Sentencia 11368 de marzo 30 de 2001 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

INGRESOS PROVENIENTES DEL EXTERIOR

OBLIGACIÓN DE HACER AUTORRETENCIÓN

EXTRACTOS: «El asunto sometido a consideración de la Sala se concreta en determinar la legalidad de los actos administrativos mediante los cuales la Administración Especial de Impuestos Nacionales de Personas Jurídicas de Santafé de Bogotá, practicó liquidación oficial de revisión a la declaración de retención en la fuente presentada por la actora por el mes de junio de 1995, determinando oficialmente a su cargo un mayor valor de $ 11.334.000 por autorretenciones en la fuente no practicadas ni declaradas e impuso sanción por inexactitud en cuantía de $ 18.134.000.

Ha discutido la parte actora a lo largo del debate que los ingresos obtenidos por concepto de comisiones generadas por la promoción de servicios de transporte de carga aérea entre el territorio de Colombia y cualquiera de los lugares servidos por el consolidante (Aerofloral Inc.) con quien suscribió “acuerdo de agencia” y que obra a folio 14 del cuaderno de antecedentes, son de fuente nacional, en virtud que tales servicios se prestan dentro del país y en consecuencia no están sometidos a la retención en la fuente de que tratan los artículos 366-1 del estatuto tributario y el 2º del Decreto 1402 de 1991; al igual que ha señalado improcedente la sanción por inexactitud impuesta en los actos acusados, toda vez que se está en presencia de una diferencia de criterios sobre el hecho generador de la obligación tributaria.

A su vez la parte demandada ha defendido la legalidad de los actos acusados bajo el argumento de que los ingresos recibidos por la sociedad actora a título de comisión por la prestación del servicio de agencia, como quiera que provienen del exterior y son percibidos en moneda extranjera, al tenor de lo previsto en el artículo 755-2 del estatuto tributario se presumen constitutivos de renta gravable, presunción que no fue desvirtuada y por lo tanto estaba en la obligación de autorretener por concepto del ingreso proveniente del exterior; de allí que al no haber cumplido con dicho deber, la sanción por inexactitud impuesta se ajustó a derecho, sin que se presente una diferencia de criterios en la medida en que los datos declarados no son completos y verdaderos.

Ahora bien, según el “acuerdo de agencia” celebrado el 1º de julio de 1988 entre Aerofloral Inc. (consolidante), sociedad con domicilio en Miami, Florida EE.UU. y Frontier de Colombia Ltda. (agente), domiciliada en Colombia, cuya copia obra a folio 14 del cuaderno de antecedentes, el alcance del acuerdo es que el agente “promoverá los servicios de transporte de carga del consolidante, entre el territorio de Colombia y cualquiera de los lugares servidos por el consolidante. El agente también promoverá los servicios de carga aérea del consolidante entre cualquiera de los lugares servidos por el consolidante y Colombia”.

De otra parte la oficina fiscal determinó, como consta en el acta de inspección tributaria, visible a folio 40 del cuaderno de antecedentes que en virtud del mencionado acuerdo el consolidante reconoce al agente a título de comisiones, un valor en dólares sobre el total de fletes tanto de importación como de exportación, extractado de las guías aéreas, aplicando la tarifa del 3% que es el valor de la comisión, una vez convertida a la tasa de cambio del último día de cada mes y que para el período discutido, según comprobante de contabilidad Nº 019 de junio 30 de 1995, el valor de dichas comisiones ascendió a la suma de $ 113.344.957, valor sobre el cual se había dejado de practicar la autorretención en la fuente a que estaba obligada la sociedad, en virtud de lo dispuesto en el artículo 2º del Decreto 1402 de 1991.

Sobre el particular en la mencionada acta, la administración señaló:

“Se debió causar la respectiva retención en la fuente y pagar dentro de los plazos estipulados por la ley, determinada sobre el valor de las divisas en moneda nacional a la tasa de cambio vigente a la fecha del abono en cuenta (causación), en vista de que este ingreso gravado para Frontier de Colombia Ltda., es manejado por cuenta corriente con la empresa Aerofloral Inc., domiciliada en Miami que es quien realiza el pago.

Se observa que en el manejo de esta cuenta corriente no se involucran ni cuentas por cobrar por comisiones ni movimiento de efectivo, pero en la realidad económica en tales transacciones, se puede apreciar el fenómeno jurídico de la compensación (…). Conjugando lo anterior a una descripción de las operaciones efectuadas por el investigado consistentes en el hecho de que existen obligaciones por parte de Aerofloral y así como por parte de Frontier de Colombia Ltda., y que dichas obligaciones y derechos recíprocos son cargadas en sendas cuentas de compensación llevadas por cada una de las empresas enunciadas, estos registros afectan la estructura de los recursos del ente económico, ésto es en el momento de cada asiento contable se ha reconocido un ingreso y por tanto su simultánea causación y consecuente obligación de declarar y consignar la retención en la fuente en los plazos que se han fijado ya que la obligación sustancial y formal de pagar y declarar por estos conceptos ya ha nacido”.

Ha considerado el actor a lo largo del debate que la administración ha violado el artículo 366-1 del estatuto tributario junto con el artículo 2º del Decreto Reglamentario 1402 de 1991, por indebida aplicación, normas que en su orden disponen lo siguiente:

Artículo 366-1 estatuto tributario:

“Sin perjuicio de las retenciones en la fuente consagradas en las disposiciones vigentes, el Gobierno Nacional podrá señalar porcentajes de retención en la fuente no superiores al treinta por ciento (30%) del respectivo pago o abono en cuenta, cuando se trate de ingresos constitutivos de renta o ganancia ocasional, provenientes del exterior en moneda extranjera, independientemente de la clase de beneficiario de los mismos” (subraya la Sala).

El Gobierno Nacional en ejercicio de las mencionadas facultades expidió el Decreto 1402 de 1991 y dispuso en su artículo 2º:

“ART. 2º—Declaración y pago de la retención por ingresos obtenidos en el exterior. Para los efectos de esta retención, el beneficiario del ingreso operará como auto-retenedor, debiendo declarar y pagar la respectiva retención en la fuente, determinada sobre el valor de las divisas en moneda nacional a la tasa de cambio vigente a la fecha de pago o abono, a más tardar el día en que efectué la correspondiente conversión de las divisas en moneda nacional y previamente a la misma. Cuando el beneficiario sea agente retenedor por otros conceptos, deberá cancelar la auto-retención, a más tardar en la fecha señalada, en recibo oficial de pago en bancos e incluirla en la declaración de retención del respectivo mes”.

Como lo ha considerado la Sala en varias oportunidades al resolver asuntos similares al que ahora ocupa su atención(1), la obligación prevista en la norma reglamentaria antes transcrita no se opone al señalamiento que hace el artículo 24 del estatuto tributario, respecto de los ingresos que se consideran de fuente nacional, “porque, tratándose de ingresos gravados, cualquiera sea el origen o fuente de los mismos, procede efectuar la retención en la fuente, bien sea por parte del agente retenedor que realiza el pago o mediante el mecanismo de la autorretención por parte del beneficiario del mismo, causándose, en uno y otro caso, la retención en el momento del pago o abono en cuenta”.

(1) Consejo de Estado, Sección Cuarta. Sentencia del 17 de noviembre de 2000, expediente 10726, consejero ponente Dr. Delio Gómez Leyva, reiterada el 24 de noviembre de 2000, expediente 10654, consejero ponente, Dr. Daniel Manrique Guzmán y el 2 de febrero de 2001, expediente 11020, consejero ponente, Dr. Juan Ángel Palacio Hincapié.

En efecto, las sociedades nacionales son gravadas tanto sobre sus rentas y ganancias ocasionales de fuente nacional como sobre las que se originen de fuentes fuera de Colombia, como claramente lo dispone el artículo 12 del estatuto tributario.

Si bien el legislador expresamente señaló qué ingresos se consideran de fuente nacional en el artículo 24 del estatuto tributario e incluyó dentro del mismo, “Las rentas de trabajo tales como … comisiones,…, cuando el trabajo o la actividad se desarrollen dentro del país”. (num. 5º), e hizo lo mismo con los ingresos que no se consideran de fuente nacional al señalar en el artículo 25 ibídem algunos ingresos que no generan renta de fuente dentro del país, se abstuvo de indicar para efectos del impuesto de renta, qué ingresos se consideran de fuente extranjera.

En el caso de autos, la actora obtuvo unos ingresos por comisiones pagados por una sociedad extranjera, con quien suscribió un contrato en el exterior y que de acuerdo a sus estipulaciones los ingresos se perciben en divisas extranjeras, de lo que se concluye que se trata de ingresos provenientes del exterior, pues, el origen o fuente de los ingresos se ubica en el exterior y son percibidos en divisas extranjeras, independientemente de que las partes hayan acordado que el modo de pago se efectuara mediante cuentas de compensación y en consecuencia la conversión de las divisas no se haya realizado a través de los intermediarios del mercado cambiario.

Sobre el punto se reitera que la retención en la fuente constituye un mecanismo de control que permite el recaudo del impuesto cuando la fuente del ingreso está ubicada en el exterior, de allí que el artículo 3º del Decreto 1402 de 1991, establece que para efectuar la conversión de las divisas las entidades financieras y las casas de cambios deberán exigir previamente al interesado que se acredite el pago de la retención efectuada; sin embargo considera la Sala que si la conversión no se efectúa por estos medios, no significa que se exoneren las partes de declarar y pagar la retención en la fuente que de todos modos se causó por concepto de dichos ingresos.

Por lo anterior, a juicio de la Sala, la sociedad actora sí estaba obligada a efectuar y pagar la retención en la fuente por los ingresos obtenidos por concepto de las comisiones recibidas de la sociedad extranjera Aerofloral Inc., teniendo en cuenta que los ingresos constitutivos de renta también pueden percibirse en divisas extranjeras (E.T., art. 32) y provinieron del exterior, sin que pueda aceptarse el argumento esgrimido por la demandante cuando afirma que como los servicios que originaron las comisiones se presentaron en el territorio nacional, es porque allí está la fuente de tales ingresos, pues sería confundir el concepto de ingresos sometido o no a retención en virtud de su calidad de gravado, exento o excluido del gravamen, con el origen de ese ingreso, que corresponde al lugar de donde provienen los ingresos que se perciben en divisas extranjeras, que en el caso de autos fue del exterior y por ello, se repite, debió dar cumplimiento a la obligación consagrada en el artículo 2º del Decreto 1402 de 1991, para efectos del artículo 366-1 del estatuto tributario, como lo determinaron los actos acusados.

En lo que hace a la sanción por inexactitud, encuentra la Sala que contrario a lo expresado por el recurrente de que se trata de una diferencia de criterios respecto al hecho generador de la obligación, las normas que consagran la obligación de autorretener en el presente caso no son confusas o de difícil comprensión, como lo conceptúa el Ministerio Público, ni está demostrado que respecto de las mismas existan diversas interpretaciones oficiales, además que la conducta que da lugar a la sanción conforme al artículo 647 del estatuto tributario, no condiciona su aplicación a que se demuestre que el contribuyente obró de mala fe.

Como está demostrado que las cifras denunciadas por la sociedad en su declaración de retención en la fuente por el mes de junio de 1995, no fueron completas, en la medida en que omitió efectuar, declarar y pagar la autorretención en la fuente causada sobre los ingresos provenientes del exterior por las comisiones recibidas de la sociedad extranjera, se confirmará en este punto igualmente la sentencia recurrida que declaró ajustada a derecho la determinación oficial, no estando llamado a prosperar el recurso de apelación».

(Sentencia de marzo 30 de 2001. Radicación 11.368. Consejero Ponente: Dr. Juan Ángel Palacio Hincapie).

__________________________