cotejo del formulario y su instructivo con la disposición contenida en el artículo 2141 de 1996, artículo 11, se deduce que el gobierno ciñiéndose a los lineamientos determinados por el legislador mediante la Ley 223 de 1995, estableció como requisitos de la declaración, únicamente la firma del obligado al cumplimiento de ese deber legal de declarar, en este caso no puede interpretarse de manera diferente a que esta firma corresponde a la del sujeto responsable del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado, determinado por el legislador.

Tratándose el instructivo como el formulario de actos administrativos de carácter general, deben ser expedidos por las autoridades competentes y adicionalmente, deben contener instrucciones precisas de obligatorio cumplimiento que permitan que el sujeto pasivo de dicha obligación cumpla satisfactoriamente con el deber legal de declarar, ciñiéndose estrictamente a la disposiciones superiores. Así las cosas el formulario y su instructivo deben respetar la ley.

No pueden establecer obligaciones que corresponde definir al legislador, como es el que la declaración de consumo esté firmada por el revisor fiscal o el contador, cuando exista obligación para ello, porque la ley para este evento, no lo ha previsto. Un análisis armónico del capítulo II, del título II, “Deberes y obligaciones formales” del estatuto tributario, al hablar de declaraciones, se refiere únicamente a los siguientes impuestos, renta y complementarios; impuesto a las ventas y retenciones en la fuente y de ingresos y patrimonio.

Estima la Sala que los revisores fiscales y contadores solo deben firmar las declaraciones tributarias que le señale expresamente la ley, y en este caso la ley no ha establecido tal obligación formal.

Así las cosas no existe fundamento legal alguno para la exigencia de la firma del contador público o del revisor fiscal en las declaraciones del impuesto al consumo.

Es indudable, entonces que la dirección general de apoyo fiscal del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, vulneró las normas constitucionales y legales mencionadas por los demandantes, en su libelo, toda vez que estableció los actos acusados, requisitos sin ningún fundamento legal, lo cual en consecuencia, hace necesario declarar la nulidad de las instrucciones y de las casillas G2 y G3 de la sección G firmas del formulario MHCP-DAF-2B “Declaración del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco”.

Por lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

Declárase la nulidad de las instrucciones para el diligenciamiento del formulario de declaración del impuesto cigarrillos y tabaco elaborado ante los departamentos. Productos Nacionales” en cuanto dicen:

“G2 y G3 revisor fiscal o contador público: si de conformidad con la ley está obligado a tener revisor fiscal, marque X en la casilla G2 y diligencie los espacios correspondientes a firma, nombre, cédula y tarjeta profesional. Si no está obligado a tener revisor fiscal y las normas vigentes exigen que la declaración deba ser firmada por contador público, marque X en el recuadro G3 y diligencie los demás espacios”.

También de las casillas G2 y G3 de la sección G. Firmas, del formulario MHCP-DAF-2B “Declaración del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado ante los departamentos. Productos Nacionales”. Expedido por la dirección general de apoyo fiscal del Ministerio de Hacienda y Crédito Público. En cuanto dicen: “G2 revisor fiscal/G3 contador público/firma, nombre, C.C. Nº y tarjeta profesional Nº”.

Reconócese a Gustavo Alberto Palacio Saldarriaga como coadyuvante de la demanda.

Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al tribunal de origen y cúmplase.

Se deja constancia de que esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

SALVAMENTO PARCIAL DE VOTO

Santafé de Bogotá, D.C., siete de diciembre de mil novecientos noventa y ocho.

Ref.: Expediente 03-27-1998-040

Actor: Francisco Javier Llano Rodríguez

Fallo del 27 de noviembre de 1998.

Consejero Ponente:

Dr. Germán Ayala Mantilla

Con el debido respeto por la decisión mayoritaria, la salvedad parcial de voto se relaciona con la parte final de la disposición anulada, pues consideramos que su texto es diferente a su primera parte, pues al disponer que “si no está obligado a tener revisor fiscal y las normas vigentes exigen que la declaración deba ser firmada por contador público”, se está remitiendo a la ley, y en tales condiciones, no puede aceptarse quebrantamiento legal alguno; por lo cual, es nuestra, opinión, no ha debido prosperar, en esta parte, la nulidad.

Delio Gómez Leiva 

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