Sentencia 13162 de noviembre 28 de 2002 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 110010-23-27-000-2002-0033-01

Ref.: Interno 13162

Consejera Ponente:

Dra. María Inés Ortíz Barbosa

Actor: XXX.

Bogotá, D.C., veintiocho de noviembre de dos mil dos.

Acción de nulidad contra el parágrafo del artículo 42 de la Resolución 770 de marzo 22 de 1995 expedida por el Ministro de Hacienda y Crédito Público y el parágrafo del artículo 29 de la Resolución 478 de enero 26 de 2000, expedida por el director de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Fallo

Decide la Sala la acción de nulidad prevista en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo interpuesta por el doctor XXX, quien obra en nombre propio, contra el parágrafo del artículo 42 de la Resolución 770 de marzo 22 de 1995 expedida por el Ministro de Hacienda y Crédito Público y el parágrafo del artículo 29 de la Resolución 478 de enero 26 de 2000, expedida por el director de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Actos demandados

Son el parágrafo del artículo 42 de la Resolución 770 de marzo 22 de 1995 expedida por el Ministro de Hacienda y Crédito Público, que dice:

PAR.—“Se dará por recibida la información en medio magnético, una vez que haya sido leída, aceptada y devuelta sin observaciones por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales”.

Y el parágrafo del artículo 29 de la Resolución 478 de enero 26 de 2000, expedida por el director de Impuestos y Aduanas Nacionales, que reza:

PAR.—“Se dará por recibida la información en medio magnético, una vez que haya sido leída y aceptada por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, subdirección de recaudación”.

Antecedentes

La Resolución 770 de 22 de marzo de 1995 fue publicada en el Boletín del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, Nº 21, volumen VI de 20 de junio de ese año, páginas 14 a 43.

La anterior resolución fue derogada expresamente por el artículo 18 de la número 8 de 2002, originaria del despacho del señor Ministro de Hacienda y Crédito Público (D.O. 43853), no obstante aún produce efectos por cuanto muchas de las sanciones por supuestas extemporaneidades en la entrega de información por parte de las entidades financieras se fundamentaron jurídicamente en el parágrafo acusado.

La Resolución 478 de 26 de enero de 2000 fue publicada en el Diario Oficial 43870 de enero 29 de 2000.

La demanda

El concepto de la violación se sintetiza así:

Los artículos 674, 675 y 676 del estatuto tributario establecen las sanciones aplicables a las entidades autorizadas para recibir declaraciones tributarias y pago de tributos, por los actos que expresamente allí se relacionan y la ley no tipifica hechos diferentes.

Destaca en el artículo 676 del estatuto tributario los hechos punibles, a saber:

• El incumplimiento del término o del lugar para la entrega de documentos.

• Los documentos deben consistir en declaraciones tributarias, recibos de pago de tributos o informaciones en medios magnéticos.

Resalta la diferencia existente entre: a) la entrega de los documentos recibidos y la de medios magnéticos por fuera de los términos o en lugares diferentes a los fijados por las autoridades, y b) las deficiencias que se presentan en los medios magnéticos contentivos de las informaciones correspondientes.

Así las cosas, para el actor, las normas acusadas establecen una ficción jurídica no contemplada en la ley, consistente en que la información en medios magnéticos “se dará por recibida” cuando “haya sido leída y aceptada” por la DIAN, toda vez que la fecha de entrega de las informaciones, según las normas acusadas, no corresponde ya a la de recepción de las mismas por las autoridades, sino a la de la lectura y aceptación por la DIAN, hecho éste que puede ocurrir con bastante posterioridad a la fecha real de entrega y así se desfigura totalmente la tipificación de la conducta contenida en el artículo 676 del estatuto tributario, ya que se pretende hacer sancionable la entrega oportuna y en el lugar indicado de una información, que al ser leída no es aceptada por la DIAN, cualquiera que sea la gravedad del defecto.

Para sustentar lo anterior, hace referencia a la sentencia del Consejo de Estado con ponencia del doctor Delio Gómez Leyva (Exp. 9661) proferida el 12 de noviembre de 1999, en la cual se hace una distinción entre la extemporaneidad en la entrega de la información y la calificación técnica que ésta pueda recibir.

Para el accionante, las normas acusadas, al tipificar una conducta no contemplada en las leyes jerárquicamente superiores, so pretexto de reglamentarlas, viola el precepto de la Constitución según el cual “nadie podrá ser juzgado sino conforme a las leyes preexistentes al acto que se le imputa” ya que se ha ampliado el tipo punible definido en la ley.

Aduce que la violación se vuelve más evidente cuando se observa que no se ha fijado término a los funcionarios de impuestos para leer y calificar la información allegada, razón por la cual pueden transcurrir días, meses y años antes de la lectura de los documentos, aumentando así el tiempo calificado como “extemporáneo” para efectos de la fijación de la multa que en el momento asciende a $ 320.000 según el Decreto 2794 de 20 de diciembre de 2001.

Afirma que en varios apartes del estatuto tributario se hace distinción entre la entrega oportuna y el contenido, como en los artículos 641, 644 y 651.

Añade que la aplicación analógica del artículo 676 del estatuto tributario que hacen las normas acusadas al equiparar la no presentación a la presentación pero con deficiencias, desconoce el principio “nulla crimen sine lege, nulla poena sine lege” contenido en el artículo 29 de la Constitución Nacional.

Concluye con apartes de doctrina sobre la aplicación de la analogía en materia punitiva.

La oposición

La Nación-Ministerio de Hacienda y Crédito Público-UAE Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales se opuso a las pretensiones, con fundamento en los argumentos que se resumen a continuación.

Para la parte opositora, lo que debe tenerse en cuenta es la finalidad de las actuaciones administrativas en acatamiento a las limitaciones previstas en el artículo 228 de la Constitución Nacional.

No es válido el argumento de la parte actora según el cual, no es lo mismo presentar, que presentar con deficiencias la información en medios magnéticos puesto que de nada sirve una información defectuosa.

Según la DIAN, no existe en la demanda un análisis de fondo sobre el concepto de la violación, toda vez que hace referencia a normas tributarias ajenas al caso concreto y que no hace sino confirmar la exigencia por parte de la administración de una información veraz y oportuna que facilite la gestión de control.

Centra la polémica en la competencia del Ministerio de Hacienda y de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales para proferir las resoluciones impugnadas, y afirma que las normas acusadas fueron expedidas con fundamento en el artículo 801 del estatuto tributario.

Después de transcribir el citado artículo, concluye que la demanda carece de objeto, requisito exigido por el artículo 137 numeral 2º del Código Contencioso Administrativo dado que en las resoluciones impugnadas no hubo adición ni modificación a la norma superior, sólo se interpreta la ley.

Afirma que las resoluciones demandadas fueron proferidas bajo la vigencia del Decreto Extraordinario 2112 de 1992, que faculta al Ministerio de Hacienda y Crédito Público, entre otras cosas, para la labor de coordinar la administración y recaudo de los impuestos que realiza la unidad administrativa especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Para la parte opositora, el verbo “coordinar” implica ordenar en forma metódica, reunir esfuerzos tendientes a un objetivo determinado, lo cual pretenden en forma clara las normas impugnadas.

Al trasladar la función de recepción en cabeza de las autoridades administrativas a las entidades privadas recaudadoras, éstas actúan como verdaderos servidores públicos, de manera que están obligadas a cumplir con los principios de la función administrativa contemplados en el artículo 209 de la Constitución en especial los de eficacia, celeridad y economía.

Para el cumplimiento de la función de recepcionar es preciso verificar la transcripción y procesamiento sistematizado de información, con el fin de evitar traumas y congestión tanto en las administraciones como en las entidades recaudadoras, de lo contrario se violarían los anotados principios.

Alegatos de conclusión

El actor reitera los argumentos expuestos en la demanda.

La Nación guardó silencio en esta oportunidad procesal.

Ministerio Público

La señora procuradora sexta delegada ante esta corporación considera que a pesar de que el Ministerio de Hacienda y la DIAN, fueran competentes para redactar las normas acusadas según el artículo 801 del estatuto tributario, dieron origen a conductas diferentes a las contempladas en la ley y en consecuencia, modificaron su alcance por cuanto no se limitaron a reglamentarlo con el fin de facilitar su aplicación y desarrollo.

Es evidente para el Ministerio Público, que la conducta que tipifica el artículo 676 del estatuto tributario hace referencia únicamente al incumplimiento de los términos y la desatención de los lugares indicados para la entrega de la información.

Por estas razones, estima que la DIAN y el Ministerio de Hacienda y Crédito Público, invaden las facultades asignadas a otras autoridades por la Constitución y la ley y rebasan las disposiciones superiores y así contrarían lo dispuesto en el artículo 29 de aquélla y en consecuencia solicita a la Sala que acceda a las pretensiones de la demanda.

Consideraciones de la Sala

Debe la Sala determinar la legalidad de los parágrafos del artículo 42 de la Resolución 770 de marzo 22 de 1995 expedida por el Ministro de Hacienda y Crédito Público y del artículo 29 de la Resolución 478 de enero 26 de 2000, proferida por el director de Impuestos y Aduanas Nacionales, actos emitidos en ejercicio de la facultad contenida en el artículo 801 del estatuto tributario para reglamentar el proceso de recepción de las declaraciones y el recaudo de los impuestos, anticipos, sanciones, intereses y demás tributos administrados por la DIAN, a través de las instituciones financieras.

Como se advierte de la anterior trascripción de los parágrafos impugnados, en ellos se prevé una condición para entender recibida la información en medio magnético consistente en que ésta “haya sido leída, aceptada y devuelta sin observaciones” por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Para la Sala es claro que el constituyente contempló en el artículo 210 de la Constitución, la posibilidad de delegar ciertas funciones administrativas a los particulares para facilitar el cumplimiento de los fines del Estado contenidos en el artículo 209 ibídem como en el caso de las instituciones financieras para la recepción de declaraciones y recaudo de impuestos, anticipos, sanciones e intereses y demás tributos administrativos por la DIAN.

Bajo estas directrices, el legislador contempló dentro de la ley tributaria tal posibilidad y para el efecto con fundamento en el artículo 801 del estatuto tributario facultó al Ministerio de Hacienda y Crédito Público para que reglamentara todo lo relacionado con dicha función.

En ejercicio de la facultad concedida por el legislador, el ministerio profiere la Resolución 770 de 1995 y la DIAN expide la número 478 de 2000, actos que, según la cláusula general de competencia prevista en la Constitución, deben seguir estrictamente los lineamientos fijados por aquél, en especial en cuanto a las sanciones se refiere, lo que significa que para estos casos no se admiten interpretaciones que excedan la ley ni aplicaciones por analogía, toda vez que en materia sancionatoria el principio de legalidad alcanza su mayor expresión.

En el caso concreto, observa la Sala que las normas demandadas se basan en los artículos 676 y 801 del estatuto tributario. Para el accionante, los parágrafos impugnados desbordan los límites de estos preceptos porque tipifican como sancionable una conducta que no está contemplada en ellos, toda vez que confunden la simple presentación de la información en documentos y medios magnéticos con su presentación defectuosa. Por el contrario, para la DIAN, los apartes demandados tienen sustento legal en las mismas normas a que hace referencia la parte demandante y además en el artículo 209 de la Constitución, por cuanto el fin último de dichas disposiciones es el de conseguir eficiencia, celeridad y economía dentro de la gestión y control.

Para la Sala, la interpretación que hacen el Ministerio de Hacienda y Crédito Público y la DIAN respecto de la aplicación de los artículos 676 y 801 del estatuto tributario no es acertada, ya que la conducta sancionable a que hace referencia el primero es la entrega de la información que incumpla los “términos fijados por el Ministerio de Hacienda y Crédito Público ...” así como “entregarle información en medios magnéticos en los lugares señalados para tal fin ...” y en ningún aparte de éste se alude a la entrega con errores o defectuosa, pues tal conducta se estableció como sancionable en el artículo 651 ibídem de manera general y en el caso de las entidades autorizadas para recaudar impuestos es aplicable por especialidad, el artículo 675 ibídem que expresamente consagra las sanciones cuando se encuentren inconsistencias en la información remitida por aquéllas.

El artículo 651 define de manera clara las conductas sancionables en la entrega de información, a saber:

a) No suministrar dentro del plazo establecido;

b) Que el contenido presente errores, y

c) Que no corresponda con lo solicitado. De donde se evidencia la delimitación legal de los hechos sancionables, vale decir que cada uno tiene su propio alcance. Esta apreciación también se advierte de los artículos que regulan las sanciones a entidades autorizadas para recaudar impuestos (E.T., arts. 674 a 678).

Así las cosas, pese a que en el artículo 801 del estatuto tributario se contemplen dentro de las obligaciones que deben cumplir las entidades recaudadoras, la de entregar la información requerida, en el artículo 676 ibídem se sanciona el incumplimiento de los términos fijados por el Ministerio de Hacienda y Crédito Público y no puede dejarse al arbitrio de la entidad receptora de la información el momento en el cual debe entenderse recibida pues los administrados carecían de la certeza necesaria para conocer cuándo cumplieron su obligación legal y la incertidumbre sólo favorecería a las autoridades encargadas del recibo con lo cual se evidencia un desequilibrio en las cargas que deben soportar las entidades recaudadoras.

Resulta razonable para la Sala el cuestionamiento de la apoderada de la DIAN en el sentido de la inutilidad de una información defectuosa oportuna, pero ante el principio de legalidad de las sanciones prevalece precisar si está ajustado a derecho —y a los principios constitucionales y legales que rigen la actividad administrativa—, si cumplida la obligación formal pero evaluada la información ésta resulta con errores una vez surtido el procesamiento, debe contarse el término que la autoridad receptora se tomó para ello teniendo en cuenta además factores como el volumen de la información, haciendo caso omiso de la presentación inicial. Para la Sala es evidente que la norma superior no fija término para que la administración lea, acepte y devuelva sin observaciones la información. Además si se analiza la redacción de las disposiciones demandadas, al entenderse la información entregada en el momento en que la DIAN la haya leído y aceptado, el hecho que se sanciona ya no depende de la ley —como debe ser— sino de la administración, debido a que a pesar de que se entreguen los documentos en los plazos y lugares establecidos, el tiempo de extemporaneidad incluiría el lapso que se demore la administración en la lectura y la aceptación o rechazo total o parcial de la información.

Teniendo en cuenta lo anterior debe precisarse que no se trata de permitir el cumplimiento de la obligación formal de informar de manera imprecisa o defectuosa o errónea, sino de evitar que dos conductas perfectamente tipificadas como sancionables por la ley, como son la extemporaneidad y los errores, se confundan o mezclen de tal forma que pierdan su identidad al momento de calificarse el hecho por el cual se va a castigar administrativamente a la entidad recaudadora. Es claro entonces que tanto el Ministerio de Hacienda y Crédito Público como la DIAN equiparan, sin sustento legal, la extemporaneidad en la entrega de información en documentos y medios magnéticos a la entrega oportuna pero defectuosa, conducta ésta, que como se dijo, también está consagrada como sancionable en el estatuto tributario pero independientemente y sin que sea asimilable a la extemporaneidad, como puede verse en los artículos 674, 675 y 676 mencionados.

De otro lado, en el parágrafo del artículo 29 de la Resolución 478 de 2000 y en el parágrafo del artículo 42 de la Resolución 770 de 1995, actos impugnados, se ha consagrado una presunción no establecida en la ley, al entender recibida la información cuando se cumpla la condición que la administración prevé en tales disposiciones, en exceso de su facultad reglamentaria.

Por las razones anteriormente expuestas, la Sala concluye que las normas acusadas violan los artículos invocados en el libelo, en particular el 29 de la Constitución Nacional, toda vez que se toma como sancionable una conducta que no lo es según los preceptos superiores en los cuales se fundan aquéllas, con desconocimiento de los principios “nulla crimen sine lege, nulla poena sine lege”.

De esta manera la Sala encuentra que tanto la DIAN como el Ministerio de Hacienda y Crédito Público, con los parágrafos acusados desbordaron los límites impuestos por las normas en las cuales se fundamentaron y por dicha razón se declararán nulos.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

Decláranse NULAS las siguientes disposiciones:

Parágrafo del artículo 42 de la Resolución 770 de 1995 expedida por el Ministerio de Hacienda y Crédito Público, que dice:

“PAR.—Se dará por recibida la información en medio magnético, una vez que haya sido leída, aceptada y devuelta sin observaciones por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales”.

Parágrafo del artículo 29 de la Resolución 478 de 2000 expedida por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, que reza:

“PAR.—Se dará por recibida la información en medio magnético, una vez que haya sido leída y aceptada por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, subdirección de recaudación”.

Cópiese, notifíquese y comuníquese. Cúmplase.

Esta providencia fue estudiada y aprobada en la sesión de la fecha.

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