Sentencia 14124 de diciembre 7 de 2004 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Número interno 14124 de 2004

Rad.: 11001032700020030007501

Consejero Ponente:

Dr. Héctor J. Romero Díaz

Álvaro Andrés Díaz Palacios contra la DIAN-Impuesto sobre las ventas.

Fallo

Bogotá, D.C., siete de diciembre de dos mil cuatro.

Álvaro Andrés Díaz Palacios, en ejercicio de la acción prevista en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo, solicitó la nulidad parcial del Concepto Unificado de IVA 001 de 19 de junio de 2003, expedido por la oficina jurídica de la DIAN.

Los apartes que se demandan son los que a continuación se resaltan:

Concepto unificado del impuesto sobre las ventas

Año 2003 número 00001 de junio 19 de 2003

(...).

Título IV

Servicios

Capítulo II

Servicios gravados

Descriptores: servicios gravados. Servicios prestados desde el exterior. Servicios técnicos.

2.3. Servicios técnicos.

Los servicios técnicos como modalidad del servicio de asesoría, para efectos del impuesto sobre las ventas se encuentran gravados, sea que se presten en el país o que se presten desde el exterior a favor de un usuario o destinatario ubicado en el territorio nacional.

El artículo 2º del Decreto 2123 de 1975 define la asistencia técnica en los siguientes términos:

“Entiéndase por asistencia técnica la asesoría dada mediante contrato de prestación de servicios incorporales, para la utilización de conocimientos tecnológicos aplicados por medio del ejercicio de un arte o técnica. Dicha asistencia comprende también el adiestramiento de personas para la aplicación de los expresados conocimientos”.

El Consejo de Estado mediante auto del 26 de julio de 1984, expediente 0154, al precisar las diferencias entre asistencia técnica y servicios técnicos, señaló:

“No es tan obvia, como lo afirma el demandante, la diferencia entre la noción de “servicios técnicos” y “servicios de asistencia técnica”. De esos documentos resulta palmario que para los efectos fiscales no es lo mismo la “asistencia técnica”, que los “servicios técnicos” pues la primera se supone que se caracteriza por la transmisión de conocimientos a terceros y la segunda comprende tan solo la aplicación directa de la técnica por un operario sin transmisión de conocimientos” (resaltado fuera de texto).

En consecuencia, para este despacho se debe entender como “servicios técnicos” la asesoría dada mediante contrato de prestación de servicios incorporales, para la utilización de conocimientos tecnológicos aplicados directamente por medio del ejercicio de un arte o técnica, sin que la misma conlleve la transmisión de conocimientos.

En este orden de ideas, los servicios técnicos constituyen una especie del servicio de asesoría y para efectos del impuesto sobre las ventas se encuentran gravados, sea que se presten en el país o que se presten desde el exterior a favor de un usuario o destinatario ubicado en el territorio nacional, según lo establecen el literal b) del artículo 420 del estatuto tributario y el literal c) del numeral tercero del parágrafo tercero de la misma norma”.

1. La demanda.

El actor indica como violados los artículos 114, 159 y 338 de la Constitución Nacional, 27 del Código Civil, 11 del Decreto 1265 de 1999 y 420 del estatuto tributario. El concepto de la violación se resume así:

Que la DIAN, so pretexto de actuar como autoridad doctrinaria en materia tributaria, invadió la competencia legislativa del Congreso porque incluyó los servicios técnicos dentro de los de asesoría, que de acuerdo con el artículo (sic) parágrafo 3º numeral 3º literal a) del artículo 420 del estatuto tributario son considerados como servicios gravados con el IVA, si se ejecutan desde el exterior a favor de usuarios ubicados en Colombia.

Que, en consecuencia, la administración, al asimilar los servicios técnicos a la asesoría y confundir aquellos con la asistencia técnica, extendió el alcance del artículo 420 del estatuto tributario y violó la cláusula general de competencia normativa señalada en los artículos 114 y 150 de la Carta Política.

Que, además de legislar, la DIAN desconoció el artículo 27 del Código Civil, porque interpretó a su acomodo y desatendió el tenor literal del artículo 420 del estatuto tributario, a pesar de su claridad.

Que no fue voluntad del legislador gravar con IVA los servicios técnicos prestados desde el exterior a favor de usuarios en Colombia, tal como se evidencia en el artículo 24 del Proyecto de Ley 287 de 1997, en el que se enunciaban dentro de los servicios que se entienden prestados en la sede del beneficiario “los servicios profesionales de consultoría, asesoría y auditoría” sin incluir los servicios técnicos. Que en el texto final de la reforma tributaria (L. 383/97, art. 33), tampoco se incluyeron como gravados los servicios técnicos.

Que, sin necesidad de efectuar un análisis muy profundo, se observa que los servicios técnicos, que se caracterizan por agotarse con la simple ejecución de su objeto, son la aplicación de una técnica y, por tanto, no implican dar un consejo, como sucede en la asesoría.

Que, con base en el entendimiento armónico del ordenamiento tributario, se deduce que el legislador distingue los servicios técnicos de los de asesoría, pues en estos existe transmisión de conocimientos al usuario mientras en aquellos no. Que la diferencia tiene como antecedente normativo en el impuesto sobre la renta y su complementario de remesas, el Decreto 2579 de 1983, norma reglamentaria de la Ley 9ª de 1983, además de lo expresado por el Consejo de Estado en auto del 26 de julio de 1984 y en sentencias 1082 y 1126 de 1987.

Que el principal error en que incurre la DIAN en el acto acusado es utilizar la definición de asistencia técnica y su elemento distintivo, esto es, la transmisión de conocimientos o asesoría, para aplicarla a los servicios técnicos.

2. Contestación de la demanda.

La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda con base en los siguientes argumentos:

Que a pesar de que los servicios técnicos y la asistencia técnica son distintos, tal como lo entendió el concepto acusado, ambos implican la prestación del servicio de asesoría, el cual se encuentra gravado con IVA cuando se ejecuta desde el exterior a favor de un usuario o destinatario ubicado en Colombia.

Que el hecho de que en los servicios técnicos no haya transmisión de conocimientos no significa que tales servicios no sean de asesoría, pues lo que la caracteriza es el conocimiento técnico, el cual se aplica en aquellos por parte de un operario a favor de un usuario ubicado en Colombia.

Que no se vulneran las normas invocadas por el actor, por cuanto la interpretación oficial de la DIAN en relación con los servicios técnicos prestados desde el exterior respeta el literal b) numeral 3º parágrafo 3º del artículo 420 del estatuto tributario.

3. Alegatos de conclusión.

El actor, además de reiterar los planteamientos de la demanda, manifiesta que la Sección Cuarta del Consejo de Estado, en fallo de 12 de febrero de 2004, expediente 13623, consejero ponente Juan Ángel Palacio Hincapié, anuló el numeral 2.3 del capítulo II del título IV del Concepto Unificado de IVA 3 de 2002, cuyo texto, reproducido por la DIAN antes del fallo de nulidad, es idéntico al que ahora se acusa.

La parte demandada reitera lo expuesto en la contestación de la demanda.

El Ministerio Público solicita que se profiera fallo inhibitorio por existir cosa juzgada, dado que el asunto sometido a examen fue objeto de decisión por la Sección Cuarta de la corporación, mediante sentencia de 12 de febrero de 2004, expediente 13623, por la que se anuló el numeral 2.3 del concepto 003 de 2002, con base en el cual la DIAN consideraba que el servicio técnico era una modalidad de servicio de asesoría y, por tanto, gravado con IVA.

4. Consideraciones.

Debe la Sala precisar si los apartes demandados del Concepto Unificado de IVA 001 de 19 de junio de 2003, al considerar los servicios técnicos como modalidad del servicio de asesoría y, por ende, gravar con el impuesto sobre las ventas su prestación en el país, o desde el exterior a favor de usuarios ubicados en Colombia, se ajustan o no al literal b) numeral 3º parágrafo 3º del artículo 420 del estatuto tributario.

El Ministerio Público solicita que se profiera fallo inhibitorio por cuanto la Sala, en fallo de 2 de febrero de 2004, expediente 13623, anuló el acto acusado. No se accederá a la petición dado que la nulidad no recayó sobre el concepto 0001 de 2003, que ahora se acusa, sino el 03 de 2002, a pesar de que sus textos, en lo que interesa en el sub judice, eran idénticos. Como bien lo anotó el actor, el concepto 001 de 2003 reprodujo el 03 de 2002, antes de la sentencia de nulidad del último.

No existe, entonces, cosa juzgada puesto que el acto que desapareció del ordenamiento jurídico es distinto del que se demanda en esta oportunidad, a pesar de la identidad de contenido.

Así las cosas, la Sala se pronunciará sobre la legalidad de los apartes acusados del Concepto Unificado de IVA 001 de 2003, para lo cual, teniendo en cuenta que en fallo de 2 de febrero de 2004, expediente 13623, consejero ponente Juan Ángel Palacio Hincapié se había pronunciado sobre el mismo tema, al anular parcialmente el Concepto Unificado de IVA 003 de 2002, reitera el criterio expuesto en la providencia en mención.

El artículo 420 del estatuto tributario grava con el impuesto sobre las ventas la prestación de servicios en el territorio nacional; a partir de la Ley 383 de 1997, se creó lo que la doctrina denomina la “ficción de territorialidad” en virtud de la cual el legislador estableció que ciertos servicios, a pesar de ser ejecutados desde el exterior, se consideran prestados en Colombia y, por consiguiente, gravados con IVA.

Así, en su artículo 33, que adicionó los parágrafos 3º y 4º al artículo 420 del estatuto tributario, previo como regla general que los servicios se entienden prestados en la sede del prestador de los mismos (E.T., art. 420, inc. 2º, par. 3º) y fijó tres excepciones, a saber: los servicios relacionados con inmuebles, que se consideran prestados en el lugar de su ubicación (par. 3º, num. 1º ibíd.); los de carácter cultural y artístico, los de carga y descarga, trasbordo y almacenaje, que se entienden prestados en donde se realicen materialmente (num. 2º, par. 3º ibíd.) y, entre otros, los servicios de consultoría, asesoría y auditoría, que se entienden prestados en la sede del destinatario (num. 3º, par. 3º ibíd.).

El artículo 53 de la Ley 488 de 1998, modificó el numeral 3º del parágrafo 3º del artículo 420 del estatuto tributario y al efecto precisó que los servicios enlistados en dicho numeral, entre otros, los de consultoría, asesoría y auditoría, que se ejecuten desde el exterior a favor de usuarios ubicados en el territorio nacional, se entienden prestados en Colombia y, por tanto, están gravados con IVA.

Pues bien, con el fin de determinar si dentro de los servicios de asesoría se encuentran comprendidos los servicios técnicos, la Sala, en la sentencia que aquí se reitera, sostuvo que ante la ausencia de definición legal del concepto asesoría, se debía acudir a su sentido natural y obvio, de acuerdo con el cual la expresión en mención significa “brindar consejos o dictámenes por parte de un letrado, experto o asesor, con el fin de que su destinatario pueda acogerlo o ilustrarse con su opinión, implicando necesariamente la transmisión de dichos conocimientos, y no tan solo recibir la ayuda o colaboración para resolver el asunto de su interés o conocer la opinión del experto”.

Respecto del alcance de la expresión “servicios técnicos”, la Sala, en la sentencia de 2 de febrero de 2004, expediente 13623, acogió el criterio jurisprudencial expuesto por la Sección Cuarta (1) en relación con dicha noción para efectos del impuesto sobre la renta, según el cual:

“(...) no es lo mismo la “asistencia técnica” que los “servicios técnicos” pues la primera se supone que se caracteriza por la transmisión de conocimientos a terceros y la segunda comprende tan solo la aplicación directa de la técnica por un operario sin transmisión de conocimientos”.

En consecuencia, en la sentencia de 2 de febrero de 2004, que aquí se reitera, la Sala precisó que para efectos del IVA los servicios de asesoría no incluyen los servicios técnicos. Sobre el particular, manifestó:

“(...) es evidente que aunque no existe dentro del ordenamiento jurídico colombiano, definición expresa de los términos “asistencia técnica” y “servicios técnicos” para efectos del impuesto sobre las ventas, de acuerdo con la interpretación jurisprudencial dada sobre los mismos y al sentido natural y obvio de las palabras, se tiene que los servicios profesionales de asesoría, a los cuales se refiere el literal b) numeral 3º parágrafo 3º del artículo 420 del estatuto tributario, involucra el concepto de asistencia técnica al comportar una verdadera transmisión de conocimientos tecnológica mediante una activa capacitación, adiestramiento y consejería al beneficiario o usuario de los mismos, mientras que los servicios técnicos implican la realización de una labor transitoria o permanente, intelectual o material, que se agota con su ejecución y que no va más allá del objeto contratado, con la cual el beneficiario no recibe ninguna clase de capacitación por parte del prestador del servicio, planteamiento concordante con la definición legal que de la noción de servicio se encuentra en el artículo 1º del Decreto 1372 de 1992 según la cual “Para los efectos del impuesto sobre las ventas se considera servicio, toda actividad, labor o trabajo prestado por una persona natural o jurídica, o por una sociedad de hecho, sin relación laboral con quien contrata la ejecución, que se concreta en una obligación de hacer, sin importar que en la misma predomine el factor material o intelectual, y que genera una contraprestación en dinero o en especie, independientemente de su denominación o forma de remuneración”.

En tales condiciones, los servicios técnicos no pueden entenderse incluidos dentro de la noción de asesoría, al no comprender los primeros la transmisión de conocimientos por parte de quien presta el servicio, sino tan solo la realización de la labor encomendada, lo que toma improcedente gravar con IVA la prestación de servicios técnicos ejecutados desde el exterior a favor de usuarios o beneficiarios ubicados en el país”.

Así las cosas, y por cuanto los servicios técnicos no hacen parte de la asesoría, los actos acusados del concepto 001 de 2003, que gravan con IVA dichos servicios cuando se ejecutan desde el exterior, a favor de usuarios en Colombia, vulneran el numeral 3º parágrafo 3º del artículo 420 del estatuto tributario, motivo suficiente para acceder a las súplicas de la demanda y, en consecuencia, anular los actos acusados.

Sobre el alcance de la nulidad, la Sala, siguiendo el criterio fijado en la sentencia de 2 de febrero de 2004, expediente 13623, precisa que si bien el actor demandó los apartes del concepto 001 de 2003 que involucran tanto los servicios técnicos prestados en el país como los prestados desde el exterior a favor de usuarios o destinatarios ubicados en el territorio nacional, no fundamentó la violación en relación con la prestación de servicios en el país, a pesar de lo cual anulará la integridad del numeral 2.3 del capítulo II del título IV del Concepto Unificado 001 de 2003, proferido por la oficina jurídica de la DIAN, pues quedaría vigente solo la expresión “sea que se presten en el país o”, que no tiene ningún sentido.

Por último, la consejera María Inés Ortiz, manifiesta estar impedida para conocer de este negocio, con base en el numeral 5º del artículo 150 del Código de Procedimiento Civil. Dado que la Sala encuentra probado el impedimento manifestado, lo aceptará; sin embargo, y por cuanto existe quórum deliberatorio y decisorio, no ordenará el sorteo de conjueces, de acuerdo con el artículo 54 de la Ley 270 de 1996.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

ACÉPTASE el impedimento manifestado por la consejera María Inés Ortiz Barbosa, a quien, en consecuencia, se le declara separada del conocimiento de este proceso. No se ordenará el sorteo de conjueces por lo expuesto en la parte motiva.

ANÚLASE el numeral 2.3 del capítulo II del título IV del Concepto Unificado de IVA 001 de 2003, proferido por la oficina jurídica de la DIAN.

RECONÓCESE personería a la abogada Esperanza Luque Rusinque como apoderada de la DIAN.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y cúmplase.

La anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha.

Magistrados: Ligia López Díaz—Juan Ángel Palacio Hincapié—Héctor Romero Díaz.

Raúl Giraldo Londoño, Secretario.

(1) Auto de 26 de julio de 1984, expediente 0154, C.P. Bernardo Ortiz Amaya y sentencia de 29 de abril de 1988, C.P. Jaime Abella Zárate, expediente 1126.

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