Sentencia 13751 de marzo 18 de 2004 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

SANCIÓN DE CLAUSURA DEL ESTABLECIMIENTO

DEBE SER RAZONADA TENIENDO EN CUENTA LA GRAVEDAD DE LA INFRACCIÓN

EXTRACTOS: «Para la Sala, el artículo 652-1 del estatuto tributario al precisar que quienes estando obligados a expedir facturas no lo hagan, “podrán” ser sancionados con la clausura o cierre del establecimiento deja abierta la posibilidad de que las autoridades tributarias de acuerdo a la gravedad de los hechos debidamente probados, determinen si hay lugar al cierre del establecimiento o si la infracción cometida amerita una sanción pecuniaria, conforme a los artículos 657 y 658 del estatuto tributario.

El literal a del artículo 657 ibídem, dispone que si a juicio de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales no existe un perjuicio grave, la entidad puede abstenerse de decretar la clausura, aplicando la sanción prevista en el artículo 652 del estatuto tributario.

En consecuencia la decisión administrativa debe ser razonada, teniendo en cuenta la gravedad de la infracción, ya que conforme a las normas citadas no siempre que se dan los presupuestos para la imposición de la sanción de cierre del establecimiento de comercio. Sanción que por su enorme incidencia en el buen nombre del contribuyente, solo debe proceder frente a los evasores.

Es preciso ponderar la gravedad de la falta y del perjuicio causado con la omisión, para determinar la sanción pertinente.

En ejercicio de las facultades legales otorgadas en los artículos 684-2 del estatuto tributario y 13 literal c del Decreto 2117 de 1992, el director de Impuestos y Aduanas Nacionales profirió la Resolución 3878 del 28 de junio de 1996, “por la cual se establecen sistemas técnicos de control para la facturación”, dicha resolución fue modificada por la Resolución 5709 del 20 de septiembre de 1996, adoptando medidas para facilitar el manejo de la numeración cuya autorización deben solicitar los obligados a facturar.

La autorización administrativa de numeración es realmente un mecanismo técnico de control, tal como se expresa en la parte motiva tanto de la Resolución 3878 de 1996, como de su acto modificatorio, la Resolución 5709 de 1996.

En efecto, mediante la expedición de facturas y documentos equivalentes se documentan y soportan las operaciones económicas de los contribuyentes, y en general de los sujetos pasivos de los tributos. Para la administración de impuestos la facturación constituye un medio de control al cumplimiento de las obligaciones tributarias, control que de acuerdo con lo previsto en el artículo 632 del estatuto tributario, obliga al contribuyente a poner a su disposición los distintos documentos que permitan verificar los datos consignados en la contabilidad, y acreditar los ingresos, costos, gastos, descuentos, y “demás factores necesarios para establecer el patrimonio líquido y la renta líquida de los contribuyentes, y en general, para fijar correctamente las bases gravables y liquidar los impuestos correspondientes”.

La autorización de numeración de las facturas por parte de la DIAN es una de las premisas fundamentales en los nuevos controles a la facturación, impuesta con base en las previsiones del artículo 684-2 del estatuto tributario, que corresponde al artículo 50 de la Ley 6ª de 1992, disposición que estableció que la DIAN puede ordenar a determinados contribuyentes o sectores la adopción de sistemas técnicos de control de su actividad productora de renta, o implantar dichos sistemas directamente, con la consecuencia de que dichos controles servirán de base para la determinación de sus obligaciones tributarias.

Dicha autorización, que a juicio de la Sala, busca evitar la numeración repetida y la doble facturación, como uno de los principales medios de evasión; no es en realidad un requisito adicional a los previstos en el artículo 617 del estatuto tributario para la expedición de las facturas, sino un requisito previo a la elaboración y expedición de las mismas, que en nada altera su expedición.

En el presente caso se evidencia lo siguiente:

La sanción de clausura del establecimiento de comercio es una de las más graves del ordenamiento tributario colombiano, de acuerdo con la ley, está reservada para los casos en que se adviertan actuaciones evasoras, debidamente comprobadas, dando estricto cumplimiento al debido proceso.

En el pliego de cargos 900139 del 8 de noviembre de 1999, se fundamentó la sanción de la siguiente forma:

“... el contribuyente de autos aportó en la visita realizada del día 20 de octubre de 1999 la factura 73 de fecha 1º de octubre de 1999, en la(s) cual(es) consta la emisión de facturas sin autorización, puesto que la Resolución 320000031662 de fecha 17 de septiembre de 1997, proferida por esta administración que autorizó numeración de facturación del 1 al 100 expiró el 17 de septiembre de 1999”.

La administración le expidió dos nuevas resoluciones, autorizando la numeración solicitada por el actor, la número 320000066718 del 5 de noviembre de 1999 y la número 320000076159 del 23 de mayo de 2000; en consecuencia, entre el 17 de septiembre de 1999 y el 5 de noviembre del mismo año (menos de dos meses) el contribuyente no contó con la respectiva autorización.

Tal situación denota la intención del actor de acogerse a las disposiciones tributarias y de cumplir con las obligaciones legalmente establecidas, sin que pueda argumentarse que en este caso se le causó algún perjuicio a la administración, situación que la misma administración admite tácitamente al señalar:

“Desafortunadamente para el contribuyente en el momento de la verificación la facturación que expidió no se encontraba amparada por alguna resolución por cuanto ya se había vencido la autorización y solo la solicitó hasta el mes de noviembre de 1999” (fl. 169 Exp.).

Ahora bien, dispone la norma que sirvió de fundamento para la imposición de la sanción:

“ART. 684-2.—Implantación de sistemas técnicos de control. La Dirección de Impuestos Nacionales podrá prescribir que determinados contribuyentes o sectores, previa consideración de su capacidad económica, adopten sistemas técnicos razonables para el control de su actividad productora de renta, o implantar directamente los mismos, los cuales servirán de base para la determinación de sus obligaciones tributarias.

La no adopción de dichos controles luego de tres (3) meses de haber sido dispuestos por la Dirección General de Impuestos Nacionales o su violación dará lugar a la sanción de clausura del establecimiento en los términos del artículo 657.

La información que se obtenga de tales sistemas estará amparada por la más estricta reserva” (L. 6ª/92, art. 50).

Para la Sala, la factura número 0073 del 1º de octubre de 1999, que originó la sanción impuesta, sí tenía autorización para su expedición, la cual estaba prevista en la Resolución 320000031662 del 17 de septiembre de 1997, en donde se autorizó los rangos de 01 a 100, luego no se trataba de la no adopción de los controles exigidos por la DIAN ni de la violación a la finalidad prevista en la norma, otra cosa es que la resolución no estaba vigente al momento de la visita practicada, cuestión diferente a la no adopción de los controles legalmente establecidos.

En el caso en estudio no se evidencia renuencia del contribuyente en el cumplimiento de sus deberes formales, teniendo en cuenta que está demostrado que cumple con la obligación de facturar y que sobre el particular la administración tributaria no tuvo ninguna objeción, razón por la cual la administración tributaria debió dar aplicación a lo dispuesto en el literal a del artículo 657 del estatuto tributario, según el cual: “... cuando a juicio de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales no exista un perjuicio grave, la entidad podrá abstenerse de decretar la clausura, aplicando la sanción prevista en el artículo 652 del estatuto tributario”.

Por lo anterior, la sección considera que debe confirmar la sentencia apelada, anulando los actos administrativos acusados.

Teniendo en cuenta el memorial que obra a folio 124 del expediente, en el cual el actor solicita el reconocimiento de perjuicios, la Sala advierte que no proceden los morales impetrados, por cuanto no se han probado y procederá a decidir sobre los materiales.

Como consecuencia de la declaratoria de nulidad de los actos demandados y teniendo en cuenta que la sanción se ejecutó desde el día 29 de mayo hasta el 1º de junio de 2000, conforme se observa a folios 42 y 44 del expediente, se debe analizar si hay lugar a restablecer el derecho o a la indemnización de perjuicios solicitado por el demandante.

En el texto de la demanda (fl. 35 del Exp.), el actor solicitó la nulidad de los actos acusados y a título de restablecimiento del derecho, el reconocimiento de los perjuicios causados con la ejecución de los actos acusados.

Teniendo en cuenta que el demandante no determinó la cuantía del proceso, mediante auto del 21 de septiembre de 2001, el a quo lo requirió, para que dentro del término previsto en el artículo 143 del Código Contencioso Administrativo diera cumplimiento a lo dispuesto en el numeral 6º del artículo 137 ibídem (fl. 123 Exp.).

Dentro del término señalado, se corrigió la demanda estimando los perjuicios causados con la ejecución de los actos acusados, en la suma equivalente a 100 salarios mínimos legales mensuales (fl. 124 Exp.).

Observa la Sala que conforme al artículo 85 del Código Contencioso Administrativo, “toda persona que se crea lesionada en un derecho amparado en una norma jurídica, podrá pedir que se declare la nulidad del acto administrativo y se le restablezca en su derecho; también podrá solicitar que se le repare el daño. La misma acción tendrá quien pretenda que le modifiquen una obligación fiscal, o de otra clase, o la devolución de lo que pagó indebidamente”.

Se tiene entonces, que el peticionario, en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho consagrada en el artículo 85 del Código Contencioso Administrativo, podía solicitar además de la nulidad de los actos administrativos y del restablecimiento del derecho, el pago de los perjuicios patrimoniales ocasionados con la sanción de clausura o cierre del establecimiento por tres días. En consecuencia, teniendo en cuenta que los actos demandados fueron ejecutados y que las cosas no pueden volver a su estado anterior, no procede el restablecimiento automático del derecho reclamado, por tal razón, procede la reparación del daño causado, debiéndose determinar los perjuicios reclamados.

De conformidad con el artículo 16 de la Ley 446 de 1998:

“Dentro de cualquier proceso que se surta ante la administración de justicia, la valoración de daños irrogados a las personas y a las cosas, atenderá los principios de reparación integral y equidad y observará los criterios técnicos actuariales”.

En aras de garantizar la indemnización del daño causado, cuando no existe duda sobre su existencia y no hay certeza sobre la cuantía de los perjuicios, el juez debe aplicar la anterior norma.

En consecuencia corresponde al juez fijar la indemnización integral y en equidad de los perjuicios causados en el proceso. Con base en lo anterior y reiterando que aparece acreditado que la oficina del actor fue clausurada por tres días, lo cual le impidió su ejercicio profesional por el mismo término, la Sala señalará como indemnización integral y en equidad la suma de dos salarios mínimos legales mensuales vigentes, con lo cual se le indemniza por todo concepto».

(Sentencia de marzo 18 de 2004. Expediente 13.751. Consejera Ponente: Dra. Ligia López Díaz).

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