Sentencia 11639 de abril 27 de 2001 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

EXHIBICIÓN DE LIBROS DE CONTABILIDAD

IMPOSICIÓN DE SANCIÓN POR ATRASO CONTABLE

EXTRACTOS: «Vistos los antecedentes, se observa que la administración de impuestos de personas jurídicas, a través de su división de fiscalización, mediante auto de verificación o cruce 0002054 de mayo 21 de 1997 facultó a su funcionaria Sara Fernanda Ramírez, profesional en ingresos públicos, código PIP 11-3121, entre otros para “verificar libros oficiales y auxiliares de contabilidad” y “además podrá levantar informe de los libros de contabilidad, los cuales deberán ser presentados dentro de los ocho (8) días siguientes, si la notificación es por correo, dentro de los cinco (5) días siguientes si la notificación se realiza personalmente, atendiendo a lo dispuesto en el Decreto 1354 de 1987, artículo 2º”.

El 11 de junio de 1997, la comisionada se hizo presente en la dirección de la sociedad, calle 47 N° 23-44 de Bogotá, la misma a donde había sido remitido el requerimiento de exhibición de los libros, y se llevó a cabo la visita en la cual se efectuaron las verificaciones y se consignaron las observaciones de que da cuenta el acta de libros de contabilidad levantada.

Aduce el apoderado de la actora que un “auto de verificación” y la correspondiente “acta de libros” que como resultado se levante, no pueden ni deben ser base para imponer una sanción, ya que “el mandato legal de prueba” indica que la idoneidad de la misma depende que se haya desarrollado en una inspección tributaria o contable (E.T., arts. 742, 779 y 782). De modo que al no haberse desarrollado ni la una ni la otra, el procedimiento es indebido y, por ende, es nulo por violación de las normas superiores.

A juicio de la Sala, no le asiste la razón al apoderado, pues sobre el particular se advierte que el argumento del recurrente para enervar la actuación comporta dos elementos que son diferentes y que no pueden ser confundidos: uno, es el aspecto relativo al procedimiento preestablecido por la ley para imponer la sanción de que se trata mediante resolución independiente y otro, es el medio probatorio que se emplee para la comprobación de la ocurrencia del hecho sancionable.

Sobre lo primero, es claro que la administración en desarrollo de sus amplias facultades de investigación y fiscalización (art. 684) puede válidamente solicitar la exhibición de los libros de contabilidad, para efectuar sobre ellos las verificaciones de fondo y de forma que estime pertinentes, sin que el derecho aplicable sujete el contexto del ejercicio de las facultades a especiales fórmulas jurídicas, puesto que por autorización o comisión del jefe de la unidad de fiscalización, los funcionarios disponen de amplias facultades para adelantar visitas, investigaciones, verificaciones o constataciones, cruces de información, requerimientos ordinarios y examen parcial o general de la contabilidad y sus soportes, tanto del contribuyente como de terceros.

Y es que no se cita disposición que restrinja el que la diligencia dispuesta también para “verificar libros oficiales y auxiliares de contabilidad” con atribución para el funcionario de “levantar informe de los libros de contabilidad”, pueda dar como resultado la imposición de sanción por atraso contable, mediante resolución independiente y una vez agotado el procedimiento previsto para tal finalidad, sin que se establezca irregular o vicie la actuación el carácter de la diligencia que se surta o el medio que se elija para las comprobaciones respectivas.

Por demás, para resolver el segundo aspecto, es preciso recordar que lo aducido hace relación es al “régimen probatorio”, contenido en el estatuto tributario, que indica en primer término la necesidad de que “la determinación de los tributos y la imposición de las sanciones deben fundarse en los hechos demostrados en el expediente, por los medios de prueba señalados en las leyes tributarias o en el Código de Procedimiento Civil, en cuanto éstos sean compatibles con aquéllos”, como lo prevé el artículo 742 del estatuto tributario. Igualmente, el artículo 743 se refiere a la idoneidad del medio probatorio empleado para constatar o no irregularidades en el cumplimiento de las obligaciones tributarias, punto en el que de los múltiples medios que existen, el apoderado se centra en los contenidos en los artículos 779 y 782, relativos a la inspección contable y la inspección tributaria, no siendo jurídico limitar el medio, cuando la ley no lo ha hecho.

Precisado lo anterior, se tiene que la disposición contenida en el artículo 655 del estatuto tributario, de dar traslado del acta de visita, se refiere a los eventos en que se ha practicado diligencia de inspección contable o de inspección tributaria, al tenor de los artículos 779 y 782 del estatuto tributario. Además, el artículo 783 indica exigible el traslado del acta, únicamente cuando no procedan el requerimiento especial o el pliego de cargos, siendo este último el requerido en el asunto concreto.

Por otra parte, la funcionaria de la administración de impuestos que verificó la irregularidad en los citados libros de contabilidad, levantó un acta de libros en la que se describió el atraso, dejándose constancia de que se le entregó copia a la revisora fiscal que atendió la diligencia.

En relación con la acusación de nulidad por incompetencia de la funcionaria que adelantó la diligencia, por cuanto a juicio del recurrente ésta comportó el análisis sobre libros de contabilidad, siendo imprescindible, según lo asume equivocadamente la demandante en su recurso, que la efectuada se adelantara por contadores públicos, comparte la Sala las precisiones diferenciales del tribunal en cuanto al carácter de la inspección tributaria y la de orden contable, resultando obligado concluir que tratándose simplemente de un medio verificatorio o de constatación, como el practicado y no de una inspección o experticio contable, no resultaban aplicables el artículo 13 numeral 1º de la Ley 43 de 1990 que requiere la calidad de contador para la diligencia en asunto técnico contable, ni lo dispuesto por el artículo 271 de la Ley 223 de 1995, para la inspección contable.

Adicionalmente, tal sentido se corrobora con lo dispuesto en el parágrafo del artículo 89 del Decreto-Ley 1643 de 1991, cuando dice que el ejercicio de la función investigativa o de práctica de pruebas, por funcionarios impositivos, queda sujeta sólo a las pertinentes autorizaciones y delegaciones del jefe de unidad, "salvo para la práctica de la prueba pericial respecto de una materia contable en particular, solicitada y ordenada dentro del respectivo proceso, en cuyo caso, el funcionario perito que intervenga deberá ser contador público matriculado”.

Así las cosas, carecen de fundamento las alegaciones acerca del carácter de la diligencia de verificación en cuestión y la conclusión de ineficacia por incompetencia de la funcionaria comisionada.

(...).

Finalmente, en lo atinente a la supuesta irregularidad y la violación del artículo 133 del Decreto 2649 de 1993, que exige que la visita de libros sea atendida por el propietario de los libros (representante legal) o por una persona especialmente designada para el efecto, cabe precisar:

En el auto que dispuso la exhibición le fue concedido a la sociedad un término de ocho (8) días hábiles conforme al artículo segundo (2º) del Decreto 1354 de 1987 para que efectuara la exhibición de los libros de contabilidad. De manera que enterada de la diligencia la sociedad y de la exigencia que la administración hacía de sus libros, es evidente que la actora debía disponer lo conducente para su exhibición, tomando las medidas previas para el efecto, debiendo entenderse que no era necesaria la presencia del representante legal, siempre y cuando dejara a disposición la contabilidad.

Resulta inadmisible alegar “que la revisora se encontraba fortuitamente en el lugar” y la falta de autorización escrita, esto es, su propia culpa y pretender una supuesta invalidez de la diligencia e ilegalidad en la actuación administrativa por el hecho de haber exhibido los libros la revisora fiscal de la compañía.

En conclusión no es alegable la ineficacia de un acto por la mera suposición o sospecha de su irregularidad, pues no solamente debe probarse ésta, sino la medida en que la misma fue violatoria del debido proceso y del derecho de defensa o que hubiera impedido que la actuación cumpliera su finalidad».

(Sentencia de abril 27 de 2001. Radicación 11.639. Magistrado Ponente: Dr. Juan Ángel Palacio Hincapié).

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