Sentencia 12439 de marzo 15 de 2002 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero Ponente:

Juan Ángel Palacio Hincapié

Bogotá, D.C., marzo quince de dos mil dos.

Ref.: Expediente 76001-23-24-000-1997-3983-01-12439

Actor: Cementos del Valle S.A. C/Municipio de Yumbo Industria y Comercio 1994 y 1995.

Fallo

Decide la sección el recurso de apelación interpuesto por los apoderados judiciales de las partes actora y demandada, contra la sentencia del 28 de febrero de 2001, proferida por la Sala de descongestión - sede Cali, parcialmente estimatoria de las pretensiones de la demanda instaurada contra los actos de determinación oficial del impuesto de industria y comercio y avisos por los períodos de 1994 y 1995.

Antecedentes

Frente a las declaraciones privadas del impuesto de industria y comercio y avisos presentadas por la sociedad Cementos del Valle S.A. correspondientes a los períodos gravables de 1994 y 1995, la división de rentas municipales de Yumbo (Valle), previos visita de inspección y requerimiento, atendidos por la contribuyente, practicó las liquidaciones oficiales números ICA-A-070 e ICA-B-070, ambas del 15 de noviembre de 1996, mediante las cuales modificó las liquidaciones privadas de 1994 y 1995, presentadas por la sociedad, en el sentido de adicionar ingresos no declarados por rendimientos financieros y dividendos a la base gravable del impuesto, en cuantías de $ 11.766.540.352 para 1994 y $ 20.835.203.882 por 1995, así como imponer sanciones por inexactitud, todo lo anterior con fundamento en la Ley 14 de 1983 y los artículos 20 y 25 del Acuerdo 003 de 1989 y el Acuerdo 003 de 1994.

El apoderado de la sociedad contribuyente interpuso el 20 de noviembre de 1996, los correspondientes recursos de reposición y subsidiario de apelación, los que fueron resueltos, el primero, mediante la Resolución ICA-1-070 del 21 de marzo de 1997, que luego de un extenso análisis jurídico y probatorio desestimó la acusación de extemporaneidad de la liquidación por el año de 1994 y mantuvo las adiciones de ingresos por "otras actividades comerciales", tarifa 10%, puesto que la sociedad solamente incluyó en la declaración privada los obtenidos por concepto de producción de cemento gris tipo Pórtland a la tarifa del 7%.

Citó jurisprudencia del Consejo de Estado según la cual forman parte de la base gravable los ingresos obtenidos en el desarrollo paralelo de otras actividades que también constituyen desarrollo del objeto social. Explicó que las adiciones fueron producto de la investigación adelantada sobre la contabilidad de la empresa y que ellas no se desvirtúan con las solas afirmaciones de la actora en materia de territorialidad, sin demostrar dónde se obtuvo y en qué cuantía, el ingreso, no siendo suficientes las manifestaciones de que gravaron ingresos que no eran gravables.

Finalmente, resolvió modificar las liquidaciones oficiales con el propósito de levantar las sanciones por inexactitud, al considerar que se presentó diferencia de criterios, no sancionable de acuerdo con la norma local. Dicha decisión fue mantenida por el alcalde municipal, al decidir el recurso de apelación, a través de la Resolución ICA-2-070 del 24 de julio de 1997.

Demanda

Ante la jurisdicción, el apoderado de la sociedad actora expresó demandar los actos antes señalados "sólo en los mayores ingresos tomados como base gravable" para los años de 1994 y 1995.

Pidió a la jurisdicción las siguientes declaraciones: "Principal. 1. Se declare la inconstitucionalidad del Acuerdo 033 de enero 6 de 1994 o su inaplicabilidad para la vigencia fiscal de 1994. Como consecuencia se disponga. 1.1. Se anulen los actos administrativos demandados. 1.2. Se confirmen las liquidaciones privadas presentadas para la vigencia fiscal de 1994 y 1995". "Subsidiarias. Primera". Idéntica a la anterior. "Segunda". Igual a la principal y que a título de restablecimiento del derecho se fije el gravamen únicamente sobre los ingresos percibidos en el municipio por las vigencias de 1994 y 1995.

Citó como fundamentos de derecho los artículos 209 de la Constitución, 43, 84 y 85 del Código Contencioso Administrativo, Ley 57 de 1985 y 32 y 33 de la Ley 14 de 1983 y los acuerdos municipales 029 de 1991 y 031 de 1994, conforme a los siguientes títulos que desarrolló: "la inexequibilidad del artículo 142 del Acuerdo 003 de 1994 y sus consecuencias"; el principio de la territorialidad del impuesto; el Acuerdo 29 de diciembre 18 de 1991; la pérdida de fuerza ejecutoria y la excepción de inconstitucionalidad".

En primer lugar, en relación con el año gravable de 1994, acusó que el municipio aplicó el Acuerdo 003 de 1994, no obstante que el Tribunal Administrativo del Valle, en decisión del 6 de mayo de 1994 "declaró inexequible el artículo 142" en cuanto determinaba que "el presente acuerdo rige a partir de la fecha de su publicación", la que se surtió por "Bando" el 6 de enero de 1994. Consecuencialmente indicó, que el aplicable era el Acuerdo 029 de 1991. Además el Concejo de Yumbo expidió el Acuerdo 031 de 27 de octubre de 1994, en cuyo artículo 3º expresó que el Acuerdo 003 de 1994 "rige para la vigencia fiscal de 1995".

De otra parte expresó que para el año de 1994 la presentación de la declaración privada se hizo el 28 de abril de 1995, en vigencia del Acuerdo 29 de 1991, según el cual el plazo para la notificación de la liquidación oficial era de un año. De manera que el acto correspondiente al año de 1994, notificado el 15 de noviembre de 1996, resultó extemporáneo.

Además, con la decisión del Tribunal respecto del Acuerdo 003 de 1994, debe tenerse en cuenta su pérdida de fuerza ejecutoria. Igualmente invocó su inaplicación basada en la excepción de inconstitucionalidad del mismo, por violación del artículo 338 de la Constitución.

En segundo lugar, respecto a la adición de ingresos, manifestó que la sociedad tiene su domicilio principal en la ciudad de Cali y su planta industrial en el municipio de Yumbo. Explicó que en las declaraciones privadas incluyó exclusivamente los ingresos brutos obtenidos de la comercialización de cemento y excluyó los financieros y/o dividendos, ingresos sobre los que de una parte indicó, no forman parte de la actividad principal de la compañía y por ende no están sujetos a gravamen y de la otra, se refirió a la incompetencia territorial del municipio para gravar ingresos obtenidos en otra jurisdicción, cargo que apoyó con cita jurisprudencial.

Afirmó que los actos que resolvieron el recurso de apelación fueron expedidos irregularmente, al repetir los actos dictados para resolver el recurso de reposición.

Oposición

El apoderado del municipio demandado, manifestó oponerse a la totalidad de las pretensiones de la demanda. Explicó que existió imprecisión en el artículo 142 del Acuerdo 003 de 1994, por cuanto éste rige para la vigencia siguiente a aquélla en la que se expidió, como lo consideró el tribunal y las autoridades fiscales, por tanto, en los aspectos sustantivos el período gravable de 1994 se rige por los acuerdos 003 de 1989 y 029 de 1991. No ocurre lo mismo con la materia procedimental, por cuanto respecto de ella el Acuerdo 003 de 1994 es de aplicación inmediata como lo dispone el artículo 6º del Código Procedimiento Civil. Sostuvo que el municipio aplicó las normas vigentes tanto en materia sustantiva como procedimental, para cada uno de los períodos gravables.

Así las cosas, las liquidaciones oficiales por los años de 1994 y 1995, expedidas como consecuencia del proceso de investigación adelantado en el año de 1996, estuvieron acordes con el Acuerdo 003 de 1994, que se hallaba en plena vigencia y en consecuencia en nada afecta la decisión de inexequibilidad recaída únicamente sobre su artículo 142 y "no en cuanto al Acuerdo en sí mismo", el cual inició su vigencia a partir del 1º de enero de 1995. En atención a ello el término para notificar la liquidación oficial es el de 18 meses, como lo estipula su artículo 61.

En lo de fondo, señaló que la actuación administrativa fue legal; que en la respuesta al requerimiento especial fue allegado un listado contentivo de la relación de ingresos y egresos por los períodos discutidos en el que se indican los dividendos obtenidos por la actora, que constituyen actividad comercial, encajan en el objeto social de la sociedad, quien no desvirtuó los fundamentos contable - tributarios que soportaron la actuación, o demostró que el hecho generador hubiere ocurrido en otra jurisdicción.

Concluyó la legalidad de los actos en los que se dio aplicación a la Ley 14 de 1983 y a las disposiciones especiales que rigen en el municipio, las cuales son prevalentes como lo indica el artículo 81 del Código Contencioso Administrativo y que en ningún momento excluyen los ingresos financieros y dividendos, de la base gravable.

Sentencia

El tribunal, en la sentencia apelada se refirió a la providencia del 6 de mayo de 1994, en lo atinente al artículo 142 del Acuerdo 003 de 1994, que transcribió, para concluir que se violó el artículo 29 de la Constitución, debido proceso, por cuanto el Acuerdo 003 de 1994 se tomó como base para producir la liquidación oficial por el año de 1994, no obstante que sólo entraba en vigencia el 1º de enero de 1995.

Se refirió al cargo de extemporaneidad de la liquidación por el año de 1994 y le dio prosperidad por cuanto fue expedida por fuera del término de un año, el que venció el 27 de abril de 1996, esto es, cuando ya se había extinguido la competencia de la administración para el efecto. Respecto de la vigencia de 1995, no indicó ningún reproche de extemporaneidad.

De otra parte, en cuanto a la base gravable se refirió a la prueba pericial obrante en el expediente, en la que se relacionan los ingresos por financieros y/o dividendos en el municipio de Yumbo y en otros, y se apartó de la opinión de los peritos que consideraron que éstos "no constituyen renta ni ganancia ocasional de conformidad con lo establecido en el artículo 49 del estatuto tributario, tampoco recae el impuesto de industria y comercio", dado que a juicio del tribunal conforman la base gravable y encuadran en el objeto social de la actora, conclusión que apoyó con citas jurisprudenciales contenidas en las sentencias del 10 de noviembre de 2000, que a su vez reiteró las dictadas en los expedientes 4548 y 9486.

Finalizó: "Atendiendo a todos los planteamientos anteriores, se precisa decir que los actos acusados serán declarados nulos, pero en cuanto el restablecimiento del derecho, se ordenará que se mantengan las liquidaciones privadas presentadas por Cementos del Valle S.A., para los períodos gravables 1994 y 1995; pero modificándolas en el sentido de que se incluya como factor gravable los ingresos por dividendos excluidos en las mencionadas liquidaciones".

Y resolvió, en primer lugar declarar la nulidad de los actos acusados. En segundo lugar, mantener la liquidación privada "pero incluyendo en ella los dividendos y rendimientos financieros que por otras actividades comprendidas en su objeto social, tuvo la sociedad Cementos del Valle S.A. y que se efectuaron dentro de la jurisdicción del municipio de Yumbo, durante los períodos gravables de 1994 y 1995". En el tercer numeral, decidió "mantener la sanción por inexactitud impuesta por el municipio de Yumbo...; pero reducida al porcentaje que resulte por no incluir los dividendos y rendimientos financieros que por otras actividades comprendidas en el objeto social del demandante y que se efectuaron dentro de la jurisdicción del municipio de Yumbo".

Apelaciones

En su escrito de apelación el apoderado de la parte actora, luego de recapitular los hechos de la demanda, lo probado en el proceso respecto a las disposiciones aplicables y transcribir la parte resolutiva de la sentencia de primera instancia, concretó sus motivos de inconformidad a los siguientes aspectos:

1. Acusó de incongruente el fallo y transgresor del artículo 305 del Código Procedimiento Civil deducción que extrajo de la transcripción del aparte en el que el a quo estimó violatorio del debido proceso el tomar como fundamento para la expedición de los actos oficiales por el año de 1994, el Acuerdo 003 de 1994 y reconocer que "como ya se ha dicho sólo entraba en vigencia el 1º de enero de 1995" y por ende la liquidación oficial fue practicada por fuera del plazo de un año regulado en la disposición aplicable.

Consideró evidente la incongruencia entre la parte considerativa y la resolutiva, porque al ser reconocida la extemporaneidad de la liquidación oficial por el año de 1994, la consecuencia es simplemente la nulidad de los actos y la firmeza de la declaración privada.

2. Respecto al período de 1995, no presentó inconformidad con la advertencia de oportunidad de su expedición por parte del tribunal.

3. En cuanto a la sanción por inexactitud expresada en el numeral tercero de la sentencia, afirmó que "es de autoría intelectual del ponente", por cuanto según lo indicó en los hechos 5 y 6 de la demanda, ésta fue levantada por la división de rentas, al decidir el recurso de reposición. De manera que no podía el tribunal pronunciarse sobre aquélla por sustracción de materia y por estar fuera del debate jurisdiccional. Al respecto recordó que la jurisprudencia ha sido reiterativa en expresar que el juez no puede sobrepasar el límite de la controversia a aspectos no trazados por los contendientes y su decisión debe estar acorde con todos y cada uno de los extremos discutidos.

Solicitó revocar los numerales 2º, de la sentencia que ordenó incluir los rendimientos financieros y dividendos, y el 3º, en cuanto dispuso mantener la sanción por inexactitud, tasada como allí se indicó, y en su lugar disponer la firmeza de las declaraciones privadas por los años de 1994 y 1995.

Por su parte, el apoderado del municipio demandado, luego de referirse a las apreciaciones del tribunal en torno a la disposición aplicable para el año de 1994, se mostró en desacuerdo en atención a lo previsto en el artículo 6º del Código de Procedimiento Civil toda vez que la materia procedimental es de aplicación inmediata y consecuencialmente la actuación se ajustó a derecho, ya que la liquidación oficial fue practicada dentro del término legal que trata el artículo 61 del Acuerdo 003 de 1994, que es de 18 meses. Al respecto citó jurisprudencia de esta Corporación que identificó por su fecha de 10 de marzo de 1995, consejero ponente doctor Delio Gómez Leyva.

De otra parte, con apoyo en numerosas citas jurisprudenciales negó que el municipio hubiere incurrido en desviación de poder y pretendido gravar con el impuesto actividades económicas realizadas en otras jurisdicciones.

Sostuvo que la sociedad excluyó de su declaración privada ingresos, que por el contrario debió incluir y que fueron "detectados" por las autoridades municipales y que el a quo encontró probados en la sentencia.

Señaló demostrado que la liquidación oficial fue oportuna, que los actos se ajustaron a derecho y en consecuencia pidió a esta Corporación negar las pretensiones de la demanda declaradas por el a quo, por hallarse los actos acusados ajustados a derecho, particularmente a la normatividad nacional y local que regula en su integridad la materia, para el cobro del impuesto por los años de 1994 y 1995.

Concluyó que las pretensiones de la sociedad actora no estuvieron "suficientemente soportadas en forma legal, como tampoco los argumentos del Tribunal en contra de la demandada, por lo que deberá revocarse parcialmente la sentencia "respecto a la declaratoria de nulidad de las resoluciones acusadas que liquidaron oficialmente los impuestos a cargo de la actora. Como consecuencia, pidió mantener las liquidaciones oficiales, denegar las demás pretensiones de la demanda y ordenar a la actora la cancelación del impuesto materia de discusión.

Alegatos de conclusión

En esta oportunidad no se registró actuación de las partes, ni del Ministerio Público.

Consideraciones de la Sala

Como cuestión previa, indica la Sala, que respecto al recurso de apelación de la parte demandada, al igual que con el escrito de la demanda presentado por la actora y con la sentencia del tribunal, la sección hubo de esforzarse para interpretar y resumir las respectivas piezas procesales, debido a la falta de técnica en la formulación de las pretensiones y claridad y precisión en la sentencia y delimitación concreta en el escrito de apelación de la parte demandada.

De conformidad con los recursos de apelación interpuestos, la Sala procederá a pronunciarse sobre los motivos de inconformidad de las partes con la decisión del tribunal, que se contraen, respecto del recurrente de la parte actora a la incongruencia de la sentencia en sus numerales 2º y 3º y que para el apoderado del municipio demandado, entiende la Sala, su inconformidad se refiere a la declaratoria de nulidad de los actos acusados dispuesta en el numeral 1º, que fue la decisión desfavorable para el municipio.

Conviene recordar el texto de la parte resolutiva de la sentencia acusada de incongruencia en sus numerales 2º y 3º y cuya decisión contenida en el numeral 1º es el motivo de la apelación de la parte demandada.

"1. Declárase la nulidad de los actos administrativos contenidos en las resoluciones ICA-A-070 del 15 de noviembre de 1996, ICA-B-070 del 15 de noviembre de 1996, ICA-1-070 del 21 de marzo de 1997, y la ICA-2-070 del 24 de julio de 1997.

"2 Como consecuencia de la anterior declaración, manténgase la liquidación privada, pero incluyendo en ella los dividendos y rendimientos financieros que por otras actividades comprendidas en su objeto social, tuvo la sociedad Cementos del Valle S.A. y que se efectuaron dentro de la jurisdicción del municipio de Yumbo, durante los períodos gravables de 1994 y 1995".

"3. Manténgase la sanción por inexactitud impuesta por el municipio de Yumbo a la Sociedad Cementos del Valle S.A.; pero reducida al porcentaje que resulte por no incluir los dividendos y rendimientos financieros que por otras actividades comprendidas en el objeto social del demandante y que se efectuaron dentro de la jurisdicción del municipio de Yumbo".

"4. Niéganse las demás pretensiones de la demanda".

Resulta pertinente recordar, que en la acción consagrada en el artículo 85 del Código Contencioso Administrativo, las pretensiones de la demanda hacen relación a las declaraciones concretas de nulidad de los actos administrativos y el restablecimiento que se pretende o persigue con ella, que generalmente en materia impositiva, se contrae a la declaración de que no se está obligado a pagar la obligación oficialmente determinada, o a la solicitud de aceptación de la liquidación privada, o a la petición de la práctica de una nueva liquidación, etc. Es claro que dentro de la acción consagrada en el artículo 85, sólo es posible el restablecimiento del derecho como consecuencia de la declaratoria de nulidad de los actos por motivos de ilegalidad constatados por la jurisdicción.

El petitum, entonces deberá expresar claramente la modificación o reforma que se pretende de los actos acusados, y a él atañe la observancia por parte del juzgador del principio de la congruencia de las sentencias, que debe ser tanto interna como externa.

La externa, se traduce en la concordancia debida entre el pedido de la partes en la demanda y su corrección, junto con las excepciones, con lo decidido en la sentencia y encuentra su fundamento en los artículos 55 de la Ley 270 de 1996 y 170 del Código Contencioso Administrativo en concordancia con el 305 del Código de Procedimiento Civil, que señala que el juez en la sentencia debe analizar "los hechos en que se funda la controversia, las pruebas, las normas jurídicas pertinentes, con el objeto de resolver todas las peticiones".

No debe olvidarse además, que conforme al artículo 304 del Código de Procedimiento Civil La parte resolutiva "deberá contener decisión expresa y clara sobre cada una de las pretensiones de la demanda...". Dado que con la definición del proceso se busca la certeza jurídica, la norma le impone al juez el deber de claridad respecto de la sentencia, noción que se opone a las decisiones oscuras, ambiguas o dudosas.

La congruencia interna, está referida a la armonía y concordancia que debe existir entre las conclusiones judiciales derivadas de las valoraciones fácticas, probatorias y jurídicas contenidas en la parte considerativa, con la decisión plasmada en la parte resolutiva de la sentencia.

En relación con el recurso de apelación de la parte actora, advierte la sección que le asiste la razón en su cargo de incongruencia de la sentencia dictada por el tribunal. El recurrente controvierte el pronunciamiento del tribunal exclusivamente por dos razones. La primera, estima incongruente la decisión del numeral 2º, porque al declarar la nulidad de los actos acusados derivada de reconocer la extemporaneidad del acto liquidatorio de 1994, la consecuencia es simplemente la nulidad de los actos y la firmeza de la declaración privada y la segunda, relacionada con la decisión contenida en el numeral 3º, que mantuvo la sanción por inexactitud, la que "es de autoría intelectual del ponente", por cuanto fue levantada en la vía gubernativa.

Apreciada en su integridad la sentencia, advierte la sección que independientemente de la corrección jurídica que pueda tener la decisión anulatoria de los actos acusados, contenida en el numeral primero, ciertamente, la decisión plasmada en el numeral 2º de la sentencia es incongruente tanto interna como externamente.

En efecto, la sentencia basada en la inaplicabilidad del Acuerdo 003 de 1994 para la dicha vigencia, concluyó en la parte considerativa la extemporaneidad del acto liquidatorio correspondiente al año de 1994, sin que tal aspecto de oportunidad en el acto liquidatorio por 1995, le mereciera objeción. Ello daba lugar a que el examen de legalidad en cuanto a los aspectos de fondo se contrajera a la liquidación por el año de 1995, pues por 1994, nada quedaba por examinar, dado que la prosperidad de uno de los cargos de violación de la ley, desvirtúa la presunción de legalidad y es razón suficiente para acceder a la pretensión de nulidad de los actos liquidatorios; sin embargo, el tribunal sin efectuar precisión alguna al respecto, consideró ajustadas a derecho las adiciones de ingresos efectuadas a las liquidaciones privadas por los dos años discutidos.

El a quo, decidió en la parte resolutiva declarar nulos los actos acusados para los dos períodos 1994 y 1995. Para establecer el derecho particular, resolvió “mantenerse la liquidación privada, pero incluyendo en ella los dividendos y rendimientos financieros que por otras actividades...". Proceder que llama la atención de la Sala y merece censura, por violación al principio de congruencia en las dos modalidades, puesto que si los actos correspondientes al año de 1994, eran ilegales por extemporaneidad, la única declaración posible era la firmeza de la liquidación privada, tal y como fue presentada, puesto que justamente la modificación oficial consistió en la adición de los ingresos por "dividendos y rendimientos...", declaración con la cual definitivamente dejó incólume el contenido de los actos que dijo anular; tal y como fueron expedidos, pero sustituidos en las privadas.

En otras palabras, anuló pero no efectuó ningún restablecimiento del derecho, conclusión que desacertadamente anunció en la parte final de las consideraciones, a pesar de que finalmente ese es el objeto de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho impetrada, como antes se anotó.

En lo atinente a la decisión contenida en el numeral 3º, consistente en mantener la sanción por inexactitud, indicando las bases de su tasación, poco queda por agregar a lo manifestado por el recurrente al sustentar su inconformidad. La llamada congruencia externa del fallo se predica de la debida correspondencia entre lo solicitado por las partes y lo decidido por el juez, conforme al petitum de la demanda que señala el marco de pronunciamiento del juez y que puede ser violado tal principio por ultra petita, extra petita, o minus petita.

Es suficiente recordar que ante la jurisdicción, en la demanda el apoderado de la sociedad actora expresó demandar los actos liquidatorios "sólo en los mayores ingresos tomados como base gravable" para los años de 1994 y 1995, y que en el acto que decidió el recurso de reposición la sanción por inexactitud fue levantada, luego no era materia de litis, ni podía serlo. Por tanto resulta "inexplicable", por decir lo menos, la decisión contenida en el numeral tercero, cuya revocatoria desde ahora se anuncia, sin perjuicio de lo que se resuelva sobre las demás disposiciones de la sentencia, con arreglo al examen del cargo del recurrente de la parte demandada.

En relación con el recurso de la parte demandada, dado que el recurso de apelación tiene por objeto que el superior examine nuevamente el contenido de la decisión que afecta los intereses del recurrente, resulta contrario a su finalidad que la parte pretenda un nuevo análisis sobre el punto que le fue favorable, esto es, los aspectos de fondo de la liquidación oficial del impuesto, puesto que sobre ellos no existe inconformidad del recurrente de la parte actora.

En este orden de ideas, la Sala solamente se referirá a la parte procedimental del proceso de determinación y concretamente a lo atinente a la normatividad aplicable, derivada de la declaración de "inexequibilidad" dispuesta por el Tribunal Administrativo del Valle, el 6 de mayo de 1994, del artículo 142 del Acuerdo 003 de 1994, que consagraba "el presente acuerdo rige a partir de la fecha de su publicación, por considerarlo contrario al artículo 338 de la Constitución Política, puesto que a pesar de lo allí decidido el municipio de Yumbo lo había aplicado para las vigencias fiscales 1994 y 1995.

Consideraron el tribunal y la actora, que la liquidación oficial por el año de 1994, notificada el 15 de noviembre de 1996, resultó extemporánea, dado que la presentación de la declaración privada se hizo el 28 de abril de 1995, en vigencia del Acuerdo 29 de 1991, según el cual el plazo para la notificación de la liquidación oficial era de un año.

La Sala en diversas oportunidades ha indicado que teniendo el carácter de "ley sustantiva" las disposiciones que establecen los elementos de la obligación tributaria, vale decir, sujetos activos y pasivos, hechos generadores, bases gravables, etc. éstas deben ser las preexistentes al nacimiento de la obligación tributaria, su aplicación en manera alguna puede ser retroactiva, en virtud de los principios de legalidad e irretroactividad que forman parte del ordenamiento positivo, aún antes de la expedición de la Carta de 1991 (C.P., arts. 338 y 363). Según el principio de irretroactividad la ley rige hacia el futuro y las previsiones contenidas en normas sustanciales se aplican a los hechos o situaciones de hecho ocurridas bajo su vigencia.

Otra es la situación respecto de las normas procedimentales o instrumentales que regulan trámites, términos, recursos y competencias y que tienen el carácter de orden público (CPC, art. 6º), pues éstas son de aplicación inmediata y prevalecen sobre las anteriores a partir de su entrada en vigencia, con la excepción prevista en el artículo 40 de la Ley 153 de 1887, respecto de los términos que hubieren empezado a correr y las actuaciones y diligencias que ya estuvieren iniciadas, evento en el cual los procedimientos aplicables para hacer efectivas las normas sustanciales son las vigentes en la época en que éstos se adelanten.

Al respecto ha sido unánime y clara la jurisprudencia de la sección al interpretar que en tránsito de legislación la fecha de presentación de la respectiva declaración es determinante para establecer cuál es la normatividad aplicable, puesto que presentado el respectivo denuncio privado, empiezan a correr los términos con los que cuenta la administración para el ejercicio de su actividad fiscalizadora y de revisión, por lo que los términos que hubieren empezado a correr se regirán por las normas vigentes en la época de presentación de la declaración.

Así las cosas, en el asunto en litis, teniendo en cuenta que la declaración del impuesto de industria y comercio fue presentada por la actora el 28 de abril de 1995, es claro que ello ocurrió en vigencia del Acuerdo 003 de 1994, por tanto, ésta era la normatividad aplicable al procedimiento de determinación oficial del impuesto, incluido en éste el término de firmeza de la declaración que era el vigente a la fecha de presentación de la declaración.

De manera que no le asistió la razón al recurrente al censurar que la administración aplicó del Acuerdo 003 de 1994, los artículos 14, numerales 1º y 2º (atribuciones de la división de rentas), 60 (liquidación oficial) 69 (plazos para el pago de la liquidación de aforo) 71 (sanción por inexactitud) y 79 (liquidación de las sanciones en forma conjunta con la liquidación oficial), normas procedimentales que eran las aplicables, así como el artículo 61 que indica que el término para la práctica de la liquidación oficial a que se refiere el artículo anterior, es de 18 meses, contados a partir del vencimiento del plazo para declarar, no habiendo ocurrido la firmeza de la declaración privada de 1994, por extemporaneidad de la oficial.

En efecto, en relación con la oportunidad para practicar la liquidación oficial el mencionado acuerdo en los artículos 61 y 62 dispone:

"ART. 61.—Término para efectuar la liquidación oficial:

"Para efectuar la liquidación oficial a que se refiere el artículo anterior, el jefe de la división de rentas tendrá un plazo de dieciocho (18) meses contados a partir de la fecha de vencimiento del plazo para declarar. Si dentro del plazo expresado no se notifica la liquidación oficial al contribuyente, de acuerdo con las normas vigentes, quedará en firme la liquidación privada.

"Cuando la declaración inicial se presente en forma extemporánea, los dieciocho (18) meses se contarán a partir de la presentación de la misma".

"ART. 62.—Suspensión del término:

"El término expresado en el artículo anterior, se suspenderá en los siguientes casos:

"1. Por el término que dure la inspección tributaria o la revisión de los libros de contabilidad y práctica de prueba, sin exceder de tres meses.

"2. Durante el término de respuesta de que dispone el contribuyente para contestar el requerimiento que le haga la división de rentas.

"3. Durante el término de inspección tributaria o de revisión de libros, cuando el contribuyente solicite la práctica de esta prueba en la contestación del requerimiento o en la visita y éstas sean consideradas procedentes por parte del jefe de la división de rentas". (subraya la Sala).

Hecha la confrontación de términos se establece que si bien la sociedad presentó la declaración por el año de 1994, el 28 de abril de 1995, el plazo para declarar por dicho período venció el 30 de abril de 1995 (según lo indicó la administración), siendo por tanto esta fecha la relevante para contar el término de que trata el artículo 61 del Acuerdo 003 de 1994 el que en principio vencía el 30 de octubre de 1996. Pero como de conformidad con las normas transcritas, dicho término se suspende por la práctica de la visita tributaria (que fue de un día) y por el término otorgado para la respuesta al requerimiento (que según lo prevé el artículo 58 es de "15 días hábiles"), significa que aquél estuvo suspendido durante dieciséis días hábiles, extendiéndose en consecuencia el término para practicar el acto liquidatorio hasta el día 25 de noviembre de 1996, de donde resulta obligado concluir que el acto de liquidación oficial notificado el 15 de noviembre de 1996, mediante el cual fueron determinados oficialmente los impuestos de industria y comercio y avisos, fue oportuno.

Así las cosas la Sala habrá de revocar la sentencia apelada, al no encontrar configurados los cargos que hacen relación a la firmeza de las declaraciones privadas por inaplicabilidad del Acuerdo 003 de 1994 y tomando en consideración los recursos de apelación interpuestos, y particularmente el del apoderado de la parte actora que no indicó inconformidad alguna respecto a las conclusiones del tribunal al analizar la legalidad de las adiciones que constituían el punto de fondo, desestimará las pretensiones de la demanda.

En mérito a lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. REVÓCASE la sentencia apelada.

2. En su lugar, NIÉGANSE las pretensiones de la demanda.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha.

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