Sentencia 14078 de septiembre 26 de 2007 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Ref.: 25000232700020020101701

Número interno 14078

Consejero Ponente:

Dr. Héctor J. Romero Díaz

C & G Consultoría y Gerencia de Proyectos Ltda., contra la DIAN.

Fallo

Bogotá, D.C., veintiséis de septiembre de dos mil siete.

Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia de 28 de mayo de 2003, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, en el proceso de nulidad y restablecimiento del derecho contra los actos administrativos por los cuales la DIAN le impuso sanción por irregularidades en la contabilidad entre enero y noviembre de 1996.

EXTRACTOS: «Antecedentes

El 13 de abril de 1999 C & G Consultoría y Gerencia de Proyectos Ltda., presentó declaración de renta y complementarios de 1996.

El 16 de julio de 1999, la administración ordenó practicar a la sociedad visita de verificación por el impuesto de renta de 1996, así como el levantamiento del acta de libros de contabilidad.

El 9 de agosto de 1999 la DIAN levantó el acta de libros de contabilidad, en la que se dejó constancia de que por el año 1996 solo se registraron en el libro diario las operaciones de diciembre, pues no se hizo ningún registro de los once meses anteriores.

Previo pliego de cargos, la administración profirió la Resolución 300642000000059 de 24 de febrero de 2000, en la que impuso sanción por irregularidades en la contabilidad del año 1996, porque existía un atraso en el libro diario de más de cuatro meses.

La DIAN confirmó en reconsideración la sanción mediante Resolución 000028 de 25 de septiembre de 2000.

(...).

Consideraciones

En los términos de la apelación la Sala decide si era procedente la sanción por irregularidades en la contabilidad, impuesta por la DIAN, por existir un atraso superior a cuatro meses en el registro de las operaciones en el libro diario.

El artículo 773 del estatuto tributario dispone que para efectos fiscales, la contabilidad debe sujetarse a lo dispuesto en el Código de Comercio y deberá reflejar el movimiento diario de ventas y compras; sin embargo, las operaciones correspondientes podrán expresarse globalmente, siempre que se especifiquen los comprobantes externos que respalden los valores anotados.

Además, la norma señala que para efectos tributarios la contabilidad debe cumplir con los requisitos que determine el Gobierno mediante reglamentos, de tal forma, que sin tener que llevar libros incompatibles con el objeto del negocio, se pueda tener un control efectivo y reflejar la situación económica de la empresa.

A su vez, el artículo 49 del Código de Comercio establece que cuando se hace referencia a los libros de comercio, “se entenderán por tales los que determine la ley como obligatorios y los auxiliares necesarios para el completo entendimiento de aquellos”.

Aunque la ley no ha fijado cuáles son los libros obligatorios, el artículo 125 del Decreto 2649 de 1993, por medio del cual se reglamentó la contabilidad en general y se expidieron las normas de contabilidad generalmente aceptadas en Colombia, señaló que se deben llevar los libros necesarios para “1) Asentar en orden cronológico todas las operaciones bien en forma individual o por resúmenes globales no superiores a un mes...”.

El artículo 53 del Código de Comercio señala que “en los libros se asentarán en orden cronológico las operaciones mercantiles y todas aquellas que puedan influir en el patrimonio del comerciante, haciendo referencia a los comprobantes de contabilidad que los respalden”.

De las anteriores disposiciones se desprende la exigencia de llevar un libro diario, el cual surge de la necesidad de registrar en orden cronológico las operaciones, de la aplicación de la partida doble y del artículo 33 [1] del Decreto 2821 de 1974, que requiere que la contabilidad debe mostrar fielmente el movimiento diario de ventas y compras (1) .

Según el artículo 654 [f] del estatuto tributario, procede la sanción por libros de contabilidad “cuando entre la fecha de las últimas operaciones registradas en los libros, y el último día del mes anterior a aquel en el cual se solicita su exhibición existan más de cuatro (4) meses de atraso”.

La razón de ser de las sanciones por irregularidades en los libros de contabilidad es la necesidad de que los contribuyentes cumplan los requisitos legales en su diligenciamiento, de tal manera que en cualquier momento se pueda conocer la real situación económica y financiera del comerciante y, en materia tributaria, permita la correcta determinación de los impuestos (2) .

Así pues, aunque en materia tributaria se sancionan los hechos de no llevar libros de contabilidad, no diligenciarlos de manera que permitan la correcta determinación de Ios tributos, no registrarlos, no exhibirlos cuando las autoridades lo exijan, llevar doble contabilidad y el atraso en los mismos, debe analizarse en cada caso si el hecho sancionado impide finalmente a la administración ejercer un control efectivo de los tributos, pues solo en el evento de que así sea, procede la sanción (3) .

En el asunto en estudio, la DIAN impuso a la actora la sanción por irregularidades en la contabilidad, porque al momento de la visita no tenía registradas en el libro diario las operaciones de los meses de enero a noviembre de 1996. La contribuyente manifestó que el atraso obedeció a un error de la persona encargada de la impresión, pero que toda la información contenida en los libros de contabilidad se encontraba en el software de la compañía.

De la visita efectuada por la DIAN se evidencia que el libro diario se encontraba al día en el software de la contribuyente; sin embargo, no estaba impreso por los meses de enero a noviembre de 1996. En efecto, en el acta de libros de contabilidad se deja constancia de que “el periodo objeto de devolución (renta 96) en el libro diario únicamente está registrado el mes de diciembre de 1996, no se imprimió el resto de meses del año” (fl. 46, cdno. ppal.).

En el acta también se observa que la actora tenía al día los demás libros de contabilidad, junto con sus comprobantes externos (mayor, balances e inventarios), con base en los cuales, además, la administración podía verificar la contabilidad de la contribuyente y, determinar correctamente los tributos a su cargo.

En consecuencia, en este caso no hubo atraso en el libro diario superior a cuatro meses, pues, se insiste, el mismo se encontraba al día en el software de la actora. Y, es que la noción de libro de comercio en general, y de contabilidad en particular, tiene un carácter amplio que comprende tanto el concepto tradicional de hojas, como las cintas magnetofónicas, microfichas, disquetes y demás documentos que la tecnología ha puesto al servicio de los procesos económicos (4) . Así, es el concepto amplio de libro debe tenerse en cuenta cuandoquiera que deba calificarse el cumplimiento de la obligación legal de llevar la contabilidad.

Las razones anteriores son suficientes para revocar la sentencia apelada y, en su lugar, anular los actos acusados. A título de restablecimiento del derecho se declarará que no hay lugar a la sanción impuesta en los actos que se anulan.

No hay lugar a condenar en costas a la parte demandada, pues de conformidad con el artículo 171 del Código Contencioso Administrativo, no es suficiente que la parte haya sido vencida sino que deberá el juzgador, con criterio razonable, calificar la conducta que haya tenido la parte durante el proceso. Sobre el particular, tiene establecido esta corporación que habrá lugar a condena en costas en contra de la parte vencida “[...] solo en la medida en que su actuación no se acomode a un adecuado ejercicio de su derecho a acceder a la administración de justicia sino que implique un abuso del mismo (...)” (5) .

Tampoco procede la devolución de intereses ni de la actualización, previstos en los artículos 177 y 178 del Código Contencioso Administrativo, pues el restablecimiento del derecho no consistió en la devolución de suma alguna a favor del demandante.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA

REVÓCASE la sentencia de 28 de mayo de 2003 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca dentro del proceso de nulidad y restablecimiento del derecho de C & G Consultoría y Gerencia de Proyectos Ltda., contra LA DIAN. En su lugar dispone:

DECLÁRASE la nulidad de las resoluciones 30064200000059(sic) de 24 de febrero y 00028(sic) de 25 de septiembre de 2000, mediante las cuales la DIAN impuso a la actora sanción por irregularidades en la contabilidad por el año 1996.

A título de restablecimiento del derecho, DECLÁRASE que no hay lugar a la sanción impuesta en los actos que se anulan.

No se condena en costas a la demandada.

Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al tribunal de origen y cúmplase.

Esta providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.

(1) Sentencias de 13 de septiembre de 1996, expediente 7849, C.P. Julio E. Correa Restrepo y 6 de mayo de 1994, expediente 5351, C.P. Consuelo Sarria Olcos.

(2) Sentencia 30 de agosto de 2007, expediente 14684, C.P. Héctor J. Romero Díaz.

(3) Ibídem.

(4) Sentencia 19 de marzo de 1999, expediente 9141, C.P. Daniel Manrique Guzmán.

(5) Consejo de Estado, Sección Tercera, sentencia de 28 de febrero de 1997, expediente 10775.

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