Sentencia 13813 de agosto 5 de 2004 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Ref.: 25000-23-27-000-2000-01556-01-13813

Consejero Ponente:

Juan Ángel Palacio Hincapié

Actor: Estudio Nueve Vallejo y Sánchez S.C.A. C/ Distrito Capital de Bogotá.

Impuesto de industria y comercio - BIM I - IV 1997 Liquidación corrección sanción.

Bogotá, D.C., agosto cinco de dos mil cuatro.

Fallo

Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la apoderada de la actora, contra la sentencia de noviembre 20 de 2002, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca Sección Cuarta Subsección “A” desestimatoria de las súplicas de la demanda, en el contencioso de nulidad y restablecimiento del derecho incoado por la sociedad Estudio Nueve Vallejo y Sánchez S.C.A. contra la actuación administrativa por la cual se impuso sanción a la sociedad actora por liquidar incorrectamente la sanción por extemporaneidad correspondiente al impuesto de industria y comercio, avisos y tableros, bimestres I - IV de 1997.

Antecedentes

Señala la demandada que la sociedad actora cesó sus actividades de prestación de servicios de radio, cine, televisión, estudios de mercadotecnia y actividades conexas, por lo que no presentó la declaración del impuesto de industria, comercio, avisos y tableros por los bimestres I - IV de 1997.

La coordinadora del grupo de fiscalización de la Secretaría de Hacienda Distrital, profirió el oficio SH-99-442-02-7650-F del 25 de junio de 1999, en el cual invitó a la sociedad actora a presentar la declaración del impuesto de Industria, Comercio, Avisos y Tableros correspondiente a los bimestres I - IV de 1997 dentro de un plazo de cinco días.

El 4 de agosto de 1999, la actora presentó las declaraciones del impuesto de industria, comercio, avisos y tableros por los bimestres I - IV de 1997, incurriendo en un error al liquidar como impuesto e ingresos correspondiente a dicho período gravable la suma de ($ 0 s), y liquidando como sanción por extemporaneidad la mínima que para el año de 1999, era de $ 120.000.

El 16 de agosto de 1999, la gerente de la sociedad de conformidad al oficio SH-99-442-02-7650-F remitió copias de las declaraciones presentadas por el impuesto de industria, comercio, avisos y tableros correspondientes a los bimestres I - IV de 1997.

El 16 de marzo de 2000, la coordinadora de grupo interno de liquidación de la Secretaría de Hacienda de la Alcaldía Mayor de Santafé de Bogotá, profirió la liquidación oficial de corrección sanción IPC-039, por la cual impuso sanción al contribuyente por haber liquidado mal la sanción por extemporaneidad contenida en la declaración del impuesto de industria, comercio, avisos y tableros presentada por los bimestres I - IV de 1997 de conformidad al artículo 61 del Decreto 807 de 1993 en concordancia con el artículo 95 ibídem.

El 16 de mayo de 2000 el contribuyente presentó correcciones a las declaraciones presentadas por los cuatro bimestres de 1997.

En la misma fecha interpuso recurso de reconsideración contra la liquidación oficial de corrección sanción IPC-039 del 16 de marzo de 1999, el cual fue decidido a través de Resolución 217 del 22 de agosto de 2000, proferida por la dirección distrital de impuestos subdirección jurídico tributaria, grupo de recursos tributarios confirmando en todas sus partes el acto impugnado.

La demanda

Ante el Tribunal Administrativo de Cundinamarca solicitó la sociedad por conducto de apoderada la nulidad de la liquidación oficial de corrección sanción IPC-039 del 16 de marzo de 2000, proferida por el grupo interno de trabajo de liquidación de la subdirección de impuestos a la producción y al consumo de la dirección distrital de impuestos y de la Resolución 217 del 22 de agosto de 2000, proferida por el grupo de recursos tributarios de la oficina jurídico tributaria de la dirección distrital de impuestos y a título de restablecimiento del derecho solicitó suprimir la liquidación de corrección sanción por cuantía de $ 49.920.000.

Señaló como normas violadas los artículos 2º, 24, 54, 55, 94, 97 del Decreto 807 de 1993, 699, 705 y 714 del estatuto tributario.

Señaló tres cargos de violación de la siguiente forma:

1. Desconocimiento del tratamiento a la providencia como resolución independiente y la aplicación en cambio del tratamiento como una liquidación oficial de corrección.

Argumentó violación a los artículos 54 y 55 del Decreto 807 de 1993, por considerar que con la expedición de la liquidación oficial de corrección sanción IPC-039 se omitió librar previamente pliego de cargos a la sociedad actora por el término de un mes, con el fin de que esta presentara objeciones y pruebas y solicitara la práctica de las que considerara convenientes.

De la misma forma mencionó la Resolución 217 de 22 de agosto de 2000 que confirmó la anterior vulneró (sic) los citados artículos. Al respecto, agregó que la oficina jurídica tributaria de la dirección distrital de impuestos negó la solicitud de la actora en el sentido de declarar la nulidad de la resolución de liquidación sanción por extemporaneidad por haber omitido el pliego de cargos con fundamento en que la liquidación de la sanción se impuso en una liquidación oficial y no en una resolución independiente y en que cuando la actuación de la administración tributaria mediante la cual se impone una sanción o corrige la sanción liquidada por el contribuyente se consigna en una providencia en forma exclusiva, sin incluir en ella ninguna otra acción, es una resolución independiente de imposición de sanción o de corrección de sanción a la cual se aplican las normas de los artículos 54 y 55 del Decreto 807 de 1993 y no una liquidación oficial.

Luego de transcribir los artículos 20, 22 y 156 del Decreto 807 de 1993 comprendidos por el artículo 91 que consagran las correcciones a las declaraciones tributarias y apartes de la liquidación oficial de corrección IPC-039, concluyó que este acto administrativo no corresponde a una liquidación oficial, sino que es una resolución independiente y que al haber omitido la expedición de pliego de cargos a la sociedad actora vulneró los artículos 54 y 55 del Decreto 807 de 1993.

2. Desconocimiento de validez a las correcciones hechas a las declaraciones tributarias de impuesto de industria, comercio, avisos y tableros, por los bimestres 1, 2, 3 y 4 del año gravable de 1997, por haber sido presentadas después de vencidos los dos años siguientes al vencimiento del plazo ordinario para la presentación de las declaraciones iniciales objeto de las correcciones.

Fundamentó el anterior cargo en la vulneración de los artículos 24, 94, 97 del Decreto 807 de 1993, 699, 705 y 714 del estatuto tributario, ya que el grupo de recursos tributarios de la oficina jurídico tributario de la dirección distrital de impuestos, desconoció la validez a las correcciones realizadas a las declaraciones de impuesto de industria, comercio, avisos y tableros correspondientes a los bimestres I - V de 1997, con fundamento en el artículo 19 del Decreto 807 de 1993 que consagraba un plazo de dos años para corregir las declaraciones, contado a partir del vencimiento del plazo para declarar, por lo que afirmó que las correcciones a las declaraciones presentadas el 16 de mayo de 2000, estaban fuera del término legal. Al respecto manifestó, que esa apreciación es cierta si se trata de declaraciones iniciales presentadas dentro del término legal para declarar, caso que no se presenta en el sub lite y que en tratándose de declaraciones extemporáneas, como la que se debate, debe tenerse en cuenta que el plazo de dos años se cuenta desde la fecha de presentación de la correspondiente declaración tributaria extemporánea como se evidencia de lo dispuesto en los artículos 24 y 94 del Decreto 807 de 1993 sobre firmeza de la declaración tributaria, principio que debe ser aplicado también para este caso.

3. La no aceptación de la corrección de la cuantía de la sanción por extemporaneidad, para disminuirla, solicitada con apoyo en el principio de equidad y justicia tributaria.

Al respecto transcribió el artículo 2º del Decreto Distrital 807 de 1993 y señaló que mientras en el impuesto sobre la renta se cobra como sanción por extemporaneidad de un período anual un 10% del patrimonio líquido del año inmediatamente anterior, en el impuesto de industria, comercio, avisos y tableros, se cobra como sanción por extemporaneidad de un período bimestral el mismo 10%, o sea que para el período igual al del impuesto sobre la renta (doce meses) se cobra una sanción del 60%, es decir seis veces superior que en el impuesto de renta, por lo que este régimen sancionatorio vulnera los principios de equidad y justicia preconizados.

Oposición

El apoderado del Distrito Capital de Bogotá se opuso a las pretensiones de la demanda y solicitó confirmar los actos acusados, en razón a que la actuación de la administración se encuentra ajustada a derecho y no vulneró ningún precepto legal. Al efecto expuso en resumen lo siguiente:

En primer lugar, citó el artículo 26 del Decreto 807 de 1993, que consagró la obligación de los contribuyentes del impuesto de industria, comercio, avisos y tableros de presentar la declaración correspondiente y señaló que la administración fija los plazos dentro de los cuales debe cumplirse dicha obligación, advirtiendo que los contribuyentes deben allanarse a cumplir en esos términos so pena de hacerse acreedores a la sanción por extemporaneidad, prevista en el artículo 61 del citado decreto.

Respecto a la presunta violación de los artículos 54 y 55 del Decreto 807 de 1993, mencionó que la liquidación oficial de corrección sanción IPC-039 del 16 de marzo de 2000, se encuentra ajustada a derecho por lo que no hay lugar a acceder al primer cargo de la demanda.

Respecto al procedimiento para la reliquidación de sanciones señaló que se encuentra consagrado en los artículos 95 del Decreto 807 de 1993 y 701 del estatuto tributario, según los cuales, la sanción puede ser impuesta mediante liquidación oficial, caso en el cual no se requiere de un acto de trámite o previo y mediante resolución independiente, caso en que sí es necesario que exista un pliego de cargos.

Manifestó que la administración tras realizar un análisis aritmético de las sanciones por extemporaneidad liquidadas por el contribuyente, encontró que no cumplían las exigencias previstas en el artículo 61 del Decreto 807 de 1993, por lo tanto concluyó que no era necesario adelantar un proceso o investigación tributaria, (pliego de cargos como acto preparatorio), y optó por proferir liquidación oficial de corrección sanción con el fin de corregir la declaración privada presentada por el contribuyente. Agregó, que de conformidad al artículo 54 del Decreto 807 de 1993 en concordancia con el artículo 95 del citado decreto, en el sub lite se hizo referencia no a una resolución, sino a una liquidación oficial, por lo tanto se exigió pliego de cargos. Al efecto, expuso que el contribuyente pudo hacer efectivo su derecho de defensa a través del recurso de reconsideración y citó jurisprudencia del Consejo de Estado, sentencia del 22 de abril de 1994, expediente 5290, Consejero Ponente Guillermo Chahín Lizcano.

En relación al segundo cargo, consistente en el término del que disponen los contribuyentes para corregir sus declaraciones tributarias, señaló que en ninguna parte del artículo 19 del Decreto 807 de 1993, se consagró el término de dos años contados a partir de la presentación de la declaración extemporánea para corregir sus declaraciones. En este mismo sentido, afirmó que contrario sensu, el Distrito Capital de Bogotá administración tributaria sí dispone del término de dos años contados a partir de la fecha de presentación de la declaración cuando la corregida ha sido extemporánea para proferir liquidaciones oficiales de revisión quedando en firme después de dos años de presentada sin que la administración la haya revisado válidamente.

Concluyó que las declaraciones de corrección del impuesto de industria, comercio, avisos y tableros presentadas el 16 de mayo de 2000, con posterioridad a la liquidación oficial de corrección sanción IPC-039 del 16 de marzo de 2000, no pueden considerarse válidamente presentadas en virtud de la facultad que le asiste a los contribuyentes para corregirlas por iniciativa propia, por cuanto a la fecha ya había precluido el término de dos años contado a partir del vencimiento del plazo para declarar consagrado para (sic) ello. Por lo tanto no debe prosperar este cargo.

Finalmente respecto al monto de la sanción impuesta a la actora argumentó que la administración fundamentó su sanción en el artículo 61 del Decreto 807 de 1993, teniendo en cuenta la periodicidad bimestral que lo caracteriza y como base para establecer la sanción por cada mes o fracción de mes de extemporaneidad en los meses que no haya ingreso en el período, el 1% del patrimonio líquido del año inmediatamente anterior, sin exceder la cifra aplicar el 10% al mismo o de la suma de cinco millones de pesos, valores años base 1990.

La sentencia apelada.

El Tribunal Administrativo de Cundinamarca mediante sentencia de 20 de noviembre de 2002, denegó las súplicas de la demanda y declaró no probadas las excepciones genéricas propuestas por el demandado, para el efecto expuso en resumen lo siguiente:

En primer lugar respecto a la nulidad de la actuación administrativa por haber omitido la formulación previa del pliego de cargos a la actora consideró que la liquidación oficial de corrección IPC-039 del 16 de marzo de 2000, proferida porque la actora no liquidó correctamente la sanción por extemporaneidad en las declaraciones del impuesto de industria, comercio, avisos y tableros correspondiente a los bimestres I - IV de 1997 está fundamentada en el artículo 54 del Decreto 807 de 1993 en concordancia con el 95 del mismo.

Luego de transcribir el artículo 701 del estatuto tributario señaló que el pliego de cargos opera como acto previo para la expedición de resoluciones independientes y no para liquidaciones de corrección, caso presente en el sub judice en el cual se está en presencia de una liquidación de corrección sanción.

Citó el artículo 19 del Decreto 807 de 1993 y la Resolución 1092 del 18 de diciembre de 1996, que determinan que el período declarable será bimestral y los plazos para declarar y pagar el impuesto referido por cada bimestre de 1997. Al respecto, señaló que la sociedad actora para corregir las declaraciones de impuesto de industria, comercio, avisos y tableros contaba con un plazo de dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar, es decir hasta el 19 de marzo, 21 de mayo, 16 de julio y 19 de septiembre de 1999, por lo que consideró que las declaraciones presentadas por la actora por dicho concepto el 16 de mayo de 2000, fueron presentadas cuando el término legal había precluido.

Advirtió que no debe confundirse el término con el que cuenta la agencia fiscal para notificar el requerimiento especial y la firmeza de la declaración privada, con el término con el que cuenta el contribuyente para corregir sus declaraciones, pues son dos entidades jurídicas distintas y con normatividad diferente.

Finalmente respecto al monto de la sanción por extemporaneidad consagrada en el artículo 61 del Decreto 807 de 1993 y el principio de justicia argumentó, que deben interpretarse en forma armónica, dado que la administración aplica la sanción establecida en el inciso segundo del artículo 61 para casos en que no hay ingresos en el período, observando el principio de justicia pues no se está exigiendo al contribuyente más de lo que la misma ley ha impuesto para coadyuvar con las cargas públicas del distrito.

El recurso de apelación.

La apoderada de la parte actora interpone recurso de apelación contra la sentencia proferida el 20 de noviembre de 2002, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca Sección Cuarta Subsección “A” por considerar que los argumentos del tribunal no reflejan el estudio de la totalidad de las disposiciones invocadas como violadas, por lo que las consideraciones en que se basó llevaron a una decisión negativa.

Señaló que no es jurídico considerar que como era fácil determinar la sanción y su correspondiente incremento de 30%, no era necesario expedir resolución independiente para su imposición y bastaba la liquidación oficial de corrección. Al respecto, aclaró que el acto expedido corresponde a una resolución independiente de imposición de sanción que requiere del cumplimiento de ciertos requisitos para su validez, tales como el pliego de traslado de cargos, y la administración para evitar estos requisitos resolvió cambiar el nombre por el de liquidación oficial de corrección sanción IPC-039.

Finalmente alegó que se ha violado el derecho de defensa a la sociedad actora al dar la denominación de liquidación oficial a una resolución independiente y que ésta no reúne los requisitos de una liquidación oficial.

Alegatos de conclusión.

La parte actora manifiesta en esta oportunidad ratificar los argumentos planteados en la demanda, insistiendo que la liquidación oficial de corrección sanción IPC-039 es una resolución independiente y no una liquidación oficial de corrección.

La parte demandada coadyuvó los argumentos expuestos en su oportunidad por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca.

Ministerio Público.

En esta instancia solicita confirmar la sentencia apelada por considerar que la liquidación oficial de corrección sanción IPC-039 del 16 de marzo de 2000, no vulneró las normas citadas por la actora en su escrito de demanda, pues a su juicio ésta es el acto administrativo que procede cuando la declaración tributaria, que es una confesión, se presenta con los requisitos mínimos, tal como se observa en el presente caso en que la contribuyente liquidó incorrectamente la sanción por extemporaneidad, por lo que era necesario ajustarla a la legalidad más el incremento del 30% sin necesidad de formular previamente pliego de cargos a la interesada y dar traslado por un mes pues dicha exigencia no la contemplan los artículos 95 del Decreto 807 de 1993 y 701 del estatuto tributario al facultar a la administración a corregir las sanciones mal liquidadas por el contribuyente. Al respecto, afirmó que el presente caso no se trata de imponer una sanción por extemporaneidad mediante una resolución independiente, sino de enmendar a través de una liquidación oficial de corrección los errores en que incurrió el contribuyente dentro de las declaraciones de los cuatro primeros bimestres de 1997 al autoliquidar la sanción.

Dijo que la administración a través del acto acusado no creó una fórmula de su invención, ni aplicó la creada por el contribuyente, simplemente se limitó a aplicar el artículo 61 inciso 2º del Decreto 807 de 1993, norma vigente que señala la base monetaria para establecer el monto de la sanción.

Finalmente, manifestó que la responsable del gravamen se hizo acreedora a la citada sanción por no presentar las mencionadas declaraciones dentro de los plazos legales y que la administración no estaba obligada a admitir las correcciones elaboradas extemporáneamente presentadas por la sociedad. Agregó que la sanción discutida no se afecta por el hecho de que la administración la haya impuesto a través de liquidación oficial de corrección, pues la expedición de dicho acto obedeció a la presentación de denuncios tributarios fuera de términos legales, incluyendo una autoliquidación incorrecta de la sanción por extemporaneidad.

Consideraciones de la Sala.

De acuerdo con los términos del recurso de apelación interpuesto, corresponde decidir en la instancia sobre la legalidad de la liquidación oficial de corrección sanción IPC-039 del 16 de marzo de 2000, proferida por la Secretaría de Hacienda Distrital coordinación del grupo interno de trabajo de liquidación de Santafé de Bogotá a través de la cual se liquidó de conformidad a los artículos 61 y 95 del Decreto 807 de 1993, la sanción por extemporaneidad a la sociedad actora por no liquidarla correctamente en las declaraciones del impuesto de industria, comercio, avisos y tableros por los bimestres I a IV de 1997 y la Resolución 217 de 2000, que resolvió el recurso de reconsideración interpuesto, confirmando en todas sus partes la liquidación citada.

El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, negó las pretensiones de la demanda por considerar que en el presente caso no era procedente el pliego de cargos toda vez que se trataba de una liquidación oficial de corrección sanción expedida con fundamento en el artículo 54 del Decreto 807 de 1993.

Por su parte, el apelante en su escrito de sustentación del recurso objeto de esta instancia, alegó que el acto expedido es una resolución independiente de imposición de sanción que requiere de ciertos requisitos para su validez legal, tales como el pliego de cargos. Al efecto, centró el recurso en el hecho de que las liquidaciones oficiales de corrección sanción no reúnen las condiciones exigidas para su expedición y solicitó tener en cuenta las disposiciones violadas y el concepto de violación presentado en su escrito de demanda.

Para resolver el cargo encuentra la Sala que es un hecho establecido en el proceso y no controvertido por la demandante, que la sociedad Estudio Nueve Vallejo y Sánchez S.C.A. presentó las declaraciones del impuesto de industria, comercio, avisos y tableros por los bimestres I a IV de 1997, por fuera del término establecido en el Decreto 1092 de diciembre 18 de 1996, consignando como sanción por extemporaneidad la mínima consagrada por la ley.

De los antecedentes se tiene que, por cuanto la actora no liquidó la sanción conforme lo dispone el artículo 61 del Decreto 807 de 1993 que reza: “Los obligados a declarar, que presenten las declaraciones tributarias en forma extemporánea deberán liquidar y pagar una sanción por cada mes o fracción de mes calendario de retardo, equivalente al ...”, la administración distrital expidió la liquidación oficial de corrección sanción prevista en el artículo 95 ibídem.

Ahora bien, el primer argumento que expone la actora en relación con dicha actuación, consiste en el desconocimiento del tratamiento al acto administrativo como resolución independiente y la aplicación en cambio del tratamiento como una liquidación oficial de corrección, por lo que bajo este pretexto se omitió la notificación del pliego de cargos.

Al respecto observa la Sala que el artículo 95 del Decreto 807 es claro en disponer:

“Corrección de sanción mal liquidada. Cuando el contribuyente o declarante no hubiere liquidado en su declaración las sanciones a que estuviere obligado o las hubiere liquidado incorrectamente se aplicará lo dispuesto en el artículo 701 del estatuto tributario”.

A su vez el artículo 701 del estatuto tributario, señala:

ART. 701.—Corrección de sanciones. Cuando el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, no hubiere liquidado en su declaración las sanciones a que estuviere obligado o las hubiere liquidado incorrectamente, la administración las liquidará incrementadas en un treinta por ciento (30%). Cuando la sanción se imponga mediante resolución independiente, procede el recurso de reconsideración.

El incremento de la sanción se reducirá a la mitad de su valor, si el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, dentro del término establecido para interponer el recurso respectivo, acepta los hechos, renuncia al mismo y cancela el valor total de la sanción más el incremento reducido”.

De lo anterior, se debe tener en cuenta que si dentro del capítulo V del Decreto 807 de 1993 se encuentra lo referente a “liquidaciones oficiales” y de ellas hace parte la liquidación de corrección de sanciones (título en el que se ubica la norma transcrita), para determinar cuál es el procedimiento aplicable cuando se omite liquidar una sanción o se liquida incorrectamente, puede concluirse que —en los términos del artículo 95 del Decreto 807 de 1993 en armonía con el artículo 701 del estatuto tributario— el procedimiento previsto para liquidar las sanciones no liquidadas por los contribuyentes o corregir las mismas, puede ser mediante liquidación oficial de corrección de sanción o con resolución independiente.

Sobre este punto la Sala, en sentencia del 22 de junio de 2001, expediente 12116, C.P. Dra. María Inés Ortiz Barbosa, precisó el alcance de esta facultad, que si bien se refiere a un impuesto de carácter nacional, su criterio resulta igualmente aplicable al presente caso, por la remisión que hace la norma distrital a la norma nacional.

Consideró así la Sala en esa oportunidad:

“la Sala considera que a través de esta liquidación oficial (de corrección aritmética) la administración puede corregir los errores aritméticos de las declaraciones tributarias definidos en el artículo 697 ib. y liquidar las sanciones omitidas o corregir las liquidadas incorrectamente, aunque esto también puede hacerlo mediante resolución independiente.

“No obstante la corrección de sanciones efectuada a través de la liquidación de corrección aritmética no implica que la omisión de liquidar la sanción por extemporaneidad en el denuncio privado, circunstancia en la cual incurrió la demandante, tenga el carácter de “error aritmético”, sino que es otro evento en que es posible proferir dicho acto administrativo.

La Sala considera que en el caso, la sanción por extemporaneidad no es un asunto de fondo que deba determinarse a través del proceso que sugiere el demandante, ya que como quedó indicado antes, el banco acepta haber presentado su declaración fuera del término previsto en la ley y esto puede corroborarse con lo dicho en el recurso de reconsideración interpuesto contra la liquidación cuestionada, en el que afirmó que “el 23 de agosto de 1996 se pagaron intereses de mora, por presentación extemporánea por valor de $ 42.162.000 ...” y se reitera solo ha sido objeto de cuestionamiento el mecanismo por el cual se impuso la sanción.

De otra parte, el contribuyente que presente de manera extemporánea una declaración tributaria, como en el caso de retención en la fuente debe liquidar y pagar una sanción de conformidad con lo previsto en el artículo 641 estatuto tributario es decir que dicha obligación es de carácter legal y cuando el contribuyente omite tal deber la ley faculta a la administración para liquidarla según lo dispuesto por el artículo 701 ib. (1) (resaltado fuera del texto).

De acuerdo al anterior criterio, se tiene entonces que el artículo 95 del Decreto 807 de 1993 establece una causal diferente al error aritmético, en la cual procede la expedición de una liquidación oficial de corrección sanción, en ejercicio de la facultad que la norma otorga a la administración para liquidar las sanciones no determinadas por los contribuyentes estando obligados a ello, o a rectificar las indebidamente calculadas (Cfr. sentencias de oct. 29/93. Exp. 4912, M.P. Jaime Abella Zárate; nov. 26/96. Exp. 8051, M.P. Dr. Julio E. Correa; dic. 7/2000, Exp. 10518, C.P. Germán Ayala Mantilla).

De lo expuesto concluye la Sala que no se trata en el presente caso de una resolución independiente disfrazada de una liquidación de corrección sanción, pues el acto administrativo demandado es claro al ubicarse dentro de este tipo de liquidaciones y así las cosas no es necesario que se dé el traslado de cargos, cuya ausencia es el soporte del cargo expuesto por el actor.

En efecto, en el ordenamiento distrital, el artículo 54 del Decreto 807 de 1993, dispone, en relación con los actos en los cuales se puede imponer sanciones, lo siguiente:

ART. 54.—Actos en los cuales se pueden imponer sanciones. Las sanciones podrán aplicarse en las liquidaciones oficiales, cuando ello fuere procedente, o mediante resolución independiente.

Sin perjuicio de lo señalado en normas especiales, cuando la sanción se imponga en resolución independiente, previamente a su imposición, deberá formularse traslado de cargos al interesado por el término de un mes, con el fin de que presente sus objeciones y pruebas y/o solicite la práctica de las que estime convenientes” (resalta la Sala).

La anterior disposición es clara en señalar que el requisito previo de la formulación de cargos al interesado se debe cumplir cuando la sanción se imponga en resolución independiente y no cuando sea mediante liquidación oficial, como ocurrió en este caso y como reiteradamente lo ha señalado la jurisprudencia al decir: “(...) si bien el artículo 701 ibídem faculta a la administración para corregir las sanciones que el contribuyente no hubiere liquidado en su declaración o las hubiere determinado incorrectamente por medio de otra liquidación, que en este caso se denomina “corrección de sanciones”, tratándose de la sanción por extemporaneidad, no se requiere traslado de cargos, para explicar la no presentación oportuna de tal declaración puesto que existe en este caso, una evidencia objetiva que se constituye en este caso por el transcurso del tiempo entre el plazo fijado y la fecha de la presentación de la declaración tributaria” (Cfr. Sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, Exp. 8134, mayo 16/97, C.P. Germán Ayala Mantilla).

Así las cosas se observa que la actuación de la administración demandada se sujetó a las normas que rigen el procedimiento para efectos de corregir las sanciones mal liquidadas por los declarantes, como lo estableció el tribunal, sin que sobre el punto se encuentre que haya el a quo dejado de estudiar normas o conceptos expuestos en la demanda. No prospera el cargo de apelación.

En relación con el segundo cargo, edificado sobre el desconocimiento de las correcciones a las declaraciones del impuesto de industria, comercio, avisos y tableros presentadas por la actora por los bimestres I a IV de 1997, el artículo 19 del Decreto 807 de 1993, señala que:

“Corrección de las declaraciones. Los contribuyentes o declarantes pueden corregir sus declaraciones tributarias dentro de los dos (2) años siguientes al vencimiento del plazo para declarar, y antes de que se les haya notificado requerimiento especial o pliego de cargos, en relación con la declaración tributaria que se corrige.

Toda declaración que el contribuyente o declarante presente con posterioridad a la declaración inicial será considerada como una corrección a la inicial o a la última corrección presentada, según el caso.

Para efectos de lo dispuesto en el presente artículo, el contribuyente o declarante deberá presentar una nueva declaración diligenciada en forma total y completa, y liquidar la correspondiente sanción por corrección en el caso en que se determine un mayor valor a pagar o un menor saldo a favor. En el evento de las declaraciones que deben contener la constancia de pago, la corrección que implique aumentar el valor a pagar, solo incluirá el mayor valor y las correspondientes sanciones.

También se podrá corregir la declaración tributaria, aunque se encuentre vencido el término previsto en este artículo, cuando la corrección se realice dentro del término de respuesta al pliego de cargos o al emplazamiento para corregir”.

Considera el actor, que cuando se trata de declaraciones extemporáneas, estas pueden corregirse dentro del plazo de dos años siguientes a la fecha en que se presentaron y por lo tanto las correcciones que él presentó a las declaraciones por los bimestres I a IV de 1997 dentro del término que él indica deben ser aceptadas por la administración.

A juicio de la Sala, no es acertada la posición expuesta por el actor, que por lo demás la fundamenta, no en la norma que se ha dejado transcrita, sino en normas que tratan sobre la firmeza de las declaraciones tributarias, que es un aspecto diferente y por tanto no aplicable a este supuesto.

Los términos que consagran las normas procesales de manera expresa no pueden verse modificados por argumentos analógicos como el que pretende la demanda, pues cuando la ley es clara, no cabe hacer interpretaciones extensivas con el fin de amparar hechos que la misma ley no consagra.

En el caso de litis, el artículo 19 del Decreto 807 de 1993 señala como regla general la posibilidad de corregir una declaración tributaria dentro de los dos (2) años siguientes al vencimiento del plazo para declarar y antes de que se haya notificado requerimiento especial o pliego de cargos, en relación con la declaración tributaria que se corrige. Esta regla general tiene una excepción prevista igualmente por la disposición y consiste en poder corregir la declaración, aunque se encuentre vencido el término de los dos años, cuando la corrección se realice dentro del término de respuesta al pliego de cargos o al emplazamiento para corregir. Ninguno de los dos eventos que señala la excepción se dieron en el presente caso, para aceptar la procedencia de las correcciones efectuadas por la sociedad, pues no hubo pliego de cargos ni emplazamiento para corregir, por lo tanto la sociedad debió corregir sus declaraciones dentro del término de los dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar.

A juicio de la Sala y como se expuso anteriormente, no puede aceptarse el argumento de la sociedad de que así como para la firmeza el término se cuenta desde la fecha de presentación de la declaración, cuando esta es extemporánea, el mismo criterio debe aplicarse a la facultad de corregir, pues, cada actuación tanto de la administración como de los administrados tienen naturaleza diferente, se rige por un trámite propio y sus efectos son distintos, de modo que además de lo anterior, no cabe en este caso la aplicación de un criterio analógico cuando la norma jurídica contiene de manera precisa el supuesto de hecho que gobierna este asunto.

Por lo anterior y teniendo en cuenta que según el Decreto 1092 de 1996 el término para declarar el impuesto de industria y comercio, avisos y tableros correspondiente a los bimestres de 1997, venció para el primer bimestre el 19 de marzo, para el segundo el 21 de mayo, para el tercero el 16 de julio y para el cuarto el 19 de septiembre de 1997; las correcciones efectuadas por la sociedad el día 16 de mayo de 2000 lo fueron de forma extemporánea con la consecuencia de no tener validez como lo consideró la administración y lo determinó el tribunal, por lo que habrá de confirmarse en este punto la sentencia apelada. No prospera el cargo.

En relación con el cargo correspondiente al desconocimiento de los principios de equidad y justicia por no aceptarse la disminución de la sanción por extemporaneidad liquidada por la administración, señala el actor que mientras en el impuesto sobre la renta se cobra como sanción por extemporaneidad de un período anual un 10% del patrimonio líquido del año inmediatamente anterior, en el impuesto de industria, comercio, avisos y tableros, se cobra como sanción por extemporaneidad de un período bimestral el mismo 10%, o sea que para el período igual al del impuesto sobre la renta (doce meses) se cobra una sanción del 60%, es decir seis veces superior que en el impuesto de renta.

La norma que consagra la sanción por extemporaneidad en la presentación de declaraciones tributarias, es el artículo 61 del Decreto 807 de 1993, que señala como base para establecer la sanción en caso de que no haya ingresos en el período, por cada mes o fracción de mes el 1% del patrimonio líquido del año inmediatamente anterior, sin exceder la cifra menor resultante de aplicar el 10% al mismo, o de la suma de cinco millones de pesos, año base 1990.

De acuerdo a la anterior disposición y en concordancia con el artículo 95 ibídem, se tiene que cuando el contribuyente se ha apartado de este cálculo y ha liquidado su sanción por extemporaneidad de forma errónea, la administración tiene la facultad de liquidarlas correctamente, según lo dispone el artículo 701 del estatuto tributario, al cual se remite el artículo 95 citado, incrementadas en un 30%.

En materia de impuesto de industria y comercio el artículo 29 del Decreto 423 de 1996, dispone que “por período gravable se entiende el tiempo dentro del cual se causa la obligación tributaria del impuesto de industria y comercio y es bimestral”, por lo tanto los responsables deben presentar cada dos meses su declaración del respectivo período (D. 807/93, arts. 12 y 26).

Así las cosas, cada declaración del impuesto de industria, comercio, avisos y tableros de cada período, cuando ha sido presentada en forma extemporánea debe contener la sanción por extemporaneidad liquidada en la forma como ya se mencionó, sin que la norma que la consagra dé lugar a aplicar algún factor de graduación o disminución, como sí lo hace el artículo 22 del Decreto 807 para la corrección de algunos errores que implican tener la declaración por no presentada, caso en el cual se liquida una sanción por extemporaneidad equivalente al 2% de la prevista en el artículo 61 ibídem, circunstancias que no fueron las que rodearon la presente litis y que por lo tanto no resulta aplicable al asunto que nos ocupa.

Finalmente observa la Sala, que el cargo se edifica en un cuestionamiento sobre lo injusto del régimen sancionatorio para el caso específico de la extemporaneidad; y de su confrontación con el artículo 2º del Decreto 807 de 1993 no se evidencia el quebrantamiento del principio de justicia, pues ha sido la misma norma (art. 61, ibíd.) la que ha establecido la forma de hacer la liquidación de la mencionada sanción, y siendo así las cosas no podría concluirse que los funcionarios distritales no tuvieron en cuenta que el Estado no aspira a que al contribuyente se le exija más de aquello con lo que la misma ley ha querido que coadyuve a las cargas públicas del Distrito, pues se ajustaron a derecho al liquidar conforme a la ley la sanción por extemporaneidad mal liquidada por la sociedad actora. No prospera el cargo.

En atención a lo anterior y por cuanto no tuvo vocación de prosperidad el recurso de apelación interpuesto por la sociedad actora, se confirmará la sentencia de primera instancia.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

FALLA:

1. CONFÍRMASE la sentencia apelada.

2. RECONÓCESE PERSONERÍA al doctor Fernando Enrique Rojas Vasilesco como apoderado judicial del Distrito.

3. NO SE RECONOCE PERSONERÍA al doctor Jaime Ángel Villegas por cuanto el poder que acompaña a su escrito no es otorgado por la sociedad actora ni corresponde al presente proceso.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

Se deja constancia de que ésta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

Magistrados: María Inés Ortiz Barbosa—Ligia López Díaz—Juan Ángel Palacio Hincapié—Héctor J. Romero Díaz.

Raúl Giraldo Londoño, Secretario.

(1) En este sentido se ha pronunciado la Sala en las sentencias de 29 de noviembre de 1996, expediente 8051, C.P. Julio E. Correa Restrepo, 7 de diciembre de 2000, expediente 10518, C.P. Germán Ayala Mantilla y 8 de junio de 2001, expediente 11904, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié.

_______________________________