Sentencia 11607 de marzo 16 de 2001 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

DEDUCCIONES TRIBUTARIAS

REQUISITOS DE LAS EXPENSAS NECESARIAS

EXTRACTOS: «En el orden en que fueron propuestos por el recurrente, procede la Sala a resolver los cargos de la apelación. En consecuencia se examinarán los rechazos de comisiones, honorarios e intereses.

Advierte la Sección que el motivo fundamental que tuvo la administración para desestimar como deducción fiscal las comisiones imputadas a tal título por la sociedad no fue otro que el estimarlas un gasto innecesario. Por su parte, el apoderado judicial de la actora aduce que su representada “es un depósito de drogas que no vende al de tal sino que es un distribuidor, tal labor se mueve en el medio a través de intermediarios, comisionistas que le hacen pedidos y desde luego ella le cancela una comisión por dicho pedido…”.

La sentencia del tribunal mantuvo el rechazo de las comisiones pagadas por la actora a los comisionistas, primordialmente por cuanto ésta no acreditó la necesidad de la erogación y por ende su carácter deducible.

El artículo 107 de estatuto tributario preceptúa:

Las expensas necesarias son deducibles. Son deducibles las expensas realizadas durante el año o período gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre que tengan relación de causalidad con las actividades productoras de renta y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad.

La necesidad y proporcionalidad de las expensas debe determinarse con criterio comercial, teniendo en cuenta las normalmente acostumbradas en cada actividad y las limitaciones establecidas en los artículos siguientes”.

En materia tributaria no resulta suficiente la inclusión dentro del denuncio privado de una erogación para que éste sea deducible, pues de una parte, el gasto efectivamente debe realizarse dentro de la vigencia fiscal correspondiente y de la otra, reunir los requisitos exigidos por la disposición para la deducibilidad de las “expensas necesarias”, que son entre otros, los de relación de “causalidad” con la actividad productora de renta, vinculada a la actividad y al motivo de las expensas, en forma tal que para la generación de la renta deba realizarse el gasto, “proporcionado” de acuerdo con las características de cada actividad y “necesario”, entendido este último como el normal para producir o facilitar la obtención de la renta, determinado con criterio comercial.

En este caso debe mantenerse el rechazo por cuanto el requisito principal echado de menos desde la discusión administrativa es la no demostración de la calidad de gasto necesario de las erogaciones, esto es, constituir una expensa necesaria para producir la renta y que la misma corresponda al concepto de “gasto necesario” o normalmente acostumbrado dentro de la actividad propia del contribuyente generadora de ingresos.

La Sala comparte la apreciación del tribunal en el sentido de que no es suficiente la conveniencia del gasto para su deducibilidad y que no ha sido demostrada su necesidad y regularidad. No aparece prueba en el expediente de que respecto de las referidas comisiones, se hubieren cumplido las previsiones antes anotadas, sin que sea suficiente la afirmación de la actora en tal sentido y sin que se puede suponer dicha necesidad, o que los gastos son los que normalmente se acostumbran en la actividad de la actora.

La sociedad afirma que el único pago que afecta las ventas es el de las comisiones. Se observa que en el acta de inspección se dejó constancia de las deducciones por salarios, prestaciones sociales y otros pagos laborales, “siendo causados conforme al artículo 104” y que están soportados con los respectivos paz y salvos por aportes “los pagos correspondientes a la nómina periódica que quincenalmente liquida la empresa a sus trabajadores, no así las llamadas “nóminas especiales” ni lo pagado por trabajos temporales” (fl. 509 acta de inspección).

No comparte la Sala la acusación de violación de los artículos 104, 107 y 392 (este último se refiere a asunto distinto como lo es el de la retención en la fuente) del estatuto tributario, pues si bien es cierto de los ingresos se restan los costos y las deducciones para obtener la renta líquida, no lo es menos que los guarismos que pueden ser detraídos de los ingresos, no son otros que los que aparezcan fehacientemente comprobados en el proceso, siendo palmario que si no lo están, su desconocimiento no implica violación de las normas que autorizan las deducciones, como quiera que su reconocimiento está estrictamente sujeto a las previsiones de ley, esto es, a las reglas sobre necesidad, causalidad y proporcionalidad de las deducciones.

En el mismo punto, respecto a la inconformidad expresada por cuanto el tribunal no habría valorado la prueba testimonial recaudada en la instancia, se observa que fueron recibidos los testimonios de los señores Édgar Montañez Pradilla, Néstor Alberto Pinzón y Juan Jesús Alvarado, los que reposan a folios 222 a 231 del cuaderno principal. Al respecto apreciados los testimonios, se observa que ellos dan cuenta de que recibían comisiones por compras a la sociedad actora, esto es, sobre los productos vendidos, que los pagos se recibían en cheque, previa la elaboración de una cuenta de cobro y un comprobante de egreso y que las erogaciones fueron objeto de retención en la fuente. A juicio de la Sala tales probanzas permiten acreditar un hecho no discutido, como lo es la realidad de las erogaciones, mas no el aspecto cuestionado de su necesidad.

Ahora bien, el hecho de que la administración no accediera a decretar los medios solicitados, no demuestra la alegada necesidad de la expensa, máxime cuando era a la actora a quien correspondía desvirtuar la presunción de legalidad de los actos administrativos y probar su dicho y sin que la circunstancia de que la sociedad no hubiere podido demostrar desde la vía gubernativa la alegada necesidad de la erogación, constituya “duda” proveniente de “vacíos probatorios” que deba resolverse a favor de la contribuyente, al tenor del artículo 745 del estatuto tributario.

En relación con la glosa correspondiente a los honorarios al contador público Mauricio Barajas por $ 2.146.660, rechazados por no probarse su nombramiento como revisor fiscal y su desempeño durante el año gravable de 1994, se observa que la administración negó valor probatorio a las actas en las que habría sido hecha la designación del profesional, la primera fechada el 27 de enero de 1995 y la segunda, sin fecha, además señaló la carencia de documento externo soporte del gasto.

El recurrente acusa que el tribunal no valoró el certificado de la cámara de comercio en el que consta la inscripción del señalado profesional como revisor fiscal.

Advierte la sección que a folios 564 a 568 aparece copia del certificado de existencia y representación aportado en la vía gubernativa, fechado el 26 de febrero de 1996, en el que no hay inscripción alguna de revisor fiscal. Así mismo, que el certificado obrante a folios 39 y 40 allegado con la demanda presentada el 2 de febrero de 1998, da cuenta de la inscripción el 30 de enero de 1998 del acta Nº 5 del 28-01-94 contentiva del nombramiento del citado profesional como revisor fiscal.

Designación que solamente surte efectos ante terceros, como lo es la administración, a partir de la fecha su inscripción ante la cámara de comercio, como surge del artículo 29-4 del Código de Comercio, en el asunto concreto ésta se efectuó para efectos de la presente acción. En las anteriores condiciones no aparece desvirtuada la glosa oficial.

En relación con el rechazo como deducibles de intereses pagados a particulares, por valor de $ 342.380, se observa que los motivos de su desestimación consistentes en que “la auditora comisionada para la investigación, dejó constancia que corresponden a la vigencia fiscal de 1993, luego incumplen con el requisito esencial de la oportunidad y adicionalmente carecen de soportes dentro de la contabilidad de la empresa”, no fueron desvirtuados, en la forma precisada por el tribunal.

Se observa además, que la sociedad a lo largo del debate no ha explicado nada acerca de su procedencia y justificación y ante la jurisdicción, se ha limitado a señalar la necesidad de clarificar las reglas de causación de los costos y deducciones y “que tan pronto se registró el gasto se canceló”, así mismo que el comprobante de egreso cumplió los requisitos del artículo 22 del Decreto 836 de 1991 y que dentro de los antecedentes aparece certificado del revisor en el sentido de que todos los costos y deducciones solicitados por la sociedad se encuentran debidamente contabilizados en libros de contabilidad. Con el recurso de reconsideración manifestó que hubo un error en el comprobante de egreso “en el que aparece el concepto en 1993, cuando lo correcto es 1994”. En consecuencia no prospera el cargo.

Respecto a la sanción por inexactitud, ésta se confirmará por cuanto los gastos correspondientes a otras vigencias fiscales, así como los que carecen de justificación o comprobación, afectan la base gravable, originando un menor impuesto a cargo o un mayor saldo a favor, como ocurrió en el sub lite, en el que se desconoció el carácter de deducibles de las referidas erogaciones, de donde se advierte nítidamente que contrario a lo que supone la demandante, no era necesario que se estableciera que la sociedad solicitó costos y deducciones en los que no incurrió.

Por las razones precedentes que coinciden en esencia con las consideraciones del tribunal, la Sala procederá a confirmar la sentencia apelada».

(Sentencia de marzo 16 de 2001. Expediente 11.607. Consejero Ponente: Dr. Juan Ángel Palacio Hincapié).

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