Sentencia 13961 de mayo 18 de 2006 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

SANCIÓN POR NO DECLARAR EN IMPUESTOS DE BOGOTÁ

Se declara la nulidad parcial del artículo 60 del Decreto 807 de 1993.

EXTRACTOS: «Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial del Distrito, parte demandada, contra la sentencia proferida por la Sección Cuarta del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, el 2 de abril de 2003, mediante la cual declaró la nulidad de las expresiones demandadas de los numerales 1º, 3º, 4º, 5º, 6º, 7º y 8º del artículo 60 del Decreto 807 de 1993 expedido por el Alcalde Mayor de Bogotá, D.C. así como las normas que los modificaron (D. 422/96 y 401/99).

(...).

En los términos del recurso de apelación interpuesto por la parte demandada debe la Sala definir la legalidad de los numerales 1º, 3º, 4º, 5º, 6º, 7º y 8º del Decreto 807 de 1993 expedido por el Alcalde Mayor de Bogotá, D.C., que establece la sanción por no declarar para los impuestos distritales, así como las normas del Decreto 422 de 1996 y 401 de 1999 que los modificaron.

En primer lugar debe precisarse que a pesar de que actualmente existen nuevas normas (D. 362/2002 y Acuerdo 27 de 2001) que regulan la materia y que derogaron las disposiciones acusadas, se hace el examen de legalidad para efectos de las actuaciones que se hayan cumplido bajo su vigencia y que no hayan quedado consolidadas.

El Tribunal Administrativo de Cundinamarca mediante la sentencia que se apela, se declaró inhibido para emitir un pronunciamiento de fondo respecto del cargo de falta de competencia por haber operado la cosa juzgada para expedir el Decreto 807 de 1993, en atención a la sentencia proferida por esa misma corporación de 22 de mayo de 1996 (Exp. 10.856) en la que se estableció que el Gobierno Distrital sí tenía competencia conforme al artículo 41 transitorio de la Constitución Política y 176 del Decreto 1421 de 1993.

En segundo lugar y luego de analizar cada numeral demandado dio prosperidad al cargo de la violación de la Ley, artículo 162 del Decreto-Ley 1421 de 1993, pues en lugar de adecuar o armonizar la normatividad tributaria distrital con el estatuto tributario nacional, lo que hizo fue dar alcance y contenido nuevos a la regulación que debía adecuar.

La parte demandada, ahora recurrente, controvierte la anterior decisión y señala que el Decreto 807 de 1993, no fue el que adoptó el estatuto tributario nacional para Bogotá, pues esto lo hizo el Decreto-Ley 1421 de 1993, por lo tanto esa adopción tiene fuente legal. El Decreto 807 de 1993 lo que hizo fue adecuar las sanciones del estatuto tributario a los impuestos manejados por la administración distrital.

En relación con el argumento según el cual se considera que las sanciones son exorbitantes, desproporcionadas o confiscatorias, señala que existen varios mecanismos que permiten aplicar del principio de gradualidad y así reducirlas sustancialmente, como cuando se presenta la declaración de manera voluntaria o con posterioridad al emplazamiento o al auto que ordena inspección tributaria, además cuando el contribuyente acepta los hechos.

De acuerdo con lo anterior, el problema jurídico a resolver es si el Alcalde Mayor de Bogotá al establecer en el artículo 60 del Decreto 807 de 1993, las sanciones por no declarar los impuestos Distritales, salvo el de Industria y Comercio (1) , violó los artículos 313-4 y 338 de la Carta, así como el artículo 162 del Decreto-Ley 1421 de 1993, pues en lugar de armonizar la normatividad tributaria distrital con el estatuto tributario nacional, lo que hizo fue expedir normas de carácter sustancial, excediendo las facultades otorgadas.

Ahora bien, sobre la facultad impositiva territorial ha considerado el Consejo de Estado (2) , que la creación de los tributos es de reserva de ley, conforme a la función asignada para “establecer contribuciones fiscales y excepcionalmente, contribuciones parafiscales, artículo 150-12 en concordancia con el 338 de la Carta, que reservó con exclusividad para los cuerpos colegiados de elección popular la facultad de imponer tributos así: ''En tiempo de paz, solamente el Congreso, las asambleas departamentales y los concejos distritales y municipales podrán imponer contribuciones fiscales o parafiscales''”, y de desarrollo por parte de las corporaciones de elección popular (asambleas y concejos), únicas autorizadas para votar las contribuciones e impuestos locales de conformidad con la Constitución y la ley (art. 300-4 y 313-4 Ib.).

También se ha explicado que otro de los principios que rige en materia tributaria, es el denominado principio de “predeterminación”, en virtud del cual el señalamiento de los elementos objetivos de la obligación tributaria debe hacerse exclusivamente por parte de los organismos de representación popular.

De acuerdo con lo anterior, se tiene entonces que el establecimiento de los tributos en general, debe efectuarse bajo las condiciones que determine la ley tributaria, a la que corresponde ocuparse de los aspectos sustanciales de la obligación que mediante ella se crea.

También es deber de la ley, fuente de la obligación tributaria, consagrar las sanciones que han de aplicarse a quienes la infrinjan o incumplan las obligaciones que ella impone a los asociados.

En efecto, la relación jurídica tributaria es compleja, pues junto con la obligación sustancial, cuyo objeto es el pago del tributo, existe una serie de deberes formales y materiales para con el Estado, cuya omisión o defectuoso cumplimiento aparejan la imposición de diversas sanciones.

En relación con el aspecto sancionatorio tributario, ha precisado la Sala (3) :

“…estas obligaciones por la materia de que se trata, son objeto del mismo tratamiento que los tributos, vale decir, de exclusiva competencia del legislador y por ende deben emanar de manera inequívoca de la misma ley, que se repite, es la única fuente de la obligación tributaria. Así mismo, que por su naturaleza punitiva también su régimen jurídico es de origen legal.

Significa lo anterior, de una parte, que la consagración normativa previa de conductas sancionables en materia tributaria, recibe idéntico tratamiento jurídico al impositivo, y debe hacerse mediante ley, por ser la materia sustancial tributaria de reserva del legislador, por mandato expreso de la Constitución, y porque la sanción es la respuesta jurídica al incumplimiento de la obligación tributaria o infracción a la ley donde ésta se describe.

Y de la otra, desde la perspectiva de su naturaleza, dado que el principio de legalidad es pilar fundamental del derecho sancionatorio, en virtud de que es la ley la llamada a establecer responsabilidades de los particulares, por infringir la Constitución y las leyes (C.P., art. 6º) únicamente es ella la que puede definir previamente la infracción y tipificar la sanción, y porque en observancia de dicho principio de legalidad y del debido proceso, conforme al artículo 29 de la Carta, sólo pueden imponerse sanciones por conductas establecidas en “leyes” preexistentes y siendo así, éstas deben estar previstas en normas con categoría o respaldo en la ley”.

También ha precisado la Sala que las normas que regulan conductas e imponen sanciones tienen carácter “sustancial” y no procedimental, y para el caso del tema que ocupa el presente debate, el hecho de su ubicación en el libro V del estatuto tributario, que comprende “procedimiento tributario, sanciones y estructura de la dirección...” no les confiere a dichas disposiciones la naturaleza de normas instrumentales o procedimentales.

En atención a todo lo anterior, se puede concluir que resulta incuestionable que al igual que para la actividad impositiva en general, la consagración positiva del régimen sancionatorio vinculado a los tributos, es de origen legal, y compete a la ley la definición de las conductas sancionables, las bases de su imposición, las tarifas o cuantías de las sanciones y la autoridad competente para su aplicación. Significa además este principio que la conducta sancionable debe estar contenida de manera previa en una ley.

Ahora bien, bajo el anterior marco constitucional y conceptual procede la Sala a establecer si el alcalde al expedir la norma acusada, respetó el lineamiento dado por las normas superiores y por tanto el principio de legalidad de las sanciones como lo alega la parte recurrente, o si, como lo decidió el Tribunal, se apartó de tales lineamientos.

Al promulgarse la Constitución Política de 1991, se organizó a la ciudad de Bogotá como Distrito Capital y se previó en el artículo 322 que su régimen fiscal era el determinado por la Constitución, las leyes especiales que se dicten para el mismo y las disposiciones vigentes para los municipios.

Se previó igualmente en el artículo 41 transitorio que el gobierno expediría las normas a que se refieren entre otros, el artículo 322, si durante los dos años siguientes a la fecha de la promulgación de la Carta, no lo hiciere el Congreso.

Precisamente, en uso de la atribución conferida por esa norma transitoria, el Presidente de la República expidió el Decreto-Ley 1421 de 1993, estatuto orgánico del distrito, en el que se previó en su artículo 153 “régimen fiscal” que

“El establecimiento, determinación y cobro de tributos, gravámenes, impuestos, tasas, sobretasas y contribuciones en el Distrito se regirán por las normas vigentes sobre la materia con las modificaciones adoptadas en el presente estatuto” (destaca la Sala).

Ahora bien, el Decreto 807 de 1993 fue expedido con base en las facultades conferidas por los artículos 162 y 176 numeral 2º del Decreto 1421 de 1993, que disponen:

“ART. 162.—Remisión al estatuto tributario. Las normas del estatuto tributario nacional sobre procedimiento, sanciones, declaración, recaudación, fiscalización, determinación, discusión, cobro y en general la administración de los tributos serán aplicables en el Distrito conforme a la naturaleza y estructura funcional de los impuestos de éste”.

“ART. 176.—Régimen de transición. Con el fin de asegurar la vigencia efectiva de las disposiciones del presente estatuto y de evitar las dificultades y litigios que puedan surgir de posibles vacíos normativos, adóptanse las siguientes disposiciones transitorias:

1. El Concejo distrital deberá adoptar su nuevo reglamento dentro de los noventa (90) días siguientes a la fecha de promulgación de este decreto. Si dicho reglamento no fuere expedido en el término mencionado, el Tribunal Administrativo de Cundinamarca lo expedirá por una sola vez, dentro de los noventa días siguientes al vencimiento del término a que se ha hecho referencia.

2. El Gobierno Distrital definirá por una sola vez la composición de las juntas directivas de las entidades descentralizadas y la forma de designación de aquellos miembros cuyo nombramiento no corresponda al alcalde mayor: adoptará la nomenclatura de los cargos de la veeduría y su escala de remuneración: expedirá las normas estrictamente necesarias para armonizar las disposiciones vigentes en el distrito con los preceptos de este estatuto sobre las siguientes materias: carrera administrativa, régimen presupuestal y fiscal y trámite de los asuntos que en virtud de este decreto deban ser decididos por autoridades distintas de las que los venían conociendo o respecto de los cuales hayan cambiado su procedimiento, recursos e instancias.

Los decretos que para cada caso dicte el Gobierno Distrital, serán presentados como proyecto de acuerdo al Concejo dentro de los tres (3) días siguientes a su promulgación. El Concejo podrá modificarlos con sujeción a las disposiciones de este decreto.

En el evento de que dentro de los seis meses siguientes a la entrada en vigencia de este estatuto, el alcalde mayor no expida las normas a que se refiere el numeral 2º del presente artículo, el Concejo, dentro de los seis meses subsiguientes, podrá dictar acuerdos sobre dichas materias, aun cuando los mismos requieran iniciativa del Alcalde Distrital” (destaca la Sala).

Respecto de estas dos disposiciones, el Consejo de Estado en la sentencia de fecha 10 de noviembre de 2000, dictada dentro del expediente 10870, tuvo la oportunidad de precisar su alcance y al efecto señaló:

“Esto es, que entre las modificaciones a las normas vigentes adoptadas por el Decreto 1421, en el artículo 162, dispuso la remisión a las normas del estatuto tributario nacional acerca de “procedimiento, sanciones, declaración ... y en general la administración de los tributos...”, ordenándose su aplicación en el distrito, “conforme a la naturaleza y estructura funcional de los impuestos de éste”. Para el cumplimiento de la disposición y como quiera que la remisión sin adecuación al esquema local, por insuficiencia normativa, no permitía la aplicación directa de todas las previsiones de dicho estatuto, se requería la intervención de las autoridades distritales para implantar sus disposiciones y armonizarlas con las normas vigentes.

Para el efecto, en virtud del mecanismo de transición creado por el artículo 176, numeral 2, se autorizó al “Gobierno Distrital” para expedir “las normas estrictamente necesarias para armonizar las disposiciones vigentes en el distrito con los preceptos de este estatuto”, entre otras, en lo atinente al régimen fiscal. Es así como la facultad transitoria de expedir normas en materia del régimen fiscal, no fue tan amplia como pudiera inferirse, puesto que no se conformó a la indicación de las “necesarias”, sino que empleó un vocablo que las restringió aún más, a las “estrictamente necesarias”, para armonizar las disposiciones vigentes en el distrito con los preceptos del Decreto 1421 de 1993.

Ello, con la expresa finalidad “de asegurar la efectiva vigencia” de las nuevas disposiciones y prever dificultades o litigios que pudieran surgir de “posibles vacíos normativos”. Así mismo, los decretos que fuera necesario expedir, debían dentro de los tres días, ser sometidos a la consideración del Concejo Distrital, como proyectos de acuerdo”.

De acuerdo a lo anterior esta remisión al estatuto tributario nacional no siempre puede ser de manera directa y sin tener en cuenta la naturaleza y estructura de cada impuesto distrital, sino que debían adoptarse las normas sobre tales temas, adecuándolas y armonizándolas al esquema local de Bogotá.

Para comprobar que ello fue así, resulta necesario en primer lugar estudiar cada uno de los numerales acusados del artículo 60 del Decreto 807 de 1993, pues recuérdese que mediante tal decreto, expedido por el Alcalde Mayor de Bogotá “se armonizan el procedimiento y la administración de los tributos distritales con el estatuto tributario nacional y se dictan otras disposiciones”.

La sanción por no declarar en el estatuto tributario nacional se encuentra consagrada así:

“ART. 643.—Sanción por no declarar. La sanción por no declarar será equivalente:

1. En el caso de que la omisión se refiera a la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios, al veinte por ciento (20%) del valor de las consignaciones bancarias o ingresos brutos de quien persiste en su incumplimiento, que determine la administración por el período al cual corresponda la declaración no presentada, o al veinte por ciento (20%) de los ingresos brutos que figuren en la última declaración de renta presentada, el que fuere superior.

2. En el caso de que la omisión se refiera a la declaración del impuesto sobre las ventas, al diez por ciento (10%) de las consignaciones bancarias o ingresos brutos de quien persiste en su incumplimiento, que determine la administración por el período al cual corresponda la declaración no presentada, o al diez por ciento (10%) de los ingresos brutos que figuren en la última declaración de ventas presentada, el que fuere superior.

3. En el caso de que la omisión se refiera a la declaración de retenciones, al diez por ciento (10%) de los cheques girados o costos y gastos de quien persiste en su incumplimiento, que determine la administración por el período al cual corresponda la declaración no presentada, o al ciento por ciento (100%) de las retenciones que figuren en la última declaración de retenciones presentada, el que fuere superior.

4. En el caso de que la omisión se refiera a la declaración del impuesto de timbre, la sanción por no declarar será equivalente a cinco (5) veces el valor del impuesto que ha debido pagarse”.

Como puede concluirse de la norma transcrita, es claro que la base de la sanción por no declarar en impuestos nacionales, se relaciona con elementos de la base gravable del respectivo tributo, es así como en el impuesto de renta se tiene en cuenta los ingresos o consignaciones bancarias que permiten deducir los ingresos, así mismo ocurre con el impuesto sobre las ventas; pero con un porcentaje de sanción que resulta proporcional al elemento de la base gravable. En el caso de la retención en la fuente se tiene como base de la sanción los cheques girados y los costos y gastos que permiten suponer los pagos realizados durante el período.

Así sin sacrificar el principio de eficiencia, la norma nacional establece una sanción razonable y concordante con el impuesto correspondiente, por tanto al armonizar la sanción por no declarar en los impuestos distritales, deben seguirse los anteriores criterios, es decir, que la base de la sanción tenga relación con el impuesto correspondiente, que permita al Distrito sancionar de manera eficiente el incumplimiento de las obligaciones tributarias, las cuales deben ser razonables y proporcionales con el deber incumplido y acorde con el impuesto correspondiente.

Dentro del marco descrito, procede entonces la Sala a establecer en cada uno de los casos si se cumplió con la armonización de las normas, sin exceder las facultades legales por parte del Alcalde Mayor.

“ART. 60.—Sanción por no declarar. La sanción por no declarar dentro del mes siguiente al emplazamiento o a la notificación del auto que ordena inspección tributaria, será equivalente a:

1. En el caso de que la omisión de la declaración se refiera al impuesto predial unificado, al 10% del valor comercial de los predios”.

El impuesto predial unificado fue autorizado mediante la Ley 44 de 1990 y fusionó los impuestos predial, de parques y arborización, de estratificación socioeconómica y la sobretasa de levantamiento catastral, se señaló en su artículo 3º que la base gravable sería el avalúo catastral o el autoavalúo cuando se estableciera la declaración anual de este impuesto, se previó además en su artículo 4º que la tarifa sería fijada por los concejos municipales y oscilaría entre el 1 por mil y el 16 por mil del respectivo avalúo, dependiendo del estrato, del uso del suelo y de la antigüedad.

Aunque dentro de estas disposiciones no se consagró la sanción por no declarar el impuesto predial, el artículo 176 del Decreto 1421 de 1993, permite la armonización, no obstante el artículo 1º del artículo 643 del estatuto tributario nacional, al referirse a la sanción por la omisión a presentar declaración, se establece con base el valor de las consignaciones o ingresos brutos, haciéndose imposible la armonización del impuesto predial que se basa en el avalúo del inmueble.

Por lo demás el valor que se establece, fuera de que no es una armonización, consagra una sanción excesiva, pues mientras la tarifa para determinar el impuesto va hasta un máximo de 16 por mil, la sanción establecida tiene como tarifa el 10%.

Por lo anterior se observa que no hubo una “armonización” del procedimiento Tributario nacional acorde con la “naturaleza y estructura de los impuestos Distritales”, sino el establecimiento de una sanción completamente nueva sin respaldo legal.

“3. En el caso de que la omisión de la declaración se refiera al impuesto al consumo de cigarrillos y tabacos elaborados, o al impuesto al consumo de cervezas, sifones y refajos, de procedencia extranjera o a la introducción de dichos productos, al diez por ciento (10%) del valor de las consignaciones o de los ingresos brutos del período al cual corresponda la declaración no presentada, o de los ingresos brutos que figuren en la última declaración presentada, la que fuere superior”.

Este numeral fue modificado por el artículo 34 del Decreto 401 de 1999, para restringirlo al impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado de procedencia extranjera o a la declaración de introducción de dichos productos, dejando la sanción equivalente al diez por ciento (10%) del valor de las consignaciones o de los ingresos brutos del período al cual corresponda la declaración no presentada, o de los ingresos brutos que figuren en la última declaración presentada, la que fuere superior.

En relación con el impuesto al consumo de cervezas, sifones y refajos, su fundamento legal lo constituyen las leyes 48 de 1968, 14 de 1983, 49 de 1990, 223 de 1995 y el Decreto 1222 de 1986, es un impuesto de propiedad de la Nación pero se encuentra cedido a los departamentos y al Distrito Capital, su base gravable está constituida por el precio de venta al detallista. En el artículo 193 de la Ley 223 de 1995, se estableció que con el fin de mantener una reglamentación única a nivel nacional, ni las asambleas departamentales ni el Concejo Distrital pueden expedir reglamentación sobre la materia.

Se observa que el artículo 643 numeral segundo, establece la sanción para el caso de no declarar el IVA, en “el diez por ciento (10%) de las consignaciones bancarias o ingresos brutos de quien persiste en su incumplimiento, y que determine la administración por el periodo al cual corresponda la declaración no presentada, o el diez por ciento (10%) de los ingresos brutos que figuren en la última declaración de ventas presentada, el que fuere superior”;

Lo expuesto permite concluir que en cuanto a este numeral, resulta claro que el decreto acusado armonizó en cuanto a la sanción por no declarar el impuesto al consumo de cigarrillos y tabacos elaborado, o al impuesto al consumo de cervezas, sifones y refajos, de procedencia extranjera o a la introducción de dichos productos, con la sanción por no declarar en impuesto a las ventas de carácter nacional.

Debe dejarse establecido que cuando la norma consagra como base de la sanción las consignaciones bancarias o los ingresos brutos del período, los mismos no pueden ser otros que aquellos percibidos por la actividad gravada con el impuesto correspondiente, es decir, por la venta de cigarrillos, tabacos elaborados, cervezas, sifones o refajos.

“4. En el caso de que la omisión de la declaración se refiera a las retenciones en la fuente de impuestos distritales, al diez por ciento (10%) del valor de las consignaciones o de los ingresos brutos del período al cual corresponda la declaración no presentada, o al cien por ciento (100%) de las retenciones que figuren en la última declaración presentada, la que fuere superior”.

En la norma nacional, se establece como sanción el diez por ciento (10%) de los cheques girados o costos y gastos de quien persiste en su incumplimiento, que determine la administración por el período al cual corresponda la declaración no presentada, o al ciento por ciento (100%) de las retenciones que figuren en la última declaración de retenciones presentada, el que fuere superior.

Ahora bien, mediante el Acuerdo 39 de 1993, expedido por el Concejo Distrital de Bogotá, se estableció en su artículo 11 la retención en la fuente por impuestos distritales, señalando quiénes eran los agentes de retención, y dejando al Gobierno Distrital la facultad de establecer las tarifas de retención, los impuestos respecto de los cuales opera dicho mecanismo de recaudo, así como los respectivos agentes retenedores; previó que en todo caso, la tarifa de retención aplicable no podrá ser superior a la tarifa vigente para el respectivo impuesto.

Según se observa de la norma acusada, no se evidencia ninguna adecuación de la sanción a la omisión de presentar las declaraciones de retención en la fuente por impuestos distritales, pues considera la Sala que dicha sanción debe referirse a cada retención por tipo de impuesto y no de manera general tasar la sanción en un 10% del valor de las consignaciones o de los ingresos brutos. Así las cosas a juicio de la Sala esta sanción adolece de la misma ilegalidad que los numerales anteriores estudiados.

“5. En el caso de que la omisión de la declaración se refiera al impuesto sobre espectáculos públicos, al impuesto de juegos, o al impuesto de rifas, sorteos, concursos, bingos y similares,al diez por ciento (10%) de los ingresos brutos obtenidos durante el período al cual corresponda la declaración no presentada, o de los ingresos brutos que figuren en la última declaración presentada, la que fuere superior”.

Esta norma fue modificada por el artículo 1º del Decreto 422 de 1996 en los siguientes términos: En el caso de que la omisión de la declaración se refiera al impuesto de azar y espectáculos, al diez por ciento (10%) de los ingresos brutos obtenidos durante el período al cual corresponda la declaración no presentada, o de los ingresos brutos que figuren en la última declaración presentada, la que fuere superior.

El impuesto sobre juegos permitidos fue creado mediante la Ley 12 de 1932, como “un impuesto del diez por ciento (10%) sobre el valor de cada boleta de entrada personal a espectáculos públicos de cualquier clase, y por cada boleta o tiquete de apuesta en toda clase de juegos permitidos, o de cualquier otro sistema de repartición de sorteos”.

Si bien este impuesto había sido creado inicialmente con carácter temporal, la Ley 69 de 1946 lo convirtió en permanente al establecer en su artículo 12:

“Restablécese el impuesto del diez por ciento (10%) sobre el valor de cada boleta o tiquete de apuestas en toda clase de juegos permitidos a que se refiere el ordinal 1º del artículo 7º de la Ley 12 de 1932”.

Posteriormente, el legislador de 1968 mediante la Ley 33 cedió el impuesto a los municipios y al Distrito Especial de Bogotá, así:

“ART. 3º—A partir del 1º de enero de 1969, serán propiedad exclusiva de los municipios y del Distrito Especial de Bogotá, el impuesto sobre billetes, tiquetes y boletas de rifas y apuestas, y premios de las mismas, a que se refieren las leyes 12 de 1932 y 69 de 1946, y demás disposiciones complementarias”.

Lo cual fue reglamentado por el Decreto 57 de 1969 al señalar:

“ART. 6º—A partir del 1º de febrero de 1969 corresponde al Distrito Especial de Bogotá y a los municipios, la administración, recaudo y control de los impuestos nacionales que fueron declarados de propiedad exclusiva suya, de conformidad con el artículo 3º de la Ley 33 de 1968.

ART. 7º—El Distrito Especial de Bogotá y los municipios que se beneficiarán con la cesión de los impuestos aludidos organizarán su administración y recaudo en tal forma que las tarifas sean las mismas actuales y que los procedimientos para percibirlos se ciñan a las leyes y decretos que los crearon y reglamenten”.

Finalmente el Código de Régimen Municipal (D. 1333/86), adoptó en los siguientes artículos las normas vigentes sobre el impuesto así:

“ART. 227.—De conformidad con la Ley 69 de 1946, está vigente el impuesto del diez por ciento (10%) del valor de cada boleta o tiquete de apuestas en toda clase de juegos permitidos a que se refiere el ordinal 1º del artículo 7º de la Ley 12 de 1932.

ART. 228.—Son propiedad exclusiva de los municipios y del Distrito Especial de Bogotá los impuestos sobre billetes, tiquetes y boletas de rifas y apuestas, y premios de las mismas, a que se refieren las leyes 12 de 1932 y 69 de 1946 y demás disposiciones complementarias.

Los municipios y el Distrito Especial procederán a organizar y asumir oportunamente la administración y recaudo de los impuestos a que se refiere este artículo, con las tarifas y sobre las bases normativas en vigencia” (destaca la Sala).

Así las cosas para la fecha en que se expidió el Decreto 807 de 1993, estas eran las normas vigentes sobre el impuesto, y como se evidencia, la sanción que se creó en el mismo por la omisión de la presentación de la declaración del impuesto, tiene en cuenta los mismos elementos del impuesto, esto es, los ingresos y la tarifa del 10%, elementos que se identifican así mismo con aquellos establecidos en el artículo 643 numeral 2º, para establecer la sanción por no declarar.

Debe dejarse establecido que cuando la norma consagra como base de la sanción los ingresos brutos del período al cual corresponda la declaración no presentada, o de los ingresos brutos que figuren en la última declaración no presentada, los mismos no pueden ser otros que aquellos percibidos por la actividad gravada con el impuesto correspondiente, es decir, los percibidos por el correspondiente espectáculo, juego, rifa, juego(sic), sorteo, etc.

Lo expuesto permite concluir que en el presente caso no se crearon elementos nuevos diferentes a los establecidos en la norma de carácter nacional, sino que realmente se armonizó el procedimiento distrital con las normas de rango nacional.

“6. En el caso de que la omisión de la declaración se refiera al impuesto de circulación y tránsito y timbre nacional de vehículos al diez por ciento (10%) del avalúo comercial que corresponda para vehículos del mismo modelo y marca según lo señalado por el Intra para el respectivo ejercicio”.

Este numeral fue modificado por el Decreto 422 de 1996 al referirse al impuesto unificado de vehículos y posteriormente también modificado por el artículo 34 del Decreto 401 de 1999 que señaló:

“En el caso de que la omisión de la declaración se refiera al impuesto sobre vehículos automotores, al diez por ciento (10%) del avalúo comercial que constituye la base gravable del impuesto, de acuerdo con lo consagrado en el artículo 56 del Decreto 400 de 1999”.

Como se observa, disponer como sanción por no presentar la declaración de vehículos el 10% del valor comercial de la base gravable, cuando el impuesto corresponde al 0.5% o al 3.5% como máximo de esa misma base, además de desproporcionada, no atiende a la estructura del impuesto, ni adecua la sanción prevista en el estatuto tributario nacional a la naturaleza de este impuesto de vehículos, por lo tanto, en este numeral, tampoco adecuó el alcalde de manera armónica estas disposiciones como lo ordenaban los artículos 162 y 176 del Decreto 1421 de 1993.

“7. En el caso de que la omisión de la declaración se refiera al impuesto de delineación urbana, al diez por ciento (10%) del valor de la obra según el respectivo presupuesto”.

El Impuesto de delineación tiene como fundamento la Ley 97 de 1913, que autoriza la imposición del gravamen en los casos de construcción de nuevos edificios o de refacción de los existentes, el Decreto 1333 de 1986, el Acuerdo 28 de 1995 y el Decreto Distrital 400 de 1999, en el que se estableció como impuesto el 2.6% del monto total de la obra o construcción.

Considera la Sala, al igual que en el numeral anterior, que en este caso, no hubo una verdadera armonización para esta clase de impuestos, y se fijó por parte del alcalde sin ningún sustento legal, una sanción que no corresponde realmente a la estructura y naturaleza del impuesto de delineación urbana.

“8. Numeral adicionado por el artículo 1º del Decreto 422 de 1996 y modificado por el artículo 34 del Decreto 401 de 1999. En el caso de que la omisión de la declaración se refiera a la sobretasa a la gasolina y al ACPM, será del diez por ciento (10%) del valor de las consignaciones o de los ingresos brutos que figuren en la última declaración presentada, la que fuere superior”.

Mediante la Ley 86 de 1989, se autorizó a los municipios y al Distrito Especial cobrar una sobretasa al consumo de gasolina motor hasta del 20% de su precio al público, posteriormente fue regulada por la Ley 488 de 1998.

En el Distrito mediante el Decreto 423 de 1996, se estableció en los artículos 109, 110 y 111, los elementos de la sobretasa, indicando como hecho generador el consumo de gasolina en el Distrito Capital y describiendo los diferentes momentos en que se causa como son: con la venta, con la introducción al distrito y con el retiro en el caso de los distribuidores mayoristas cuando consumen su propia gasolina.

Así como se indicó, anteriormente con oportunidad de la sanción al impuesto al consumo de cigarrillos y licores, como es claro, la sobretasa es otra forma de gravar el consumo de manera específica, en este caso la gasolina, y no de manera general como lo hace el IVA; además así como en el impuesto a las ventas, existe un responsable cuya actividad se limita a recaudar y consignar el impuesto pagado por el consumidor, que es quien realmente paga el tributo.

En consecuencia se armonizó la legislación distrital con lo previsto en el artículo 643 numeral 2º del estatuto tributario Nacional, debiéndose declarar la legalidad de la norma.

En mérito a lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. REVÓCASE la sentencia de abril 2 de 2003, proferida por el Tribunal Contencioso Administrativo de Cundinamarca, declaró la nulidad de los numerales 1º, 3º, 4º, 5º, 6º, 7º y 8º del artículo 60 del Decreto 807 de 1993.

2. DECLÁRASE la nulidad de los numerales 1º, 4º, 6º y 7º, del artículo 60 del Decreto 807 de 1993, expedido por el Alcalde Mayor de Bogotá, D.C., “por el cual se armonizan el procedimiento y la administración de los tributos distritales con el estatuto tributario nacional y se dictan otras disposiciones”.

3. DECLÁRASE la legalidad de los numerales 3º, 5º y 8º del artículo 60 del Decreto 807 de 1993, expedido por el Alcalde Mayor de Bogotá, D.C., “por el cual se armonizan el procedimiento y la administración de los tributos distritales con el estatuto tributario nacional y se dictan otras disposiciones”, conforme lo expuesto en la parte motiva de esta providencia.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase».

(Sentencia de 18 de mayo de 2006. Expediente 13961. Consejero Ponente: Dr. Juan Ángel Palacio Hincapié).

(1) El numeral (2) correspondiente a la sanción por no declarar el impuesto de Industria y Comercio fue declarado nulo por esta corporación mediante sentencia de fecha 10 de noviembre de 2000, exp. 10870.

(2) Sentencias de fechas 24 de marzo de 1995, exp. 5017, C.P. Jaime Abella Zárate; 2 de octubre de 1998, exp. 8939, C.P. Julio E. Correa Restrepo; 10 de noviembre de 2000, exp. 10870, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié; 23 de marzo de 2001, exp. 10003, C.P. Germán Ayala Mantilla; 4 de mayo de 2001, exp. 11996, C.P. María Inés Ortiz Barbosa y 12 de junio de 2003, exp. 13293, C.P. Ligia López Díaz, entre otras.

(3) Consejo de Estado, Sección Cuarta sentencia de fecha noviembre 10 de 2000, exp. 10870, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié.

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