Sentencia 12185 de noviembre 2 de 2001 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS

IMPUESTOS DESCONTABLES PARA QUIENES REALIZAN OPERACIONES EXENTAS

EXTRACTOS: «La controversia sometida a consideración de la Sala se concreta en establecer la legalidad de la liquidación oficial de revisión Nº 0019 de 27 de mayo de 1998, en cuanto rechazó, en cuantía de $ 30.101.032, los impuestos descontables solicitados por la sociedad actora —Cerro Matoso S.A.— en la declaración del impuesto sobre las ventas por el cuarto (4º) bimestre de 1996.

Según el requerimiento especial Nº 01 de 26 de enero de 1998 (fl. 62) y la liquidación oficial de revisión Nº 019 de 27 de mayo de 1998 (fl. 78), los impuestos descontables rechazados corresponden a la sumatoria del impuesto al valor agregado IVA discriminado en las facturas de las empresas y comerciantes: José Ramos ($ 806.200), Constructora J.C. ($ 1.724.236), Constructora Montelíbano ($ 748.289), Conyca Ltda. ($ 264.336), Empresa Asociativa de Trabajo Carpinal ($ 303.737), Maritza Ennis ($ 725.021), Aciment Ltda. ($ 403.652), Empresa Asociativa de Trabajo Construcol ($ 339.304), Alvis Ingeniería ($ 5.220.290), Ruza Constructora ($ 215.364), Prados y Praderas ($ 566.320), Rogelio Padilla y Cía. Ltda. ($ 384.000), Méndez Silvana Malvar ($ 1.608.000) y Organización Hotelera Germán Morales e Hijos ($ 16.792.283). Tales facturas corresponden a la adquisición de bienes y el pago de servicios dentro de los cuales están los siguientes:

“Compras de bicicletas, trofeos, uniformes deportivos, guantes, cronómetros, mantenimiento de aires de la ciudadela, suministro de materiales a la ciudadela, costos reembolsables del mantenimiento de la ciudadela, pintura a las casas de la ciudadela, fabricación de vallas metálicas con frases deportivas, reparación de viviendas en la ciudadela, suministro e instalación de tubería sanitaria en las casas de los empleados, trabajos realizados en los clubes sociales, adquisición de cortinas para viviendas de los empleados, consumos de alimentos y bebidas por parte de los trabajadores en los clubes sociales, servicio por suministro de aseo de los clubes, los costos fijos y reembolsables por el funcionamiento de los clubes y otros gastos relacionados con el bienestar de los trabajadores de la empresa”.

A juicio del demandante tales gastos, inherentes al mantenimiento y funcionamiento de las viviendas de los trabajadores y del club social y deportivo a su servicio, reúnen los requisitos para la deducibilidad del impuesto sobre la renta, pues son expensas necesarias, proporcionadas, además tienen relación de causalidad, por lo tanto el IVA pagado por tales bienes y servicios es descontable del impuesto de ventas.

Por su parte el ente oficial sostiene que tales “bienes y servicios” constituyen erogaciones en procura de brindar bienestar a los trabajadores, pero que no están destinadas a las operaciones gravadas con dicho tributo, pues según el objeto social de la entidad, son la exploración, explotación y beneficio de minas de níquel y de otros minerales asociados o no con éste, tales operaciones están exentas (gravadas a la tarifa cero) del impuesto a las ventas, por lo que “sólo dan lugar a tratarse como impuestos descontables los costos y gastos que se destinen directamente a lo mismo”.

Al respecto, los artículos 107, 488 y 489 del estatuto tributario, disponen:

“ART. 107.—Las expensas necesarias son deducibles.

Son deducibles las expensas realizadas durante el año o período gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre que tengan relación de causalidad con las actividades productoras de renta y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad.

La necesidad y proporcionalidad de las expensas debe determinarse con criterio comercial, teniendo en cuenta las normalmente acostumbradas en cada actividad y las limitaciones establecidas en los artículos siguientes”.

“ART. 488.—Sólo son descontables los impuestos originados en operaciones que constituyan costo o gasto.

Sólo otorga derecho a descuento, el impuesto sobre las ventas por las adquisiciones de bienes corporales muebles y servicios, y por las importaciones que, de acuerdo con las disposiciones del impuesto a la renta, resulten computables como costo o gasto de la empresa y que se destinen a las operaciones gravadas con el impuesto sobre las ventas.”

“ART. 489.—En las operaciones exentas sólo podrán descontarse los impuestos imputables a tales operaciones, para los productores y exportadores.

Cuando los bienes y servicios a que se refiere este artículo se destinen a operaciones exentas del impuesto, habrá lugar a descuento únicamente, cuando quien efectúe la operación sea un productor de bienes de que trata el título VI del presente libro, o un exportador. En el caso de los exportadores, cuando los bienes corporales muebles constituyan costo de producción o venta de los artículos que se exporten, se descontará la totalidad del impuesto facturado, siempre y cuando dicho impuesto corresponda a la tarifa a la que estuviere sujeta la respectiva operación”.

De las normas transcritas se establece que son requisitos de fondo para otorgar el derecho al descuento, que el impuesto se haya pagado sobre bienes o servicios que resulten computables como costos o gastos de la empresa y que éstos sean destinados a las operaciones gravadas con el impuesto.

No es objeto de la controversia que la actividad desarrollada por Cerro Matoso S.A. es la exportación del níquel que la misma empresa extrae y procesa y que dicha actividad, de conformidad con el artículo 479 del estatuto tributario está exenta del impuesto sobre las ventas: En el caso para que los impuestos solicitados sean descontables se requiere que éstos sean imputables a la operación exenta que desarrolla la entidad.

Argumenta la actora que los bienes y servicios por los que se facturó el IVA que se solicita como descontable, son expensas que reúnen los requisitos para su deducibilidad en materia de impuesto sobre la renta, esto es, son necesarias, porque debido a la localización de la mina (lejos de los centros urbanos) se hace necesaria la construcción y mantenimiento de las viviendas de los trabajadores y sus familias, así como la de brindarles comodidad para la recreación y descanso; son proporcionales, porque “están determinados por las fuerzas de la oferta y la demanda que rigen en el mercado” y tienen relación de causalidad con la actividad gravada porque “para que haya exportación de níquel es necesario que haya exploración, y que para que ésta exista es necesaria la actividad humana especializada y técnica, por lo cual el personal al servicio de la empresa tiene que ser contratado en condiciones que resulten competitivas con lo que ofrecen a sus trabajadores otras empresas similares”, por lo que en su criterio el IVA pagado por los mismos bienes y servicios son descontables del impuesto de ventas.

Para resolver la Sala advierte que, si bien en materia fiscal y específicamente en cuanto al impuesto sobre la renta pueden ser deducibles las expensas necesarias tales como las “compras de bicicletas, trofeos, uniformes deportivos, guantes, cronómetros, mantenimiento de aires de la ciudadela, suministro de materiales a la ciudadela, costos reembolsables del mantenimiento de la ciudadela, pintura a las casas de la ciudadela, fabricación de vallas metálicas con frases deportivas, reparación de viviendas en la ciudadela, suministro e instalación de tubería sanitaria en las casas de los empleados, trabajos realizados en los clubes sociales, adquisición de cortinas para viviendas de los empleados, consumos de alimentos y bebidas por parte de los trabajadores en los clubes sociales, servicio por suministro de aseo de los clubes, los costos fijos y reembolsables por el funcionamiento de los clubes y otros gastos relacionados con el bienestar de los trabajadores de la empresa”, si ellas se aceptan como tales por reunir las condiciones establecidas en el artículo 107 del estatuto tributario, lo cierto es que tales bienes y servicios no están destinados directamente a las operaciones gravadas ni a las exentas que desarrolla la entidad y por ende no le da derecho al descuento del impuesto pagado en materia de impuesto sobre las ventas.

Como lo informa la demandante dichos gastos están destinados a brindarle comodidad a los empleados y sus familias, pero de manera alguna hacen parte de los insumos necesarios para la exploración, explotación y beneficio de minas de níquel y de otros minerales asociados o no con éste, que es la operación en cuestión.

Es claro que la condición de deducibles de las expensas necesarias sólo opera para efectos del impuesto de renta y no existe disposición que respalde un tratamiento que dé lugar a descuento en materia de IVA, incluido lo normado en los artículos 488 y 489 ibídem.

Así las cosas, procedía el rechazo de los impuestos descontables solicitados por la sociedad actora en la declaración del impuesto sobre las ventas del cuarto (4º) bimestre de 1996, tal como lo hizo la administración a través de los actos administrativos cuestionados, por lo que la Sala no dará prosperidad al recurso de apelación interpuesto por la sociedad demandante».

(Sentencia de noviembre 2 de 2001. Expediente 12.185. Consejera Ponente: Dra. María Inés Ortiz Barbosa).

__________________________________