Sentencia 10167 de julio 28 de 2000 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

MEDIOS DE PRUEBA EN MATERIA TRIBUTARIA

VALIDEZ DE TESTIMONIOS Y CONTRATOS

EXTRACTOS: «En lo relativo a la validez de los testimonios que sirven de sustento probatorio a la liquidación oficial impugnada proceden las siguientes consideraciones.

Sostiene el recurrente que las declaraciones rendidas ante la administración por Ruby María Serna de Velásquez, Martha Milena Reyes, Fideligna Carmona Ospina y Cecilia Jiménez de García, carecen de valor probatorio, pues constituyen una confesión en los términos del artículo 747 del estatuto tributario, y en tal carácter no se cumplieron las exigencias legales para su validez.

Tratándose del régimen probatorio aplicable en materia fiscal, dispone el artículo 742 del estatuto tributario.

“ART. 742.—Las decisiones de la administración deben fundarse en los hechos probados. La determinación de los tributos y la imposición de sanciones deben fundarse en los hechos que aparezcan demostrados en el respectivo expediente, por los medios de prueba señalados en las leyes tributarias o en el Código Procedimiento Civil, en cuanto éstos sean compatibles con aquellos”.

Los medios de prueba previstos en materia fiscal son específicos y no siempre coincidentes con los alcances que para los mismos consagran otras disciplinas jurídicas, como la penal, la comercial o la civil. De manera que tratándose de establecer las obligaciones y deberes fiscales, prevalecen las regulaciones específicas que en relación con cada uno de los medios de prueba, consagran las normas fiscales, y sólo en lo no regulado por ellas es posible acudir a regulaciones distintas, siempre y cuando éstas sean compatibles con aquellas.

Según el artículo 747 del estatuto tributario, la confesión como medio de prueba se consagra así:

“ART. 747.—Hechos que se consideran confesados. La manifestación que se hace mediante escrito dirigido a las oficinas de impuestos por el contribuyente legalmente capaz, en el cual se informe la existencia de un hecho físicamente posible que perjudique al contribuyente, constituye plena prueba contra éste.

Contra esta clase de confesión sólo es admisible la prueba de error o fuerza sufridos por el confesante, dolo de un tercero, o falsedad material del escrito contentivo de ella.”

Como se observa, para efectos fiscales, la confesión sólo se considera como medio de prueba, cuando proviene directamente del contribuyente legalmente capaz y sobre hechos físicamente posibles, que le sean desfavorables. Luego se entiende que los hechos objeto de confesión son propios y no ajenos y que su incidencia tiene relación directa con la determinación de obligaciones y deberes inherentes al mismo contribuyente confeso, es decir que provienen de quien es parte en el proceso.

Por su parte el artículo 750 ibídem, establece:

“ART. 750.—Las informaciones suministradas por terceros son pruebatestimonial. Los hechos consignados en las declaraciones tributarias de terceros, en informaciones rendidas bajo juramento ante las oficinas de impuestos, o en escritos dirigidos a éstas, o en respuestas de éstos a requerimientos administrativos, relacionados con obligaciones tributarias del contribuyente, se tendrán como testimonio, sujeto a los principios de publicidad y contradicción de la prueba".

Según la norma, el testimonio como medio de prueba, consiste en la declaración de terceros que no son parte en el proceso, pues el objeto del mismo, no tiene relación con las obligaciones y deberes inherentes al declarante, sino que recae sobre hechos “relacionados con obligaciones tributarias del contribuyente”, es decir con el sujeto que tiene la calidad de parte en el proceso.

Distingue así mismo la norma como testimonio las manifestaciones provenientes de terceros, ya sea a través de sus declaraciones tributarias, de declaraciones verbales, o por escrito, dependiendo de que exista o no requerimiento administrativo, pero en todo caso el testimonio estará sujeto a los principios de publicidad y contradicción de la prueba. Tal distinción implica que el testimonio puede provenir de un tercero que tenga la calidad de contribuyente, o de una persona que no tenga tal carácter, pero no por ello podría afirmarse que si el declarante es contribuyente el testimonio se convierte en confesión, porque en los eventos propuestos por la norma, el testimonio está dirigido a establecer obligaciones fiscales atribuibles a una persona distinta del declarante.

Ahora bien, si eventualmente las declaraciones rendidas por terceros contienen manifestaciones que les sean desfavorables o les perjudiquen, podrá la entidad fiscal hacerlas valer como medio de prueba con el carácter de confesión en un proceso que se adelante en su contra, pero ello tampoco desvirtúa el carácter del testimonio cuando éste ha sido obtenido en un proceso distinto, donde actúa como tercero y no como contribuyente.

Consta en la liquidación oficial de revisión objeto de la demanda (fls.185 y ss. del cuaderno de antecedentes) y demás antecedentes administrativos, que la sociedad Comidas Rápidas de Colombia S.A., suscribió contratos de suministro de alimentos, servicios y arrendamiento de espacio (fls. 382 y ss.), en el período correspondiente al 5º bimestre de 1995, septiembre y octubre, con Ruby Serna de Velázquez, Martha Milena Reyes, Fideligna Carmona Ospina, Marco Julio León, Gustavo Rosero Vidal y Susana Rojas Perea, con el fin de desarrollar por intermedio de tales personas, su actividad económica, esto es, el servicio de restaurante en el establecimiento comercial denominado “Parador Rojo” de Melgar, donde ofrece al público comidas rápidas en la modalidad de auto servicio.

Con el fin de verificar el cumplimiento de los citados contratos, la entidad fiscal requirió a las citadas personas para que comparecieran ante la administración a rendir declaración juramentada o testimonio, sobre los hechos materia de contratación, declaraciones que obran a (fls. 49 a 64 del cuaderno de antecedentes), cuyo contenido fue analizado, tanto en el requerimiento especial como en la liquidación de revisión.

De acuerdo con el análisis precedente puede concluirse que no asiste razón al recurrente cuando pretende que se desconozca el valor probatorio de los testimonios rendidos por los contratistas, por incumplir requisitos legales atribuibles a la confesión, pues evidentemente no se trata de este último medio probatorio, sino de una verdadera prueba testimonial, cuyas exigencias formales no han sido cuestionadas por el recurrente, luego carece de fundamento el cargo en cuanto acusa violación al debido proceso, y consecuente aplicación de la excepción de inconstitucional.

(...).

Ahora bien, en cuanto a la idoneidad de los contratos como medio de prueba, que invoca en su favor la sociedad demandante, es pertinente al caso el criterio reiterado por la Sala en la sentencia de febrero 4 de 2000, expediente 9742, donde se dijo:

“En relación con un tema que ha sido materia de reiterada afirmación jurisprudencial, la Sala tiene establecido que el desconocimiento, por la administración tributaria, del efecto fiscal que generen determinados negocios jurídicos celebrados por particulares, no niega la validez de éstos, sino que la reafirma como que sirve de prueba del presunto fraude fiscal, ni usurpa atribuciones de competencia de otros órganos o funcionarios, siendo facultad propia de los funcionarios impositivos la de velar por que no se infrinja la obligación tributaria sustancial, directamente o a través de operaciones que, aunque aparentemente legales, tengan por objeto menguar los intereses del fisco, entendiendo, además, que la interpretación de la ley tributaria no puede atenerse simplemente a la verdad formal, sino que debe perseguir siempre la verdad real, para que no resulte ineficaz la acción fiscalizadora, ni se deroguen, por convenio de las partes, las prescripciones de la ley en contravía del artículo 16 del Código Civil (cf., entre otras, las sentencias de la Sala, de marzo 2/90, exp. 1957, consejero ponente Dr. Jaime Abella Zárate y febrero 3/92, exp. 3189, consejera ponente Dra. Consuelo Sarria Olcos).

Se tiene dicho, adicionalmente, que los preceptos legales por los que se regula la fuerza probatoria de los instrumentos públicos y de los privados auténticos, cuyo grado de eficacia demostrativa es idéntico como se desprende del artículo 279, inciso 1º, del Código de Procedimiento Civil, distinguen nítida y objetivamente respecto de las declaraciones contenidas en tales documentos, un efecto inter partes y un efecto frente a terceros, pues el inciso 2º del artículo 264 ibídem, dice que las manifestaciones de las partes en la escritura pública, tienen “entre éstos y sus causahabientes el alcance probatorio señalado por el artículo 258”, esto es, que se trata de una prueba indivisible que “comprende aún lo meramente enunciativo siempre que tenga relación directa con lo dispositivo del acto o contrato”. Pero que, en relación con terceros, tales manifestaciones deben apreciarse “conforme a las reglas de la sana crítica”.

Esto significa, según lo entiende la Sala, que dichas manifestaciones no hacen plena prueba per se contra terceros, como lo supone el actor, sino que las mismas deben apreciarse por el juez en el contexto de los demás elementos probatorios circunstanciales que formen su convencimiento (Cfr. Sentencia de la Sala, jun. 27/97, Exp. 8263, consejera ponente Consuelo Sarria Olcos)”».

(Sentencia de julio 28 de 2000. Expediente 10.167. Consejero Ponente: Dr. Daniel Manrique Guzmán).

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