Sentencia 11811 de julio 27 de 2001 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

SERVICIOS FUNERARIOS

LAS FUNERARIAS COMO NO RESPONSABLES DEL I.V.A.

EXTRACTOS: «La controversia planteada se concreta en determinar si la Administración de Impuestos Nacionales de Tunja de la AUE Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, obró legalmente al negar a la Funeraria San Francisco la solicitud de cancelación en el registro nacional de vendedores como responsable del impuesto a las ventas. La negativa se produjo mediante el oficio 8520001-206 de febrero 8 de 2000 del Administrador de Impuestos Nacionales de Tunja y la Resolución 21 de 4 de octubre de 2000 por la cual la misma administración resolvió el recurso de reconsideración, actos que son los demandados en este proceso.

Según la actora, la Sociedad Funeraria San Francisco presta de manera exclusiva servicios funerarios, los cuales están excluidos del impuesto sobre las ventas, originalmente por el artículo 15 de la Ley 174 de 1994 y posteriormente por el 48 de la Ley 488 de 1998.

En la prestación de estos servicios la sociedad incorpora cofres o ataúdes y hábitos, bienes no excluidos del impuesto a las ventas, los cuales adquiere a diversos proveedores, pues no los construye, fabrica, elabora o procesa. El literal c del artículo 421 del estatuto tributario, únicamente grava esa operación cuando quien realiza la incorporación es el productor de los bienes.

La entidad demandada defiende la legalidad de los actos impugnados por considerar que la venta de ataúdes o cofres mortuorios, está gravada con el impuesto a las ventas, sea que la enajenación se realice en forma independiente o con ocasión de la prestación del servicio fúnebre. Por consiguiente la demandante es responsable del impuesto a las ventas y debe cumplir con todas las obligaciones inherentes a esa condición, una de las cuales es estar inscrito en el registro nacional de vendedores.

Para la delegada del Ministerio Público en el artículo 421 del estatuto tributario se condiciona la sujeción al impuesto a las ventas, a que los bienes muebles que se incorporan a la prestación del servicio excluido, hayan sido construidos o fabricados por quien lo presta y la demandada no ha demostrado que la actora fabrica o produce los ataúdes. Por ello esa incorporación no puede considerarse “venta” y la empresa no puede ser calificada como responsable del gravamen.

Al respecto, la Sala observa:

El artículo 420 del estatuto tributario establece los hechos sobre los cuales se aplica el impuesto sobre las ventas y contempla entre otros los siguientes:

“a) Las ventas de bienes corporales muebles que no hayan sido excluidas expresamente;

b) La prestación de los servicios en el territorio nacional (modificado por L. 6ª/92 , art. 25)”.

De la lectura de la norma, que invocan la DIAN y la actora, es claro que el gravamen sobre los bienes corporales muebles se causa por razón de su venta.

En cuanto a la prestación del servicio, el artículo 476 del estatuto tributario, modificado por el artículo 48 la Ley 488 de 1998, en el ordinal 14, excluye del impuesto sobre las ventas los servicios funerarios, los de cremación, inhumación y exhumación de cadáveres, alquiler y mantenimiento de tumbas y mausoleos.

Para la prestación del servicio funerario, deben ser utilizados bienes corporales muebles que no están excluidos del impuesto a las ventas, tales como los ataúdes o cofres o los hábitos. Para dilucidar el tratamiento fiscal sobre este tipo de bienes, el artículo 421 del estatuto tributario al precisar los hechos que se consideran venta, dispone:

“c) Modificado Ley 488 de 1998, artículo 50. Las incorporaciones de bienes corporales muebles a inmuebles, o a servicios no gravados, así como la transformación de bienes corporales muebles gravados en bienes no gravados, cuando tales bienes hayan sido construidos, fabricados, elaborados, procesados, por quien efectúa la incorporación o transformación” (subraya la Sala).

Del tenor de esta disposición se deduce que para efectos del tributo, se reputan ventas, estas operaciones:

1. La incorporación de bienes corporales muebles a inmuebles.

2. La incorporación de bienes corporales muebles a servicios no gravados, y

3. La transformación de bienes corporales muebles gravados en bienes no gravados.

En todos los casos se exige que tales bienes hayan sido construidos, fabricados, elaborados o procesados, por quien efectúa la incorporación o la transformación. Ésta es una condición sin la cual, el hecho no se considera venta para estos efectos. Por el contrario, cuando quien realiza la incorporación no es el productor del bien gravado, el hecho no constituye “venta”.

Si como pretende la demandada, siempre que se incorporen bienes muebles gravados a servicios no gravados, el hecho es venta y por consiguiente genera el impuesto, sobraría la exigencia de la norma de que quien presta el servicio sea igualmente el fabricante o productor del bien.

"Incorporación" según el diccionario de la Real Academia de la Lengua significa "acción o efecto de incorporar o incorporarse". "Incorporar" es "agregar, unir una cosa a otra para que haga un todo con ella".

La prestación del servicio funerario, requiere entre otros, el suministro del ataúd, elemento que a su vez, es adquirido a un proveedor, salvo que la funeraria sea a su vez fabricante o realice sobre éste proceso de transformación. Por ello de conformidad con la norma analizada, para la Sala la inclusión del cofre mortuorio, hace parte de la prestación del servicio fúnebre, como lo son también hábitos, mortajas, cirios, transporte en coche fúnebre, servicio religioso, sala de velación etc., de tal forma que si éste no hace parte integrante del servicio, no se conforma el “todo” que significa “incorporar”.

Por consiguiente, la administración tributaria infringió con los actos demandados, el literal c del artículo 421 del estatuto tributario al omitir el requisito que exige esta disposición para considerar como venta la incorporación de bienes muebles gravados a la prestación de servicios excluidos del impuesto a la ventas: El carácter de productor, o fabricante de tales bienes.

De otra parte, la apoderada de la administración tributaria acude al artículo 16 del Decreto Reglamentario 326 de 1995 para sustentar que la intención del legislador fue no excluir la venta de bienes corporales muebles aunque resulten necesarios para la prestación del servicio. Dice así la disposición:

IVA sobre servicios funerarios. De acuerdo con el artículo 15 de la Ley 174 de 1994, los servicios funerarios, los de cremación, inhumación y exhumación de cadáveres, alquiler y mantenimiento de tumbas y mausoleos y los avisos funerarios de prensa contratados a través de las funerarias, están excluidos del impuesto sobre las ventas. Quienes presten servicios funerarios y de manera habitual también vendan bienes corporales muebles gravados con el impuesto a las ventas, son responsables de este impuesto en la forma establecida en el estatuto tributario, por las operaciones de venta”.

Este artículo debe interpretarse en el sentido que no contradiga la ley, porque sería ilegal el exceder los términos de la norma reglamentada. Por ello considera la Sala que son responsables del impuesto a las ventas quienes prenden servicios fúnebres y también vendan en forma usual, bienes muebles gravados. Es decir que se exige prestación del servicio y además que realice como otra actividad, venta de bienes gravados.

En el proceso a folio 21 obra una certificación del señor Mario Otálora Mesa, contador público, con tarjeta 12360-T de la Junta Central de Contadores, donde hace constar, una vez revisados los libros de contabilidad de la sociedad de hecho “Funeraria San Francisco” lo siguiente:

“Que la sociedad registra ingresos exclusivamente de la prestación de servicios funerarios. Que los cofres y ataúdes que incorpora a dichos servicios son adquiridos de terceros proveedores, pues no los fabrica, produce, elabora o construye ...”.

Así las cosas, si los ingresos de la actora, provienen exclusivamente de la prestación de servicios funerarios y no realiza ventas de bienes muebles gravados en forma independiente a los incorporados al servicio, no es aplicable al caso concreto el artículo 16 del Decreto Reglamentario 326 de 1995.

Finalmente, el artículo 507 del estatuto tributario establece en el inciso 1º:

Obligación de inscribirse en el registro nacional de vendedores. Todos los responsables del impuesto sobre las ventas, incluidos los exportadores, deberán inscribirse en el registro nacional de vendedores”.

Para la Sala es claro que por no haberse demostrado la condición de responsable del impuesto a las ventas, la Funeraria San Francisco no está obligada a estar inscrita en el registro nacional de vendedores.

Por las razones anteriores, la Sala accederá a las súplicas de la demanda.

En mérito de lo expuesto el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

FALLA:

1. Declárase la nulidad del oficio 8520001-206 de febrero 8 de 2000 del Administrador de Impuestos Nacionales de Tunja y de la Resolución 21 de 4 de octubre de 2000 de la misma administración.

2. Para restablecer el derecho declárase que la sociedad de hecho, Funeraria San Francisco, identificada con el NIT 891.801.119, domiciliada en Tunja, Boyacá, no es responsable del impuesto a las ventas y en consecuencia la Administración de Impuestos Nacionales de Tunja debe cancelar su inscripción en el registro nacional de vendedores.

Cópiese, notifíquese, comuníquese. Cúmplase».

(Sentencia de julio 27 de 2001. Radicación 11.811. Consejera Ponente: Dra.María Inés Ortiz Barbosa).

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