Sentencia 12897 de abril 4 de 2003 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad. 08001-23-31-000-1998-1589-01

Ref.: Número interno 12897

Consejera Ponente:

María Inés Ortiz Barbosa

Actor: Transportes San Carlos Limitada.

Apelación sentencia de 1º de marzo de 2001 del Tribunal Administrativo del Atlántico – Sala de Descongestión en el contencioso de nulidad y restablecimiento. Impuesto renta. Año gravable 1994. Sanción por suministrar información errónea en medios magnéticos.

Bogotá, D.C., abril cuatro de dos mil tres.

Fallo

Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia de marzo 1º de 2001, parcialmente estimatoria de las súplicas de la demanda, proferida por el Tribunal Administrativo del Atlántico – Sala de Descongestión, en el contencioso de nulidad y restablecimiento del derecho incoado contra las resoluciones 1584 de 15 de julio de 1997 y 065 de 21 de abril de 1998, expedidas por las divisiones de fiscalización y jurídica de la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales de Barranquilla, respectivamente, por medio de las cuales se le impuso a la sociedad actora sanción por errores en la información suministrada en medios magnéticos correspondiente al impuesto sobre la renta, año gravable 1994.

Antecedentes

La sociedad actora cumplió con la obligación de presentar información tributaria en medios magnéticos correspondiente al año gravable 1994, de que trata el artículo 631 del estatuto tributario.

La administración luego de la etapa de validación de la información suministrada, formuló a la actora el pliego de cargos 1277 de 16 de diciembre de 1996 (fl. 18) a través del cual propuso sanción con fundamento en el literal a) inciso 2º del artículo 651 del estatuto tributario, la cual determinó al aplicar el 0.05 sobre el valor total de la información ($ 2.450.409.000) cuyo resultado ascendía a $ 122.520.450, pero que limitó a la suma de $ 94.200.000 monto que corresponde al máximo fijado por el Decreto 2806 de diciembre 22 de 1994.

El 16 de enero de 1997 la demandante dio respuesta al pliego de cargos (v. fl. 28) en el que señaló que este acto adolece de una adecuada motivación “que sirva realmente de fundamento o base para la expedición del acto sancionatorio”, toda vez que la administración no precisó de manera clara, concreta y explícita cuál era la conducta o causal por la que se le pretendía imponer la sanción. Además afirmó que los errores a que hace referencia el acto preparatorio son “errores de forma” relativos a la manera en que se efectuaron los registros” “para transcribir la información solicitada en el medio magnético (disquete) respectivo”, los cuales no afectan “en nada el contenido de la información” ni están tipificados como sancionables, por tanto la sanción es improcedente.

Mediante la Resolución 1584 de 15 de julio de 1997 (fl. 21), la administración no aceptó los descargos e impuso la sanción anunciada, señaló que no se incurrió en la alegada “falsa motivación” pues sólo dio aplicación al artículo 651 del estatuto tributario, frente a la información inexacta aportada. Indicó que el contribuyente corrigió pero no acreditó el pago de la sanción reducida.

Contra la anterior resolución la sociedad actora interpuso recurso de reconsideración (fl. 33), decidido mediante la Resolución 065 de abril 21 de 1998 (fl. 39), en el sentido de confirmar el acto recurrido. Así quedó agotada la vía gubernativa.

La demanda

El apoderado de la actora citó como violados los artículos 29 y 83 de la Constitución Nacional, 84 del Código Contencioso Administrativo, 651, 683 y 742 del estatuto tributario.

El concepto de la violación se sintetiza así:

El acto sancionatorio “carece de una verdadera y real motivación”. Al respecto señaló que la inadecuada motivación del pliego de cargos se traslada al acto sancionatorio y a la resolución que desató el recurso gubernativo. Afirmó que en el acto preparatorio no se señaló concreta, categórica y claramente el hecho sancionable en que presuntamente incurrió la sociedad actora que ameritara la imposición de la sanción prevista en el artículo 651 del estatuto tributario. Indicó que los hechos tipificantes de una conducta sancionable deben estar expresamente señalados en la ley, toda vez que las normas sancionatorias son de interpretación restrictiva y no son susceptibles de interpretación amplia o por vía de analogía.

Sostuvo que además los actos adolecen de nulidad, toda vez que se motiva la aplicación de la sanción con hechos no contemplados en la norma como sancionables, ya que se impone porque la información contenía “algunos errores o deficiencias de forma en los registros tipo 2, los que en su concepto en “nada” afectan el contenido, naturaleza o esencia de la información.

En relación con la violación del artículo 683 ibídem, expresó que se desconoce el espíritu de justicia, pues tratándose de la imposición de sanciones, éstas deben ser proporcionales al daño causado a la administración o a terceros con la infracción y debe tenerse en cuenta el beneficio obtenido por el obligado a informar o por un tercero y afirmó que en el caso si bien la información suministrada a la demandada en medio magnético contenía algunos errores de forma en los registros tipo 2, éstos no afectaron la esencia de la información suministrada, además fueron subsanadas oportunamente, sin que se le haya causado daño o perjuicio alguno a ésta o a terceros como tampoco benefició a la sociedad actora ni a terceros.

Señaló que la demandada no tuvo en cuenta la presunción de buena fe consagrada en el artículo 83 de la Constitución Nacional que ampara las actuaciones de los particulares ante la administración, al imponer la sanción sin ninguna proporcionalidad y sin tener en cuenta que el error de forma en que incurrió no causó daño y fue subsanado oportunamente.

Manifestó que la actuación administrativa desconoció el debido proceso, específicamente el principio de legalidad, porque en los actos acusados no se señaló la causal por la cual se aplicó la sanción.

Citó y transcribió apartes de la Sentencia C-160 de abril 29 de 1998 proferida por la Corte Constitucional, en cuanto hace referencia a los principios de proporcionalidad y razonabilidad de las sanciones.

La oposición

La apoderada de la administración afirmó que la parte demandante al analizar el artículo 651 del estatuto tributario quiere hacer ver una clasificación de errores que no contiene dicha norma, al distinguir entre “errores de forma” y “errores de contenido”. Al respecto señaló que tal argumento resulta “desfasado de la realidad y claridad de la norma” pues no es posible tal clasificación ya que la información no es analizada por lo que ella representa sino por los registros contenidos en el medio magnético, los cuales son validados no analizados por la división de análisis y programación de la subdirección de fiscalización, que sólo verifica que la información se ajuste a lo prescrito en las resoluciones que consagran lo que deben informar las sociedades obligadas a ello.

Argumentó que las expresiones “errores de contenido” y “cuyo contenido presente errores” son diferentes, aquélla corresponde a una interpretación errada de la parte actora y ésta al texto del artículo 651 del estatuto tributario, indicó que el cambio de la palabra “contenido” dentro de la oración hace que sea diferente el sentido de la misma, razón por la cual señaló que debe darse aplicación a lo dispuesto en el artículo 28 del Código Civil en el que se prevé que las palabras de la ley se entenderán en su sentido natural y obvio.

Expresó que el Consejo de Estado ha señalado que la imposición de la sanción por no informar, no es facultativa de la administración, pues sólo se requiere que se cumplan los presupuestos objetivos previstos en la norma sin que sea admisible cualquier consideración con la finalidad de la sanción. Sobre este punto citó y transcribió apartes de la sentencia de enero 24 de 1997, expediente 8044, actor: Fernando Velandia Hurtado, M.P. Julio E. Correa Restrepo.

En relación con la inadecuada motivación del pliego de cargos aducida por la actora, indicó que en el mismo se manifiestan los fundamentos de hecho y de derecho para la proposición de la sanción de que trata el artículo 651 del estatuto tributario. Además destacó que en el mismo se dejó abierta la posibilidad de sancionar por cualquiera de los hechos que consagra la norma, sin embargo de la lectura de dicho acto se puede establecer que el contribuyente tuvo conocimiento de la causal objeto de la sanción y de la clase de errores en que incurrió, por lo que concluyó que se garantizó en derecho de defensa.

Argumentó que las causales de nulidad previstas en el artículo 730 del estatuto tributario no son aplicables a actos sancionatorios por cuanto éstas se han limitado a los actos de liquidación de impuestos y de decisión de recursos. Agregó que aunque en gracia de discusión se aceptara su aplicación, en ningún momento la resolución sanción se fundamentó en hechos no contemplados como conducta sancionable en el artículo 651 ibídem.

En relación con el artículo 683 del estatuto tributario señaló que la demandada no obró arbitrariamente pues los errores contenidos en la información demuestran que el contribuyente no actuó con la debida diligencia, razón por la cual se le impuso la sanción. Además, luego de transcribir apartes de la Sentencia C-054 de la Corte Constitucional, magistrado ponente Vladimiro Naranjo Mesa, indicó que ante “la presencia de una actuación negligente o imprudente” se descarta la presunción de buena fe que otorga la ley.

Finalmente sostuvo que no se violó el debido proceso, toda vez que desde el pliego de cargos la actora tuvo conocimiento de la razón por la cual fue rechazada la información presentada.

La sentencia apelada

El Tribunal Administrativo del Atlántico – Sala de Descongestión mediante la sentencia apelada declaró la nulidad parcial de los actos acusados y en consecuencia fijó como sanción a cargo de la sociedad actora la suma de $ 2.450.409.

Expresó el a quo que de los antecedentes administrativos se establece que la información suministrada por la actora fue invalidada por presentar errores en 409 registros tipo 2 de 618 registros leídos, lo que originó el rechazo total de la información y dio lugar a la formulación del pliego de cargos e imposición de la sanción prevista en el artículo 651 del estatuto tributario.

Expresó que el pliego de cargos, contrario a lo dicho por la actora, señala en forma clara la conducta irregular, así como las razones o motivos que justificaron su expedición, su calificación jurídica y la norma aplicada y que el acto es tan claro que la misma sociedad una vez puesto en su conocimiento dicho acto, subsanó los errores presentados, por lo cual no es de recibo afirmar que el pliego de cargos está viciado de nulidad por falta de una adecuada motivación o que se violó el debido proceso.

No compartió la interpretación que hace la parte demandante del artículo 651 del estatuto tributario, en cuanto a que sólo son sancionables los errores de contenido y no los formales, pues en su criterio la norma no hace tal distinción y es clara en señalar que quien suministre información cuyo contenido presente errores se hace acreedor a la sanción, como ocurrió en el caso.

En cuanto a la sanción reducida al 10%, indicó que si bien la actora corrigió la información una vez le fue notificado el pliego de cargos, no cumplió con el requisito de aceptación de esta sanción, ni acreditó el pago o acuerdo de pago de la misma, por lo que concluyó que la actora no es acreedora de tal beneficio.

Con fundamento en el artículo 683 del estatuto tributario y considerando que la sociedad actuó de buena fe, puesto que presentó la información dentro de la oportunidad legal y una vez tuvo conocimiento del pliego de cargos subsanó inmediatamente los errores que la información presentaba, graduó la sanción en el sentido de aplicar un porcentaje mínimo (0.1%) y la fijó en $ 2.450.409. En cuanto a la gradualidad de la sanción citó y transcribió apartes de la sentencia proferida por el Consejo de Estado, de agosto 11 de 2000, expediente 9949, magistrado ponente Germán Ayala Mantilla.

Finalmente expresó que de manera contraria a lo manifestado por la parte actora los errores cometidos en la información generaron perjuicios a la administración dado que el porcentaje de error fue tan alto (66%) que ocasionó el rechazo total de la información y por ello la sociedad fue incluida en el programa “FL-Informantes inexactos”, lo que afectó la función eficaz y pronta que debe desarrollar la entidad demandada.

El recurso de apelación

La parte demandada a través de su apoderada manifestó su desacuerdo con la decisión del tribunal que al graduar la sanción aplicó un porcentaje mínimo del 0.1%.

Argumentó que el a quo no tuvo en cuenta que la imposición de la sanción se ajustó a la legalidad y que si la actora corrigió los errores señalados en el pliego de cargos, ello no es indicio de buena fe sino de cumplimiento de una obligación a su cargo; además porque aceptó que la información errada presentada por la demandante causó perjuicios a la administración.

Concluyó que la actuación de la administración no es arbitraria, ya que no podía dejar pasar desapercibidos los errores con fundamento en el principio del relevante espíritu de justicia que debe inspirar los actos de la administración, sino que los errores eran suficientes para demostrar que el obligado no actuó con la debida diligencia al presentar la información.

Finalmente en cuanto al principio de la buena fe que llevó al a quo a la graduación de la sanción, se remitió a la Sentencia C-054 de la Corte Constitucional.

Alegatos de conclusión

La apoderada de la parte demandada insistió en la improcedencia de la reducción de la sanción al 0.1% de la inicialmente impuesta por la administración, con fundamento en lo establecido en los artículos 651 del estatuto tributario y 8º, 9º y 10 de la Resolución 5987 de diciembre 28 de 1994.

Precisó que la información tributaria suministrada en medio magnético desconocía las previsiones contenidas en la Resolución 2808 de 1993, ya que presentaba errores que correspondían al 66%, además no cumplía con las especificaciones técnicas ni los requisitos exigidos por el ordenamiento, tal como lo reconoció el tribunal.

Destacó que si bien la actora subsanó los errores, no canceló “la sanción impuesta”, razón por la que no procedía el beneficio de la sanción reducida por no reunir los requisitos exigidos por la ley. Al respecto citó apartes de la sentencia del Consejo de Estado de 11 de febrero de 2000, expediente 9815, magistrado ponente Delio Gómez Leyva.

Indicó que los contribuyentes obligados a suministrar información en medios magnéticos son aproximadamente 10.000, razón por la cual cuando dicha información no cumple con los requisitos que para tal efecto se precisan, la información no puede ser leída en forma masiva, de ahí la importancia de que ésta sea presentada con los requerimientos exigidos a fin de poder analizar y clasificar el inmenso volumen de información que se recibe. Indicó que no cancelar la sanción impuesta por suministrar la información con errores es desconocer el artículo 651 del estatuto tributario, pues ocasiona un daño a la administración, toda vez que facilita su actividad fiscalizadora y repercute en los recursos que permiten financiar proyectos y gastos para el cumplimiento de su función. Sobre este punto hizo referencia a la Sentencia C-160 de 1998 de la Corte Constitucional.

Finalmente expresó que la sanción es inobjetable desde el punto de vista del hecho sancionado, el órgano competente, la oportunidad, legalidad y respeto por el derecho de defensa.

En esta oportunidad procesal no intervino la parte demandante ni conceptuó el delegado del Ministerio Público.

Consideraciones de la Sala

De acuerdo con los términos del recurso de apelación, se controvierte la decisión de primera instancia que declaró la nulidad parcial de los actos demandados y fijó la sanción por error en la información suministrada en cuantía de $ 2.450.409, suma resultante de aplicar la tarifa del 0.1% sobre el valor total de la información reportada ($ 2.450.409.000).

La recurrente solicita se revoque la decisión y se declaren ajustados a derecho los actos administrativos cuestionados, toda vez que como lo admitió el tribunal, el hecho sancionable consistió en presentar información errónea y ésta causó perjuicio a la administración; además debe tenerse en cuenta que el hecho de que la actora hubiera corregido los errores tan pronto conoció el pliego de cargos no es indicio de buena fe sino una obligación a cargo de la sociedad.

La Sala precisa que el hecho por el cual se impuso sanción a la sociedad actora, fue el presentar la información solicitada en medios magnéticos, correspondiente al impuesto sobre la renta del año gravable 1994, con errores que dieron lugar al rechazo total de la información suministrada, hecho que encontró probado el tribunal y que no fue objeto de apelación.

En el presente caso, la Sala procede a resolver si la tarifa aplicada por el tribunal para determinar el monto de la sanción por suministrar información errónea impuesta a la demandante, se ajusta a los presupuestos del artículo 651 del estatuto tributario.

La administración ha sostenido que ante la ocurrencia de la conducta sancionable, procede la imposición de la sanción y que en el caso, si bien la actora corrigió el error en que incurrió al suministrar la información al conocer el pliego de cargos, su actuar no es indicio de buena fe sino que corresponde al cumplimiento de una obligación legal, por tal razón procedía dar aplicación a lo previsto en el artículo 651 del estatuto tributario, así determinó el valor de la sanción sobre el monto de la información suministrada ($ 2.450.409.000), al que aplicó la tarifa del 5% prevista en la norma.

La disposición mencionada dispone:

Sanción por no enviar información. Las personas y entidades obligadas a suministrar información tributaria así como aquellas a quienes se les haya solicitado informaciones o pruebas, que no la suministren dentro del plazo establecido para ello o cuyo contenido presente errores o no corresponda a lo solicitado, incurrirán en la siguiente sanción:

“a) Una multa hasta de ($ 94.200.000. D.R. 2806/94) la cual será fijada teniendo en cuenta los siguientes criterios:

“— Hasta del 5% de las sumas respecto de las cuales no se suministró la información exigida, se suministró en forma errónea o se hizo en forma extemporánea.

“...

“b) ...”.

“Cuando la sanción se imponga mediante resolución independiente, previamente se dará traslado de cargos a la persona o entidad sancionada, quien tendrá un término de un (1) mes para responder.

“La sanción a que se refiere el presente artículo, se reducirá al diez por ciento (10%) de la suma determinada según lo previsto en el literal a), si la omisión es subsanada antes de que se notifique la imposición de la sanción; o al veinte por ciento (20%) de tal suma, si la omisión es subsanada dentro de los dos (2) meses siguientes a la fecha en que se notifique la sanción. Para tal efecto, en uno y otro caso, se deberá presentar ante la oficina que está conociendo de la investigación, un memorial de aceptación de la sanción reducida en el cual se acredite que la omisión fue subsanada, así como el pago o acuerdo de pago de la misma (destaca la Sala).

“(...)”.

El tribunal con cita del artículo 683 del estatuto tributario indicó que los funcionarios de la administración con facultad para imponer sanciones deben graduarla en cada caso concreto luego del análisis de las circunstancias propias del mismo, como en el caso, la de cumplir oportunamente con la obligación de informar y subsanar inmediatamente los errores que la información contenía, hechos que le permitieron deducir la buena fe de la demandante y dieron lugar a aplicar un porcentaje mínimo del 0.1%.

Para la Sala es claro que el tribunal tomó como base para calcular la sanción la misma cifra sobre la cual la administración la determinó y que corresponde al valor total de la información suministrada en medios magnéticos, la cual asciende a la suma de $ 2.450.409.000.

Al aplicar el tribunal la tarifa del 0.1% y no la del 5% utilizada por la administración, se fundamentó en los principios de justicia y equidad que deben regir estos casos, criterio que comparte esta Sala, toda vez que éstos constituyen un mandato imperativo consagrado en el artículo 683 del estatuto tributario para los funcionarios con atribuciones y deberes relacionados con la liquidación y el recaudo de los impuestos.

La Sala ha reiterado que “es evidente que cuando el artículo 651 del estatuto tributario utiliza la expresión “hasta el 5%”, se le está otorgando a la administración un margen para graduar la sanción, pero esta facultad no puede ser utilizada de forma arbitraria”, por tanto corresponde al funcionario fundamentar su decisión de imponer el tope máximo con argumentos que deben atender no sólo los criterios de justicia y equidad, como ya se mencionó, sino también los de razonabilidad y proporcionalidad de la sanción, tal y como fue expuesto por la Corte Constitucional en Sentencia C-160 de 1998. En este sentido se pronunció la Sala entre otras en las sentencias de noviembre 10 de 2000, expediente 10725, consejero ponente Delio Gómez Leyva, abril 23 de 1999, expediente 9327, consejero ponente Julio E. Correa Restrepo y marzo 15 de 2002, expediente 12618, consejera ponente Ligia López Díaz.

En el sub examine, la actora dio cumplimiento a la obligación legal de suministrar en medio magnético la información correspondiente al impuesto de renta y complementarios del año gravable 1994, pero dentro de la etapa de validación dicho archivo fue rechazado en su totalidad por presentar errores; dentro del término para dar respuesta al pliego de cargos procedió a corregir las inconsistencias presentadas, aspectos que no tuvo en cuenta la administración de impuestos al proferir el 15 de julio de 1997 la Resolución 1584 a través de la cual impuso la sanción discutida. Además sobre la información suministrada no efectuó observación alguna en el sentido de señalar que no hubiera correspondido a lo requerido o que presentara errores, por tales razones la Sala comparte la decisión del tribunal al considerar que el hecho sancionable se configuró y que no era procedente aplicar la tarifa máxima permitida por la ley, sino que ésta debía ser graduada por la administración conforme a las consideraciones que imponen los artículos 651 y 683 del estatuto tributario, señaladas anteriormente, por lo que correspondía a la jurisdicción de lo Contencioso Administrativo restablecer los derechos vulnerados por la omisión de la administración.

Así las cosas, para la Sala resulta razonable y proporcionada la sanción determinada por el tribunal en cuantía de $ 2.450.409 que equivale al cero punto uno por ciento (0.1%) del valor total reportado y rechazado el cual corresponde al de la información requerida, por lo que no se dará prosperidad al recurso interpuesto y se confirmará la sentencia de primera instancia.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, por medio de la Sección Cuarta de su Sala de lo Contencioso, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

Confírmase la sentencia apelada.

Se reconoce personería a la doctora Martha Liliana Campos Peña, en los términos y para los efectos del memorial que obra a folio 219.

Cópiese, notifíquese y comuníquese. Devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia fue estudiada y aprobada en la sesión de la fecha.

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