Sentencia 9996 de julio 14 de 2000 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

RECLASIFICACIÓN DEL RÉGIMEN SIMPLIFICADO AL COMÚN EN EL IVA

DEBE ADELANTARSE UN PROCEDIMIENTO PREVIO CON AUDIENCIA DEL RESPONSABLE

EXTRACTOS: «La controversia sometida a consideración de la Sala se concreta en decidir la legalidad de la Resolución 626-2636 del 28 de diciembre de 1999, mediante la cual se reclasificó al actor como responsable del régimen común en el impuesto al valor agregado, IVA.

Se observa que en el acto acusado, visible a folio siete del expediente, el Administrador de Impuestos Nacionales de Personas Naturales de Santafé de Bogotá, invocando las facultades conferidas por los artículos 508-1 del estatuto tributario y 33 del Decreto 1071 de 1999, y bajo la consideración de que:

“1. Que para efectos de control tributario, el Administrador de Impuestos Nacionales podrá oficiosamente reclasificar a los responsables que se encuentren en el régimen simplificado, ubicándolos en el común.

2. Que dentro de las funciones establecidas en el artículo 34 del Decreto 1265 del 13 de julio de 1999, corresponde al administrador cumplir las normas que regulan los procedimientos tributarios”.

Resolvió reclasificar al actor como responsable del régimen común en el impuesto a las ventas y lo previno acerca del cumplimiento, a partir del bimestre siguiente, de las obligaciones formales establecidas para dichos responsables. Advirtió la improcedencia de recurso gubernativo alguno.

Aduce el demandante, que el acto acusado infringe los artículos 499, 508-1 y 508-2 del estatuto tributario, los que disponen:

“ART. 499.—Quiénes pertenecen a este régimen. Los comerciantes minoristas o detallistas, cuyas ventas estén gravadas a la tarifa general del dieciséis por ciento, así como quienes presten servicios gravados podrán inscribirse en el régimen simplificado del impuesto sobre las ventas cuando cumplan la totalidad de las siguientes condiciones:

1. Que sean personas naturales.

2. Que tengan máximo dos establecimientos de comercio.

3. Que no sean importadores de bienes corporales muebles.

4. Que no vendan por cuenta de terceros así sea a nombre propio.

5. Que sus ingresos netos provenientes de su actividad comercial en el año fiscal inmediatamente anterior sean inferiores a la suma de cuarenta y cuatro millones setecientos mil pesos ($ 44.700.000) (valor base año 1994) (año gravable 1999: $ 91.200.000).

6.Que su patrimonio bruto fiscal a 31 de diciembre del año inmediatamente anterior sea inferior a ciento veinticuatro millones doscientos mil pesos ($ 124.200.000) (valor base año 1994) (año gravable 1999: hoy $ 253.500.000)”.

“ART. 508-1.—Cambio de régimen por la administración. No obstante lo dispuesto en el artículo anterior, para efectos de control tributario, el administrador de impuestos podrá oficiosamente reclasificar a los responsables que se encuentren en el régimen simplificado, ubicándolos en el común.

La decisión anterior será notificada al responsable, contra la misma no procede recurso alguno y a partir del bimestre siguiente ingresará al nuevo régimen”.

“ART. 508-2.—Paso de régimen simplificado a régimen común. Cuando los ingresos netos de un responsable de impuesto sobre las ventas perteneciente al régimen simplificado, en lo corrido del respectivo año gravable superen la suma de cuarenta y cuatro millones setecientos mil pesos ($ 44.700.000) (valor base año 1994) (para 1999: $ 91.200.000), el responsable pasará a ser parte del régimen común a partir de la iniciación del bimestre siguiente”.

Como se recuerda, con la reforma al IVA contenida en el Decreto 3541 de 1983, estableció que los responsables del régimen simplificado debían presentar declaración anual y sufragar al Estado la suma resultante de restar de una cuota fija anual, dependiente del valor total de los ingresos netos del período, un porcentaje sobre el importe de las compras y erogaciones que realizaran.

Con la expedición de la Ley 223 de 1995, se introdujeron modificaciones sustanciales, entre otras, se exoneró a dichos contribuyentes de presentar declaraciones con la consiguiente eliminación de la cuota anual y se prohibió expresamente a los integrantes del sistema la liquidación y repercusión; prácticamente se estableció la denominada inversión del sujeto pasivo. Así las cosas, dentro de la estructura del impuesto la actuación de estos sujetos es básicamente instrumental y de control.

La norma contenida en el artículo 508-1 comporta como ella misma lo previene un instrumento de control tributario, mediante el cual y sin perjuicio de la manifestación del contribuyente de acogerse al régimen simplificado, efectuada conforme al artículo 508, faculta al Administrador de Impuestos Nacionales para que oficiosamente, vale decir sin petición de parte, reclasifique en el régimen común al responsable previamente inscrito en el simplificado.

Como en su momento lo expresó la Corte Suprema de Justicia, ya en vigencia de la nueva Carta, al pronunciarse sobre la exequibilidad del artículo 43 de la Ley 49 de 1990 (*) , incorporado como artículo 508-1 del estatuto tributario, la atribución otorgada no equivale a que el funcionario en ejercicio de ella, pueda adoptar una decisión arbitraria y desprovista de la sujeción a la regulación legal integral de la cual forma parte y que tornaría el acto en simple expresión de una voluntad omnímoda y caprichosa del funcionario. Ilustrativo resulta el criterio jurídico de la Corte al precisar:

(*) Sentencia 85, julio 18 de 1991. M.P. Pedro Escobar Trujillo. Publicada en J. y D., Nº 238, págs. 843 a 852 (N. del D.).

“De hecho, la norma en cuestión no puede ser interpretada aisladamente, pues su verdadera dimensión y significado sólo son comprensibles en cuanto estén iluminados por el contexto integral del estatuto tributario dentro del cual se integra.

En efecto, como el propio parecer fiscal lo reconoce, la clasificación para efectos del impuesto a las ventas en el régimen simplificado está sujeta a condiciones y requisitos concurrentes de carácter reglado; por manera que es su cumplimiento en cada caso concreto, lo que determina la posibilidad de acogerse a dicho régimen y no el capricho o voluntad de la administración o del contribuyente, como que si bien es facultativo de este último someterse al común reuniendo las del simplificado, no le es dable la opción contraria, esto es, la de acogerse al simplificado cuando completa los requisitos del común”.

Así mismo estima la Sala que el hecho de que la norma fundamento del acto acusado, permita que el Administrador de Impuestos Nacionales proceda oficiosamente, ello no quiere decir que esa reclasificación pueda hacerse sin que se adelante una actuación de fiscalización e investigación por parte de la DIAN y sin que sea posible entender, como lo hace la demandada que al variar el contexto normativo, tal soporte investigativo no se requiera, porque siendo de su esencia, habría que concluir entonces, que por falta de tal presupuesto material no es viable la aplicación práctica de la norma, con la consiguiente consecuencia de hacer nugatorias sus previsiones y las facultades que allí se confieren.

La sentencia que se comenta, sobre el particular expone:

“Del cuadro normativo de que se ha dado cuenta, y al cual necesariamente debe articularse el análisis de la norma que se examina para su recto entendimiento, se colige sin hesitación que el ejercicio de la facultad de reclasificación que se confiere al funcionario administrador de impuestos, únicamente tiene lugar cuando éste verifique que un contribuyente se halla situado en el régimen simplificado pese a no satisfacer los requisitos a que los artículos 499 y 500 del estatuto tributario subordinan la posibilidad de estar en él.

En este sentido, hace ver la Corte que el propósito que informa el precepto cuestionado no es otro que dotar a la administración de un mecanismo que le permita oficiosamente proceder a reclasificar a un responsable que se ha ubicado o continúa en el régimen simplificado, en cualquier tiempo en que como resultado de sus poderes de investigación y fiscalización comprobare que no llena las condiciones y requisitos a que los artículos 499 y 500 del estatuto tributario supeditan la pertenencia o permanencia en el mismo, habida consideración de que precisamente la circunstancia de no reunirlos comporta como consecuencia obligada su paso al común.

Ciertamente antes de la expedición de la norma sub examine la administración carecía de un instrumento en cuya virtud pudiera hacer efectivos en esta materia los amplios poderes de fiscalización e investigación, que el artículo 684 del antedicho estatuto le confiere con miras a asegurar el cumplimiento de las normas sustanciales. Es verdad que podía adelantar las indagaciones tendientes a establecer la ocurrencia de hechos generadores de obligaciones tributarias no declaradas, así como efectuar las diligencias necesarias para la correcta y oportuna determinación de los impuestos; pero si de ellas resultaba comprobado que un contribuyente se había encuadrado incorrectamente en el régimen simplificado, la administración no podía tomar acción inmediata para enmendar la situación, toda vez que como de acuerdo al artículo 601 ibídem en este régimen la declaración de ventas es anual y como los hechos que configuran la obligación tributaria según los artículos 499 y 500 a 506 ibídem se refieren a datos del año inmediatamente anterior (i.e. ingresos netos de la actividad comercial y patrimonio bruto), se veía forzada a esperar que transcurriera el año gravable respectivo para poder actuar en consecuencia.

La norma acusada viene a llenar tal vacío, sin que por este aspecto merezca reproche alguno, pues es desarrollo lógico y consecuente de las facultades de investigación y fiscalización de que se ha hecho mención” (subraya la Sala).

Desde otra perspectiva, es importante analizar también que a partir de la expedición del Decreto 01 de 1984, se estructuró un nuevo procedimiento de formación de los actos administrativos, dado que antes de éste y durante la vigencia del Decreto 2733 de 1959, el administrado era como un convidado de piedra en la formación de la voluntad administrativa, y sólo se venía a enterar de la actuación con la expedición del acto administrativo, al darse a conocer su texto mediante la notificación, indicándole los recursos pertinentes.

Pero con la expedición del Decreto 01 de 1984, las cosas cambiaron, ya que en las actuaciones administrativas se consagraron una serie de principios orientadores, que deben gobernarlas, estableciéndose entre otros, un procedimiento preciso, cuando la administración de oficio va a expedir un acto de carácter particular y concreto, evento en el cual ésta, conocedora de que existen personas que podrían resultar afectadas en forma directa, debía comunicarles su existencia y el objeto de las mismas con el fin de que pudieran solicitar pruebas, o allegar la información que fuere necesaria para una correcta toma de decisión y para así, dar cumplimiento a uno de los objetos de la actuación administrativa, como lo es la efectividad de los derechos de los administrados reconocidos por la ley.

Ahora bien, del estudio del expediente surge que el actor está inscrito como responsable en el régimen simplificado desde el 1º de enero de 1996, y registra actividad económica denominada actividades jurídicas desde el 2 de agosto de 1995, también que solicitó autorización para numeración de facturas, además que presentó declaraciones de renta y complementarios por los años gravables de 1997 y 1998, fotocopias de las cuales aparecen a folios 24 y 25, documentos y certificados allegados al proceso como antecedentes administrativos del acto acusado, remitidos por la DIAN.

La declaración de renta y complementarios por el año gravable de 1998 (fl. 25) aparece declarado patrimonio bruto de $ 164.987.000, e ingresos netos provenientes de su actividad comercial $ 38.624.000.

Se colige demostrado que el actor cumplía en 1999, con los requisitos previstos en el artículo 499 del estatuto tributario para encontrarse exceptuado de pertenecer al régimen común, en el que debería hallarse en el evento de no cumplir alguna de las condiciones estipuladas en la norma tantas veces citada.

Lo anterior lo que demuestra, es que como lo ha venido afirmando el actor, si el contribuyente manifiesta que no se encuentra incurso en alguno de los supuestos previstos en la ley para ser clasificado en el régimen común, compete a la administración adelantar la correspondiente investigación tendiente a demostrar lo contrario, otorgando así soporte probatorio y jurídico a su actuación, so pena de violación de los derechos, audiencia, defensa y contradicción del administrado.

En el sub lite es evidente la precariedad de los elementos probatorios aducidos por la entidad demandada, como soporte de su proceder, pues en el expediente sólo aparecen simples afirmaciones, de que se hicieron verificaciones y consultas de los diversos sistemas electrónicos y de la información en medios magnéticos, cuyos resultados concretos, indicativos de la procedencia legal de la reclasificación, observa la Sala que tampoco fueron allegados.

En conclusión, a pesar de que la ley autorice a la administración para actuar oficiosamente, eso no significa que su decisión pueda ser arbitraria, ya que en su actuar, aún con fines de control, debe adelantar un procedimiento aunque sea sumario, pero que permita al administrado el ejercicio de sus derechos de audiencia y defensa, porque la facultad que le otorga la ley a la administración por amplia que sea, es esencialmente reglada y controvertible.

Más aún si se tiene en cuenta que existen en la ley ciertos requisitos que deben cumplirse para pertenecer a uno u otro régimen en el impuesto a las ventas, por lo que es claro que la reclasificación debe estar precedida de investigación de cuyos resultados se establezcan tales circunstancias, que deben ser las que den soporte fáctico, probatorio y motivación al acto administrativo que plasme la decisión, toda vez que la motivación es una exigencia del acto administrativo, y por ello reclamarse un principio de todos los actos administrativos y debe basarse en hechos ciertos y demostrados al momento de la emisión del acto, so pena de viciar el acto de nulidad, por ausencia de uno de sus elementos esenciales.

Por ello para la Sala el acto acusado viola las normas en que se fundamentó, dado que conforme se precisó en párrafos anteriores, la actuación administrativa no se ajustó a la ley y, consecuencialmente habrá de decretarse su nulidad. Como restablecimiento del derecho se declarará que mientras respecto del demandante, permanezcan circunstancias como las que aparecen demostradas en el proceso, el actor habrá de ser clasificado como responsable del impuesto a las ventas perteneciente al régimen simplificado.

En mérito a lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. DECLÁRASE LA NULIDAD de la Resolución 626-2636 del 28 de diciembre de 1999, expedida por el Administrador de Impuestos, Personas Naturales de Santafé de Bogotá.

2. A título de restablecimiento del derecho y de conformidad con lo expresado en la parte motiva de esta providencia, DECLÁRASE que el actor pertenece al régimen simplificado del IVA.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y archívese. Cúmplase».

(Sentencia de julio 14 de 2000. Expediente 9996. Magistrado Ponente: Dr. Julio E. Correa Restrepo).

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