Sentencia 13564 de noviembre 12 de 2003 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

DEDUCCIÓN POR PÉRDIDAS DE ACTIVOS

AÑO GRAVABLE EN EL QUE PROCEDE

EXTRACTOS: «Corresponde a la Sala decidir sobre la legalidad de la liquidación oficial de revisión mediante la cual se modificó la declaración del impuesto de renta correspondiente al año gravable 1996, en el sentido de rechazar la deducción solicitada por la sociedad demandante por pérdidas de activos por valor de $ 61.479.000 originadas por hechos ocurridos en la vigencia de 1995, rechazo que generó un mayor impuesto de renta de $ 21.518.000 y sanción por inexactitud.

La actora no solicitó la mencionada deducción en el año gravable de la ocurrencia del hecho porque según aduce, la cuantificación de la pérdida sólo se conoció después de la reclamación elevada ante la compañía de seguros y de reconocido el siniestro, resultado que fue llevado como una deducción dentro del siguiente año gravable, es decir 1996. Distingue entre el hecho del hurto del cual fue objeto y su cuantificación e identificación contable.

El artículo 148 del estatuto tributario establece que son deducibles las pérdidas sufridas durante el año o período gravable, concernientes a los bienes usados en el negocio o actividad productora de renta y ocurridas por fuerza mayor.

Esta norma en forma diáfana indica que las pérdidas ocurridas en un año gravable son deducibles en el mismo, sin que permita inferir la posibilidad de solicitarse en una vigencia fiscal diferente.

El recurrente se apoya en los artículos, 104 inciso 3º y 105 del estatuto tributario, disposiciones que establecen que para los contribuyentes que lleven contabilidad por el sistema de causación las deducciones se entienden causadas en el año o periodo gravable en que se causen, aun cuando no se hayan pagado todavía, y que se entiende causada una deducción cuando nace la obligación de pagarla, aunque no se haya hecho efectivo el pago, para sostener que sólo cuando la compañía aseguradora reconozca y pague el siniestro se conoce realmente cuánto fue el valor real de la pérdida.

Al respecto proceden las siguientes aclaraciones:

En primer lugar las normas que cita la actora se refieren a las deducciones a que tiene derecho el contribuyente por los gastos necesarios en que incurre en el desarrollo de su actividad productora de la renta y que la ley exige que se hayan pagado o se hayan causado si se está obligado a llevar contabilidad, en el período gravable en que se solicita la deducción

En el sub lite no se trata de gastos que realiza el contribuyente, sino de una disminución de sus activos generada por un acontecimiento de fuerza mayor, para cuyo tratamiento fiscal existe una norma especial, el artículo 148 del estatuto tributario, que como ya se vio preceptúa que las pérdidas de activos son deducibles en el año gravable de su ocurrencia.

De otra parte cuando sucede el hecho de la fuerza mayor que origina la pérdida, este debe reflejarse en la contabilidad en forma oportuna, pues sus activos se disminuyeron. De lo contrario, no se cumpliría con el objetivo de reflejar en forma clara, completa y fidedigna la situación financiera del ente económico y por ende la información contable no sería confiable. Luego no puede admitirse que la pérdida sólo es cuantificable cuando la compañía de seguros reconozca y pague el siniestro, pues no puede confundirse la ocurrencia del hecho que ocasionó la reclamación ante la aseguradora, con el resultado de la misma. En el caso el primero se produjo en el año gravable de 1995 y el segundo en 1996 y en cada uno de estos años debió realizarse el correspondiente registro contable de conformidad con los artículos 48 y 49 del Decreto Reglamentario 2649 de 1993 que dicen:

“ART. 48.—Contabilidad de causación o por acumulación. Los hechos económicos deben ser reconocidos en el período en el cual se realicen y no solamente cuando sea recibido o pagado el efectivo o su equivalente.

ART. 49.—Medición al valor histórico. Los hechos económicos se reconocen inicialmente por su valor histórico, aplicando cuando fuere necesario la norma básica de la prudencia.

De acuerdo con las normas técnicas específicas, dicho valor, una vez reexpresado como consecuencia de la inflación cuando sea el caso, debe ser ajustado al valor actual, al valor de realización o al valor presente”.

Además cada uno de estos hechos económicos tiene distinto manejo fiscal. Así la deducción se solicita en el período gravable de la ocurrencia del hecho generador de la pérdida de activos y la indemnización que pague en el año siguiente la compañía de seguros, es una recuperación de deducciones que al tenor del artículo 195 ibídem constituye renta líquida.

Si la actora en contravía de lo ordenado por el artículo 148 del estatuto tributario no solicitó la deducción en el año gravable de 1995 no puede pretender que la administración tributaria la reconozca en 1996, pues en ese caso sería la entidad fiscal la que incurriría en su trasgresión.

El principio de la prudencia que esgrime el recurrente, debe ser atendido cuando se presenta incertidumbre sobre la estimación del valor de un hecho económico, caso en el cual se debe optar por registrar contablemente la alternativa que tenga menos probabilidades de sobrestimar los activos y los ingresos, o de subestimar los pasivos y los gastos, conforme lo señala el artículo 17 del Decreto 2649 de 1993.

Entonces el ejercicio del principio de la prudencia debió servirle en este caso a la actora como pauta para valorar las pérdidas cuando se produjo el hecho causante de ellas, pero no puede invocarse como excusa para solicitar deducciones en un período gravable diferente al señalado perentoriamente por la ley.

En lo atinente a la sanción por inexactitud alega el recurrente la diferencia de criterios para concluir que no es procedente.

Al respecto la Sala considera:

El inciso final del artículo 647 del estatuto tributario dispone en lo pertinente:

No se configura inexactitud, cuando el menor valor a pagar que resulte en las declaraciones tributarias se derive de errores de apreciación o de diferencias de criterio entre las oficinas de impuestos y el declarante, relativos a la interpretación del derecho aplicable, siempre que los hechos y cifras denunciados sean completos y verdaderos”.

De la lectura de esta disposición se deduce que la diferencia de criterio debe versar sobre el derecho aplicable con la condición de que los hechos y cifras declarados sean veraces y completos.

En la controversia entre la administración y el demandante no se dieron estos requisitos. En efecto, la diferencia se presentó entre un criterio jurídico fundado en la ley y un criterio personal carente de respaldo legal, puesto que no es por una interpretación errada que pérdidas de activos causadas en un año fiscal se solicitaron como deducción en otro, en abierta contradicción con el artículo 148 del estatuto tributario, disposición que no hace distinción alguna, como para considerar posible que el contribuyente decida discrecionalmente escoger el año gravable en que se le deben reconocer las deducciones.

Así las cosas el impuesto de renta que liquidó la demandante por un menor valor es consecuencia de la no aplicación del artículo citado, norma obligatoria y que no puede ser desconocida por el contribuyente so pena de asumir las consecuencias previstas en la ley, por lo cual se hizo acreedor a la sanción por inexactitud».

(Sentencia de 12 de noviembre de 2003. Expediente 13.564. Consejera Ponente: Dra. María Inés Ortiz Barbosa).

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