Sentencia 12041 de 19 de julio de 2002 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

RÉGIMEN DE ESTABILIDAD TRIBUTARIA

TÉRMINO DE DURACIÓN Y TRIBUTOS QUE ESTÁN COMPRENDIDOS

EXTRACTOS: «Decide la Sala la demanda de nulidad y restablecimiento de derecho interpuesta por la sociedad Naftalina S.A. contra la actuación administrativa en virtud de la cual la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN negó la solicitud de modificación del proyecto de contrato de estabilidad tributaria.

(...).

3. Debate de fondo.

La controversia en este proceso se contrae a determinar si la administración tributaria actuó legalmente al negarse a modificar algunas cláusulas del proyecto de contrato de estabilidad tributaria en los términos solicitados por la sociedad Naftalina S.A.

El artículo 169 de la Ley 223 de 1995, creó un régimen especial de estabilidad tributaria en los siguientes términos:

“ART. 169.—Régimen especial de estabilidad tributaria. Adiciónase el estatuto tributario con el siguiente artículo:

ART. 240-1.—Régimen especial de estabilidad tributaria. Créase el régimen especial de estabilidad tributaria aplicable a los contribuyentes personas jurídicas que opten por acogerse a él. La tarifa del impuesto sobre la renta y complementarios del régimen especial de estabilidad, será superior en dos puntos porcentuales (2%), a la tarifa del impuesto de renta y complementarios general vigente al momento de la suscripción del contrato individual respectivo.

La estabilidad tributaria se otorgará en cada caso mediante la suscripción de un contrato con el Estado y durará hasta por el término de diez (10) años. Cualquier tributo o contribución del orden nacional que se estableciere con posterioridad a la suscripción del contrato y durante la vigencia del mismo, o cualquier incremento a las tarifas del impuesto de renta y complementarios, por encima de las tarifas pactadas, que se decretare durante tal lapso, no les será aplicable a los contribuyentes sometidos a este régimen especial.

Cuando en el lapso de duración del contrato se reduzca la tarifa del impuesto de renta y complementarios, la tarifa aplicable al contribuyente sometido al régimen de estabilidad tributaria, será igual a la nueva tarifa aumentada en los dos puntos porcentuales.

Los contribuyentes podrán renunciar por una vez al régimen especial de estabilidad antes señalado y acogerse al régimen general, perdiendo la posibilidad de someterse nuevamente al régimen especial.

Las solicitudes que formulen los contribuyentes para acogerse al régimen especial de estabilidad tributaria, deberán presentarse ante el director de Impuestos y Aduanas Nacionales o su delegado, quien suscribirá el contrato respectivo, dentro de los dos meses siguientes a la formulación de la solicitud. Si el contrato no se suscribiere en este lapso la solicitud se entenderá resuelta a favor del contribuyente, el cual quedará cobijado por el régimen especial de estabilidad tributaria.

Los contratos que se celebren en virtud del presente artículo deben referirse a ejercicios gravables completos”.

Lo primero que se advierte es que el régimen especial de estabilidad tributaria fue derogado por el artículo 134 de la Ley 633 de 2000 que rige a partir de su promulgación realizada el 29 de diciembre de ese año.

En el caso sub judice, el 24 de julio de 2000 la representante legal de la sociedad Naftalina S.A. presentó solicitud dirigida al Director de Impuestos Nacionales en la cual manifiesta expresamente que se acoge al régimen de estabilidad tributaria previsto en el artículo 240-1 del estatuto tributario. En dicha petición precisó que el contrato respectivo debía suscribirse dentro del lapso de dos meses a partir de la fecha de la solicitud y cubrir los ejercicios gravables completos de 2001 a 2010 (fls. 23 y 24).

El 20 de septiembre de 2000 la DIAN informa a la peticionaria que ha suscrito el contrato de estabilidad tributaria y que debe presentarse ante la subdirección de fiscalización tributaria para firmarlo (fl. 25).

El proyecto de contrato (fls. 113 a 118) efectivamente está suscrito por la Directora de Impuestos (E) y fechado el 20 de septiembre de 2000.

La cláusula primera, objeto, dice:

“El objeto del presente contrato es otorgar al contribuyente por el término de un (1) año, correspondiente a la vigencia fiscal del año dos mil 2000, el régimen de estabilidad tributaria, consistente en que el contribuyente se obliga a pagar por dicho año gravable una tarifa del impuesto sobre la renta y complementarios del treinta y siete por ciento (37%), que es dos puntos porcentuales superior a la tarifa general del treinta y cinco por ciento (35%) hoy vigente...” (El destacado es de la Sala)

En comunicación de septiembre 27 de 2000, la representante legal de Naftalina S.A. solicita a la administración tributaria:

“Se modifique dicho proyecto de contrato para que la duración del mismo cubra los años gravables de 2001 a 2010 inclusive, tal y como fue solicitado en la petición formulada por la sociedad contribuyente y no para el año 2000 como está previsto en el proyecto”.

La DIAN mediante oficio 00184 de 17 de octubre de 2000 (fl. 28) da respuesta a la anterior petición, así:

“En respuesta a su escrito de la referencia en el cual solicita que se modifique el contrato de estabilidad tributaria entre Naftalina S.A. y la DIAN, para que sea aplicable por el término de diez (10) años contados a partir del 2001, le manifiesto lo siguiente.

El artículo 240-1 del estatuto tributario establece que la estabilidad tributaria se otorgará mediante la suscripción de un contrato con el Estado y durará hasta por el término de diez (10) años. En tal sentido, está dentro de las facultades de la DIAN definir el término por el cual se otorga la estabilidad, ateniéndose exclusivamente al límite que señala la norma. Los términos y condiciones del convenio suscrito indican que la administración de impuestos nacionales no tiene actualmente interés en celebrar contratos de estabilidad superiores a un año.

En cuanto a la previsión de que los contratos deben referirse a períodos gravables completos, este despacho considera que este requisito no se ha incumplido por parte de la DIAN, pues en el texto del contrato de estabilidad presentado para la firma del contribuyente se indica con claridad que el término de duración es de un (1) año y comprende la vigencia fiscal del año 2000. Para efectos del impuesto sobre la renta el período gravable comienza el 1º de enero y termina el 31 de diciembre del año 2000, lo cual no implica que el contrato se esté aplicando retroactivamente ya que se trata de un impuesto de período que debe ser declarado y pagado en el año 2001. Para efecto del impuesto a las ventas y al impuesto de timbre el contrato tiene aplicación durante los períodos gravables que falten para completar la vigencia fiscal del presente año .

Por lo anterior no es viable acceder a su solicitud.

Cordialmente,

Firmado, Fabiola Barraza Agudelo

Directora de Impuestos (E)”.

El oficio anterior es el objeto de la impugnación en este proceso, por tanto corresponde a la Sala pronunciarse sobre los cargos formulados contra él.

Según la demandante la administración violó los artículos 6º, 29, 95 numeral 9º y 363 de la Constitución Política y 240-1 del estatuto tributario.

Al respecto la Sala considera;

De conformidad con el transcrito artículo 240-1 del estatuto tributario, los contribuyentes personas jurídicas podían optar por pagar dos (2) puntos adicionales por concepto del impuesto a la renta y como contraprestación la ley les garantizaba un régimen especial de estabilidad tributaria, es decir que cualquier tributo o contribución del orden nacional que se estableciera con posterioridad a la suscripción del contrato o cualquier incremento en las tarifas del citado impuesto, por encima de la pactada, que se decretare durante su vigencia, no se aplicaría a estos contribuyentes. Para tal efecto, en cada caso se debía suscribir un contrato el cual tendría vigencia hasta por 10 años referidos a períodos gravables completos.

Como se advierte, la norma establece un régimen especial para aquellos contribuyentes personas jurídicas que decidan acogerse a él, vale decir que son éstos quienes optan por someterse o no a la figura en procura de obtener la estabilidad que se pretendía con la disposición consistente en los beneficios que allí se consagran y con el cumplimiento de todos los requisitos para ello.

Se destaca de la actuación impugnada la incongruencia entre la petición presentada por la actora y la respuesta de la Administración de Impuestos y de ésta con la norma. En efecto, mientras la sociedad decide acogerse al mencionado régimen especial y en consecuencia radica la correspondiente solicitud por los períodos gravables completos de 2001 a 2010 inclusive, la oficina de impuestos fija en el proyecto de contrato que el régimen será solo por el año 2000, vigencia fiscal que no se incluye dentro de la solicitud y que de hecho no corresponde al período gravable completo.

Como se advirtió, el artículo 240-1 al crear el régimen especial de estabilidad tributaria utiliza la expresión “aplicable a los contribuyentes personas jurídicas que opten por acogerse a él”, es decir que se consagra una opción pero no en favor de la administración sino del contribuyente persona jurídica. Esto significa que dentro de las condiciones indicadas por la ley es del arbitrio de aquél acogerse al régimen. En efecto, opción según el Diccionario de la Real Academia significa “Libertad o facultad de elegir” ...”Derecho a elegir entre dos o más cosas, fundado en precepto legal o en negocio jurídico”.

Por tanto si la facultad de acogerse o no al régimen se consagra a favor del contribuyente y si la petición está conforme a los presupuestos que contiene la norma, no puede unilateralmente la administración imponer los términos de duración del contrato y le corresponde aceptar los solicitados por el titular del derecho de opción, salvo que éste acepte reducir su pretensión.

En estas condiciones el “contrato” a que se refiere la norma tiene por finalidad formalizar el acuerdo de conformidad con las obligaciones que adquieren tanto la Nación como el contribuyente dentro del régimen especial de estabilidad tributaria y en consonancia con lo previsto en el precepto en cuestión.

Determina la norma dos situaciones. De un lado, que se suscriba el llamado “contrato”, lo cual implica el acuerdo entre la administración y el contribuyente persona jurídica y a este último sólo le basta manifestar que se acoge al régimen especial. De otro, parte la disposición del supuesto de la inexistencia del “contrato” escrito, pues prevé la operancia del silencio administrativo con efectos positivos.

La fuente de las obligaciones entonces es la ley y en principio se concretan en un “contrato” para lo cual no se fijan más parámetros que los incluidos en el artículo 240-1 del estatuto tributario. Ni siquiera se prevé una manifestación fuera de ellos por parte de la administración porque si la propuesta no se decide dentro de los dos meses siguientes a la presentación de la solicitud del contribuyente, surge a la vida jurídica el derecho a pertenecer al régimen por efectos del indicado silencio cuya consecuencia no es entender que se celebró un “contrato” pues expresamente se indica que si éste no se suscribe dentro del señalado plazo, la petición se resolverá a favor del contribuyente con el resultado de quedar cobijado por el régimen especial de estabilidad tributaria.

Firmado el “contrato”, ninguna disposición nueva que se ajuste a las condiciones señaladas para el citado régimen puede afectar al contribuyente persona jurídica pues el presunto acuerdo de voluntades no es el que determina su ingreso a él sino optar de acuerdo con la norma. En caso de que opere el silencio administrativo con efectos positivos por no suscribirse el “contrato” a tiempo, el resultado es el mismo, de lo cual surge la afirmación válida de que el “contrato” estatuido en la norma no constituye sino una formalidad que no trasciende a lo sustancial y solo instrumenta las obligaciones determinadas en la ley cuando se han dado los presupuestos allí establecidos, vale decir encontrarse en las condiciones de acogerse al señalado régimen especial de naturaleza tributaria. Se reitera entonces que tal “contrato” no es sino la forma propia de instrumentar el régimen cuando no opera el silencio administrativo.

En el caso concreto la empresa optó expresamente por acogerse al régimen y así lo manifestó en la solicitud formulada ante el competente funcionario para el efecto, para lo cual incluyó en su escrito las condiciones del artículo 240-1 del estatuto tributario por un término de diez años comprendidos entre el 2001 y el 2010, inclusive, a lo cual la administración respondió por fuera del contexto de la petición y de la ley, aceptando el ingreso al régimen especial durante un solo año no propuesto por el contribuyente (2000), período que se encontraba a punto de expirar.

El proyecto así firmado por la administración no es sino un forma de negarse a suscribir el “contrato” lo que obstaculizaba la aplicación del régimen especial fundado ello en que no tenía interés en aceptar tales contratos por términos superiores a un año, lo cual se manifiesta en el acto demandado. Los anteriores factores constituyen el concepto de violación especialmente en cuanto se refiere al artículo 240-1 del estatuto tributario. De otra parte, colocarle al documento suscrito solo por el funcionario público una fecha en la que ni siquiera el contribuyente conocía su texto, no puede admitirse como base para indicar que con ello la entidad cumplió la disposición legal. Advierte la Sala que si la administración tenía fundadas razones para no acceder a la petición en los términos en ella solicitados, debió negarla y exponer sus motivos para tomar esa determinación.

Se considera necesario precisar que la norma fue incluida por la Ley 223 de 1995 a raíz de la presentación del proyecto denominado por el Gobierno de entonces como “ley de racionalización tributaria”. En la ponencia para primer debate se indicó que la principal finalidad de esta ley era responder a las necesidades fiscales del país para ejecutar el plan de desarrollo económico, social y ambiental denominado “El salto social” y conjurar el déficit en su financiación. Respecto de la norma en cuestión, en los comentarios y explicaciones, según publicación de la Cámara de Comercio de Bogotá, se indica:

“Como una garantía para los inversionistas, particularmente los extranjeros y especialmente para inversiones de largo plazo, se introduce un novedoso mecanismo que se ha aplicado en otros países que consiste en celebrar un convenio con la DIAN hasta por 10 años para someterse a pagar una tarifa adicional del 2% a la vigente y aun aplicable si la tarifa disminuye sobre dicha tarifa rebajada a cambio de que no le cubran los cambios en nuevos impuestos o incrementos de tarifas durante la vigencia del convenio.

El procedimiento exige una solicitud y una respuesta dentro de los dos meses siguientes con silencio administrativo positivo.

Este régimen de estabilidad recoge el clamor de los inversionistas especialmente los extranjeros y particularmente los exploradores de recursos naturales que han estado sometidos a sobretasas y contribuciones especiales justificadas en la financiación de la seguridad exigidas en las zonas de exploración” ( Reforma Tributaria 1995, Comentarios y Explicaciones, Julio Roberto Piza y Fernando Zarama, Cámara de Comercio de Bogotá. Pág. 259 1).

(1) Reforma tributaria 1995. Comentarios y explicaciones, Julio Roberto Piza y Fernando Zarama, Cámara de Comercio de Bogotá. Pág 259.

Tal comentario respalda la conveniencia que en ese momento representaba el régimen especial para las finanzas del país, situación que bien puede entenderse variada a raíz de su derogatoria por el artículo 134 de la Ley 633 de 2000 lo cual no podía afectar las peticiones presentadas conforme a la ley ni desatender las formuladas con anterioridad a la derogatoria ni menos aún incluir cláusulas en el proyecto de contrato sobre aspectos no contemplados en la ley, que es la fuente de las obligaciones en este caso.

La actitud del ente fiscal hace inane la voluntad del legislador y convierte su disposición en letra muerta por cuanto la DIAN al imponer un término sin fundamento legal, en últimas decide no hacer efectiva, no ejecutar, no cumplir la ley que consagró el régimen especial. En la razón esgrimida en el oficio objeto de la impugnación, se observa tal postura cuando se afirma:

“Los términos y condiciones del convenio suscrito indican que la administración de impuestos nacionales no tiene actualmente interés en celebrar contratos de estabilidad superiores a un año”.

La Sala no encuentra razonable que si la ley fijó un límite hasta por diez años, la administración tributaria justifique que solo los realizará por un año, porque simplemente no tiene interés en suscribir “contratos” por términos superiores. Al respecto se advierte que ni siquiera cuando los funcionarios públicos tienen facultades discrecionales, que no es este el caso, pueden tomar determinaciones que desconozcan el principio de legalidad que rige todas sus actuaciones ya que los motivos que respaldan el ejercicio de su función, no pueden obedecer al capricho o la arbitrariedad con violación del artículo 6º de la Constitución Nacional, invocado por la actora.

De otra parte, la actuación administrativa impugnada choca contra el propósito de la ley cuando consagra la opción de “estabilidad”. En efecto, ésta significa que durante un lapso hasta de diez años los contribuyentes que se acojan no estarán sometidos a las variaciones ocasionadas por las continuas reformas tributarias que tradicionalmente se expiden para solucionar situaciones coyunturales. La decisión de la administración de negarse a otorgar la estabilidad por el término solicitado y hacerlo unilateralmente por el último trimestre del año 2000, contraría el sentido y la finalidad del régimen que establecía el artículo 240-1. Sobre este aspecto debe precisarse que uno es el período o vigencia fiscal —que en el impuesto sobre la renta y complementarios es del 1º de enero al 31 de diciembre—, y otro el año en que se cumplen las obligaciones que de él se derivan (declaración y pago). Además debe destacarse que tal actuación atenta contra los principios de justicia y equidad (C.N., arts. 95-9 y 363), por cuanto el contribuyente de haber acogido el término contenido en el mencionado proyecto, debía pagar por todo el año 2000 el 37% del impuesto de renta pero igualmente le afectaría la reforma tributaria de la Ley 633 de 2000 que por disposición del artículo 338 de la Constitución Nacional, solo puede aplicarse a partir del 1º de enero del 2001.

Sobre este particular en sentencia de 24 de agosto del 2001, expediente 11636, consejero ponente Dr. Germán Ayala Mantilla, la Sala puntualizó:

“En efecto, en términos prácticos, al fijarse en un año la vigencia de los contratos de estabilidad tributaria, la consecuencia es que para el año por el cual se suscribe el contrato, el contribuyente debe pagar dos puntos más de la tarifa establecida para el impuesto sobre la renta, como lo señala el inciso tercero del artículo 240-1 del estatuto tributario, pero dicho contribuyente no recibe la contraprestación establecida en la misma norma, relativa a que cualquier tributo o contribución del orden nacional que se estableciere con posterioridad a la vigencia del contrato y durante la vigencia del mismo, o cualquier incremento en las tarifas del impuesto sobre la renta y complementarios, por encima de las tarifas pactadas, que se decretare durante tal lapso, no les será aplicables a quienes por haber suscrito el contrato de estabilidad tributaria, estén cobijados por el régimen especial, toda vez que sin necesidad de haber suscrito dicho contrato, las modificaciones de carácter sustancial que se efectúen en materia tributaria durante un determinado año, no son aplicables hasta el período fiscal siguiente.

Así pues, sin necesidad de suscribir un contrato en este sentido, las leyes que regulen contribuciones cuya base sea el resultado de hechos ocurridos durante un período determinado, no pueden aplicarse sino a partir del período que comience después de iniciar la vigencia de la respectiva ley, como lo indica el artículo 338 de la Carta Política.

De acuerdo con lo anterior, es evidente que si los contratos de estabilidad tributaria se limitan al término de un año, las reformas tributarias que se efectúen durante tal año no resultarán aplicables a los contribuyentes por el término de vigencia del contrato, esto es por dicha anualidad, pero no por virtud de la suscripción del contrato, sino por expresa disposición constitucional, que también señala su aplicabilidad para el período siguiente, al cual tampoco puede sustraerse el contribuyente porque para tal época ya no se encontrará en vigencia el contrato suscrito.

Así las cosas la Sala encuentra que la decisión de la administración tributaria consignada en el Oficio 001084 de 17 de octubre de 2000 es contraria a los artículos 240-1 del estatuto tributario, vigente para la época de los hechos y 95-9 y 363 de la Constitución Política por lo cual declarará su nulidad.

Se procede entonces a analizar el restablecimiento del derecho para lo cual se tendrán en cuenta las pretensiones del demandante frente al texto de la ley.

Lo primero que advierte la Sala es que en el oficio que se anula, luego de ratificar la posición de la administración plasmada en el proyecto de contrato, se indica a la sociedad que:

“Para efectos del impuesto a las ventas y el impuesto de timbre el contrato tiene aplicación durante los períodos gravables que falten para completar la vigencia fiscal del presente año”. (fl. 287)

Frente a la transcrita decisión la Sala observa que el artículo 240-1 del estatuto tributario crea un régimen especial lo cual significa que la norma es restrictiva por ser de excepción y por tanto no pueden extenderse sus efectos más allá de lo estatuido en la misma.

De su texto puede establecerse lo siguiente:

1. Crea el régimen especial de estabilidad tributaria que se aplica exclusivamente a los contribuyentes personas jurídicas que manifiesten acogerse a él.

2. Una vez el interesado ingresa al régimen la tarifa del impuesto de renta y complementarios se aumentará en el 2% de la general vigente al momento de suscribirse el “contrato” o de operar el silencio administrativo con efectos positivos.

3. La duración es hasta por el término de diez años (período gravable completo en renta).

4. No se aplicarán cualquier tributo o contribución del orden nacional que se estableciere con posterioridad al momento de ingresar al régimen o durante su vigencia, ni las tarifas superiores en el impuesto de renta y complementarios diferentes de las pactadas que se decretaren durante el mismo plazo.

5. Si se disminuye la tarifa del impuesto de renta y complementarios, la aplicable sería la nueva aumentada en el 2%.

6. Se permite la renuncia al régimen.

En este orden de ideas, se destaca que ni el impuesto a las ventas ni el de timbre fueron considerados dentro la norma como equivocadamente lo indicó la administración en el oficio que se anula.

Así las cosas, como la anulación de la actuación administrativa implica el ingreso al régimen de estabilidad tributaria por no haberse suscrito el contrato dentro del término señalado en la ley y conforme a las condiciones de la disposición, durante su vigencia, que para el caso comprende del año 2001 al 2010 inclusive —conforme a la opción presentada por el contribuyente— no se le aplicará a la sociedad tributo o contribución del orden nacional que se establezca con posterioridad a su ingreso al régimen.

Sobre el particular se precisa que la expresión tributo no se emplea en la norma en su acepción general e indiscriminada de gravamen sino en la especial referida a impuesto. A esta conclusión llega la Sala teniendo en cuenta que se utiliza la conjunción disyuntiva “o” y a continuación se refiere el precepto al concepto de contribución que en principio estaría contenido dentro de la expresión genérica de tributo. En relación con este último concepto advierte la Sala que al no haber sido calificada la contribución debe entenderse que se trata de las fiscales y no se incluyen las parafiscales, máxime cuando éstas no son administradas por la DIAN.

Reitera la Sala que tampoco se comprende dentro del régimen lo relacionado con los impuestos de ventas y de timbre por cuanto ellos ya se encuentran establecidos en la ley con anterioridad a la vigencia del régimen que ahora se reconoce. Igual situación se predica de cualquier impuesto o contribución creados antes del 1º de enero de 2001.

Debe anotarse igualmente que frente a los impuestos y contribuciones fiscales establecidos antes del 1º de enero de 2001, con posterioridad el Congreso de la República en uso de su facultad legislativa puede modificar los términos en los cuales se ha concedido una exención tributaria para reducir su cobertura o el término de su vigencia o bien en cuanto a los sujetos pasivos o en lo referente a las bases y hechos gravables lo que no puede entenderse como “establecer” el impuesto o la contribución fiscal ya que se trata simplemente del ajuste de alguno o algunos de los elementos del tributo ya creado. Como se indicó anteriormente la Ley 223 de 1995 fue presentada por el Gobierno como proyecto de ley de racionalización tributaria y su aprobación se surtió dentro de las facultades ordinarias del Congreso de la República por lo cual estima la Sala de toda validez dejar en claro que del beneficio dispuesto por el artículo 240-1 del estatuto tributario, cuando se ha producido el ingreso al anotado régimen especial, se excluyen en todo caso todas las medidas impositivas que se adopten con ocasión de los estados de excepción previstos en la Constitución Nacional.

Así mismo cuando en el artículo en cuestión se hace referencia a cualquier tributo o contribución del orden nacional debe destacar la Sala que como el régimen especial de estabilidad tributaria tiene efectos por razón del “contrato” o por la operancia del silencio administrativo, siempre frente a la DIAN, solo pueden aplicarse los beneficios de exclusión de impuesto o contribución fiscal en cuanto los administre esa entidad.

Respecto de los incrementos a las tarifas, la ley solo hace referencia al impuesto de renta y complementarios y por tanto tampoco comprende las de otros tributos o contribuciones fiscales del orden nacional.

En las anotadas condiciones como restablecimiento del derecho se decretará que el contribuyente Naftalina S.A. NIT. 811.014.191-1 pertenece al régimen de estabilidad tributaria entre el 1º de enero de 2001 hasta el 31 de diciembre de 2010 en los términos del artículo 240-1 del estatuto tributario cuyo alcance se ha explicado en esta providencia.

En cuanto a la pretensiones de la demandante en el sentido de que se declare, por un lado, que no está obligada a pagar el gravamen a los movimientos financieros establecido en la Ley 633 de 2000 y por otro que se ordene la devolución de las sumas pagadas a partir del 1º de enero de 2001 por ese concepto, la Sala observa lo siguiente:

El citado artículo 240-1 al crear el régimen de estabilidad tributaria, lo desarrolló con fundamento en que cualquier tributo o contribución del orden nacional que se estableciere con posterioridad a la suscripción del contrato y durante la vigencia del mismo, o cualquier incremento a las tarifas del impuesto de renta y complementarios, por encima de las pactadas, que se decreten durante tal lapso, no les será aplicable a los contribuyentes que se sometan a aquél, por lo que es claro que los beneficios legales tienen como punto de partida el hecho de la suscripción y como quiera que en sub lite ésta no se presentó debido al vencimiento del término para ello y a la configuración del silencio administrativo positivo, ha de entenderse que el punto de referencia es el 24 de septiembre de 2000, vale decir dos meses después de radicada la petición (24-VII-00), fecha límite en que debió suscribirse el “contrato”, pues en esta sentencia se reconoce la operancia del aludido silencio.

Ahora bien, la Ley 633 de 2000 fue promulgada el 29 de diciembre de 2000 y en ella se creó el gravamen a los movimientos financieros a partir del 1º de enero de 2001, es decir con posterioridad a la fecha en la cual se reconoce el ingreso de la empresa al régimen de estabilidad tributaria y por ende proceden tanto la exclusión del gravamen como la devolución solicitada junto con los intereses a que haya lugar desde la fecha de vigencia de la ley que lo estableció, previa compensación (E.T., art. 861), pues al quedar cobijado por el anotado régimen, este impuesto no puede aplicarse a este contribuyente.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. Declárase la nulidad del Oficio 001084 de 17 de octubre de 2000 suscrito por la Directora de Impuestos Nacionales (encargada).

2. Declárase que la sociedad Naftalina S.A. NIT 811.014.191-1, está amparada por el régimen de estabilidad tributaria desde el 1º de enero de 2001 hasta el 31 de diciembre de 2010 en los términos y condiciones expuestas en la parte motiva de esta providencia.

3. Como consecuencia de lo anterior Naftalina S.A. debe pagar durante el período señalado, por concepto de impuesto sobre la renta y complementarios dos puntos porcentuales (2%) adicionales sobre la tarifa general que le corresponda a los demás contribuyentes y no le serán aplicables los impuestos y contribuciones del orden nacional que se establezcan durante el mismo lapso, conforme a la parte considerativa de esta sentencia.

4. Conforme con lo dispuesto en el numeral anterior ORDÉNASE la devolución de las sumas pagadas por concepto del gravamen a los movimientos financieros establecido por la Ley 633 de 2000, a partir del 1º de enero de ese año, más los intereses a que haya lugar, previa compensación.

5. Tiene personería la doctora Martha Liliana Campos Peña para actuar en representación de la Nación.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y cúmplase».

(Sentencia de 19 de julio de 2002. Expediente 12041. Consejera Ponente: Dra. María Inés Ortiz Barbosa).

NOTA: Este fallo fue adoptado con el voto favorable del conjuez Rafael Arenas Ángel, quien intervino para dirimir el empate registrado entre los consejeros de la Sección Cuarta (N. del D.).

SALVAMENTO DE VOTO

Expreso a continuación las razones por las cuales salvo mi voto respecto de la decisión adoptada por la Sección Cuarta al declarar la nulidad del Oficio 001084 de 17 de octubre de 2000, suscrito por la Directora de Impuestos (encargada).

La acción persiguió el retiro del ordenamiento del documento denominado “contrato de estabilidad tributaria”, suscrito por la directora de impuestos y del oficio 001084 del 17 de octubre de 2000, mediante el cual desestimó la pretensión de la sociedad para modificar los términos del proyecto de convenio.

La acción de nulidad y restablecimiento del derecho consagrada en el artículo 85 del Código Contencioso Administrativo, es el mecanismo legal que tiene toda persona que se crea lesionada en un derecho amparado por una norma legal, para pedir que se declare la nulidad del acto que considera lesivo y que como consecuencia se le restablezca su derecho particular. Dicha acción no procede contra actos preparatorios o de trámite.

De otra parte, el contrato estatal es un acto bilateral o acuerdo creador de obligaciones, entre dos o más personas, una de las cuales está en ejercicio de una función administrativa como entidad estatal. Las acciones contractuales que son los mecanismos judiciales para ventilar las controversias surgidas de ellos, tienen como presupuesto la existencia del contrato, ésto es, que se haya celebrado el convenio generador de las obligaciones y derechos recíprocos.

Considero que en el presente caso se trata de la inconformidad de la actora frente a un proyecto de “contrato de estabilidad tributaria”, que ha sido puesto a consideración del contribuyente para su firma pero cuyo texto éste no ha compartido y por tanto no ha firmado, lo que fuerza a concluir que no hay contrato y que en consecuencia es un simple proyecto. Por lo demás, éste es el camino de preparación de la voluntad contractual, donde se ha efectuado una oferta de contrato.

Se observa entonces, que dicho documento en realidad no es un contrato, sólo se estaría frente a un mero acto de trámite, precontractual, correspondiente al paso preparatorio del acto definitivo que sería el contrato, lo que constituiría un acto separable del contrato. Igual situación se presenta en relación con el oficio que negó la modificación del proyecto, pues si éste por sí solo no obliga al contribuyente toda vez que no se le impone la firma del mismo, (en realidad se trata de un mero acto de trámite) el acto que niega la modificación del texto del proyecto tiene su misma naturaleza ya que con esta respuesta tampoco se obliga al contribuyente a celebrar el contrato de estabilidad tributaria y no existe ninguna sanción para él por no hacerlo.

En conclusión, contrario a lo expresado por la Sala, el denominado “contrato de estabilidad tributaria” no puede ser impugnado por ser un mero acto de trámite.

Ahora, si se trata como mero acto separable del contrato, sólo sería demandable dentro de los 30 días siguientes a su comunicación, notificación o publicación, con lo cual habría caducado la acción.

Atentamente,

Juan Ángel Palacio Hincapié 

SALVAMENTO DE VOTO

No comparto la decisión mayoritaria por las siguientes razones:

1. El artículo 240-1 fue derogado por la Ley 633 de 2000. Por tanto, para los años gravables 2001 a 2010, que son los comprendidos en el beneficio otorgado por la sentencia, esta norma no existía y tampoco, un derecho adquirido.

2. La mencionada disposición creada en la Ley 223 de 1995, incluyó un beneficio que facilitaba la financiación de déficit, en la aplicación del plan cuatrienal denominado “Salto Social” (1994-1998). Sus efectos estaban previstos para otorgar estabilidadhasta por 10 años”, término que se supeditó al “contrato” entre la DIAN y el contribuyente. Impedir que la DIAN tuviese iniciativa en la definición del plazo, como se decide ahora, traslada los efectos de esa norma a años lejanos del referido plan.

3. Todo contrato implica un acuerdo de voluntades. De conformidad con el primer inciso del artículo 41 de la Ley 80 de 1993, “los contratos del Estado se perfeccionan cuando se logre acuerdo sobre el objeto y la contraprestación, y éste se eleve a escrito”.

4. Por lo tanto, el régimen de estabilidad tributaria no era una opción unilateral, ni generaba un beneficio automático por la simple solicitud.

Tal como se transcribe en la explicación de motivos, “exige una solicitud y una respuesta dentro de los dos meses siguientes”. Por ello, cuando la administración contrapropone a los 10 años, uno sólo, está generando la respuesta que impide el silencio positivo.

5. Esta respuesta de la DIAN debe generar algún efecto jurídico. La sentencia la desconoce y accede al silencio positivo como si fuera equivalente a no haber respondido nada durante ese lapso.

6. Es evidente que la norma ya llevaba cerca de 5 años de vigencia y por tanto, la DIAN bien habría podido tener la política de disminuir gradualmente desde la aprobación del artículo 240-1, el plazo del beneficio. El país no puede condonar sus impuestos a futuro, menos por tantos años, y así como es necesario proporcionar estabilidad a los inversionistas, se precisa igualmente resguardar la estabilidad de los recursos fiscales y verificar en su momento, la conveniencia nacional.

7. La sociedad contribuyente al presentar la solicitud para acogerse al régimen de estabilidad tributaria, realizó una oferta de contrato, por lo que el acto que la rechazó es previo y separable del mismo, susceptible del control de legalidad a través de las acciones de nulidad o de nulidad y restablecimiento del derecho, pero dentro del término que dispone el inciso segundo del artículo 87 del Código Contencioso Administrativo, es decir dentro de los treinta (30) días siguientes a su comunicación, notificación o publicación.

En el presente caso, teniendo en cuenta que la demanda fue presentada con posterioridad al plazo fijado en la ley, la acción para solicitar la nulidad del oficio demandado se encontraba caducada, razón suficiente para abstenerse de conocer de la misma.

8. La expresión “hasta” empleada en el artículo 240-1 del estatuto tributario implica que las partes involucradas podían pactar un término inferior a los 10 años, contrario a lo afirmado en la providencia aprobada.

9. La administración oportunamente respondió la solicitud de la contribuyente pues “suscribió” el contrato de estabilidad. El hecho de proponerlo por un término inferior al pretendido por el actor, no permite deducir que no existió contestación y menos, declarar un silencio administrativo, que sólo puede surgir de la ausencia de respuesta.

Ligia López Díaz 

Agosto 14 de 2002.

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