Sentencia 12763 de mayo 15 de 2003 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

RELIQUIDACIÓN DE SANCIONES TRIBUTARIAS

CUANDO SE EFECTÚA EN RESOLUCIÓN INDEPENDIENTE REQUIERE PLIEGO DE CARGOS

EXTRACTOS: «La administración notificó la Resolución 1426 del 5 de septiembre de 1994 en la cual impuso sanción de extemporaneidad por el impuesto sobre las ventas correspondiente al 6º bimestre de 1992 por la suma de $ 9.262.000, incrementada en un 30% de conformidad con el artículo 701 del estatuto tributario. Esta es la actuación que se demanda en esta oportunidad, junto con la confirmatoria, al desatar el recurso de reconsideración.

El tribunal declaró la nulidad de esta actuación, por considerar que la administración, previamente la imposición de la sanción, debió notificar un pliego de cargos. Por el contrario, la entidad demandada estima que éste no se requiere para la sanción de extemporaneidad.

Al respecto, la corporación ha señalado en casos similares que no se requiere la notificación de pliego de cargos, antes de la imposición de la sanción:

“(...) si bien el artículo 701 ibídem faculta a la administración para corregir las sanciones que el contribuyente no hubiere liquidado en su declaración o las hubiere determinado incorrectamente por medio de otra liquidación, que en este caso se denomina “corrección de sanciones”, tratándose de la sanción por extemporaneidad, no se requiere traslado de cargos, para explicar la no presentación oportuna de tal declaración puesto que existe en este caso, una evidencia objetiva que se constituye en este caso por el transcurso del tiempo entre el plazo fijado y la fecha de la presentación de la declaración tributaria” (1) .

(1) Sentencia del 22 de abril de 1994, C.P. Guillermo Chaín Lizcano, expediente 5190; reiterado en sentencia del 16 de mayo de 1999, C.P. Germán Ayala Mantilla.

La Sala aclara el anterior criterio, porque considera que en los casos de reliquidación de sanciones se exige la previa notificación de un pliego de cargos, con base en las siguientes razones:

Debe diferenciarse en primer lugar las sanciones contempladas en los artículos 641 y 701 del estatuto tributario.

La sanción por extemporaneidad debe ser autoliquidada por el contribuyente en sus declaraciones tributarias, cuando se dan los supuestos del artículo 641 ib., es decir, cuando se presenten con posterioridad al vencimiento del plazo establecido. Si no lo hace o liquida la sanción en forma incorrecta la administración las establecerá, pero incrementadas en un treinta por ciento (30%).

Este incremento, constituye una sanción independiente de la sanción por extemporaneidad que se corrige y se causa precisamente por no cumplir la obligación de liquidar correctamente las sanciones que debe determinar el contribuyente en sus declaraciones. Lo anterior se desprende del texto del artículo 701 del estatuto tributario:

Corrección de sanciones. Cuando el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, no hubiere liquidado en su declaración las sanciones a que estuviere obligado o las hubiere liquidado incorrectamente, la administración las liquidará incrementadas en un treinta por ciento (30%). Cuando la sanción se imponga mediante resolución independiente procede el recurso de reconsideración” (negrilla de la Sala).

Cuando la norma dispone que “la sanción” se imponga mediante resolución independiente, se refiere al incremento de las sanciones no liquidadas o liquidadas incorrectamente.

La sanción por no liquidar las sanciones a que estuviera obligado el declarante o por liquidarlas incorrectamente, es autónoma de la sanción que se corrige y es a la administración a quien le corresponde aplicarla, a través de liquidación oficial o mediante resolución independiente, de conformidad con el artículo 637 del estatuto tributario.

Esta sanción no la autodetermina el contribuyente en sus declaraciones, pues si éste se percata de errores en la liquidación de las sanciones podrá corregirlas mediante el procedimiento contemplado en el artículo 588 del estatuto tributario, sin necesidad de liquidar el incremento del 30% que dispone el artículo 701 del estatuto tributario, porque en esos casos se aplicará la sanción por corrección de que trata el artículo 644 del estatuto tributario, equivalente al 10% del mayor valor a pagar.

En conclusión, la sanción de extemporaneidad no requiere de ninguna actuación administrativa previa a su imposición, porque de acuerdo con el artículo 641 del estatuto tributario, esta sanción está a cargo del contribuyente, como se deduce del texto de la norma: “Las personas o entidades obligadas a declarar, que presenten las declaraciones tributarias en forma extemporánea, deberán liquidar y pagar una sanción por cada mes o fracción de mes calendario de retardo (...).” Son las personas obligadas a declarar quienes deben liquidar la sanción en sus denuncios tributarios.

Si se omite esta obligación, entonces se causará la sanción prevista en el artículo 701 del estatuto tributario, para lo cual la administración deberá seguir el procedimiento establecido en la ley, para imponerla.

Como ya se indicó, esta última sanción puede imponerse a través de liquidación oficial, o bien mediante resolución independiente, si la administración escoge esta última opción deberá formular un pliego de cargos, de conformidad con el artículo 638 del estatuto tributario el cual dispone:

“Cuando las sanciones se impongan en liquidaciones oficiales, la facultad para imponerlas prescribe en el mismo término que existe para practicar la respectiva liquidación oficial. Cuando las sanciones se impongan en resolución independiente, deberá formularse el pliego de cargos correspondiente, dentro de los dos años siguientes a la fecha en que se presentó la declaración de renta y complementarios o de ingresos y patrimonio, del período durante el cual ocurrió la irregularidad sancionable o cesó la irregularidad, para el caso de las infracciones continuadas. Salvo en el caso de la sanción por no declarar, de los intereses de mora, y de las sanciones previstas en los artículos 659, 659-1 y 660 del estatuto tributario, las cuales prescriben en el término de cinco años.

Vencido el término de respuesta del pliego de cargos, la administración tributaria tendrá un plazo de seis meses para aplicar la sanción correspondiente, previa la práctica de las pruebas a que hubiere lugar” (negrilla de la Sala).

El legislador no distinguió las sanciones que requieren de pliego de cargos sino que señaló la forma en que podían imponerse y dispuso la necesidad de pliego de cargos, proferido oportunamente, cuando la administración sanciona mediante resolución independiente, luego si la sanción a aplicar es por no liquidar sanciones o por liquidarlas incorrectamente, debe aplicarse la norma transcrita.

Considerar que no se requiere la formulación previa del pliego de cargos, implica la vulneración del derecho de defensa del contribuyente, porque permitiría la imposición de sanciones de plano, sin que el interesado pueda invocar las razones para su omisión o bien para explicar la forma de cálculo de la sanción.

En este caso, si la administración hubiese expedido pliego de cargos antes de la imposición de la sanción de que trata el artículo 701 ib., el contribuyente también habría tenido la oportunidad de exponer las razones para considerar si la declaración inicial se tenía como presentada, o en general, para explicar la forma como liquidó las sanciones.

Toda vez que la administración no expidió el pliego de cargos previo a la imposición de la referida sanción, tal y como lo dispone el artículo 638 del estatuto tributario, los actos demandados deben ser anulados y en consecuencia se confirmará la sentencia impugnada».

(Sentencia de 15 de mayo de 2003. Expediente 12.763. Consejera Ponente: Dra.Ligia López Díaz).

ACLARACIÓN DE VOTO

Con el acostumbrado respeto consigno a continuación la aclaración de voto anunciada en el proceso de la referencia.

Comparto la decisión pero estimo del caso aclarar lo dicho a folio 12 de la sentencia por cuanto no aparece suficientemente claro que cuando se aplica el artículo 701 del estatuto tributario mediante liquidación oficial de corrección aritmética no cabe el pliego de cargos conforme a lo dispuesto en el trascrito artículo 638 íb, ni acto previo alguno ya que por la naturaleza de esta liquidación oficial no existe acto previo obligatorio para su validez.

María Inés Ortiz Barbosa. 

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