Sentencia 14195 de agosto 19 de 2004 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Ref.: 14195

Rad.: 25000232700020020044801

Consejera Ponente

Dra. Ligia López Díaz

Bogotá, D.C., diecinueve de agosto de dos mil cuatro.

Actor: Productos Roche Industria Química y Farmacéutica S.A.

Impuesto ventas

Fallo

Se decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, contra la sentencia de 18 de julio de 2003 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección "A", mediante la cual se negaron las súplicas de la demanda.

Antecedentes

El 27 de abril de 2001 la sociedad Productos Roche - Industria Química y Farmacéutica S.A., presentó solicitud de liquidación oficial de corrección a las declaraciones de importación con autoadhesivos 0738225000328-9 de abril 25 de 2000, 0738225000301-0 de abril 14 de 2000, 0738225000324-1 de abril 24 de 2000, 0738225000310-7 de abril 14 de 2000, 0738225000318-5 de abril 24 de 2000, 0738225000304-2 de abril 14 de 2000, 0738225000355-8 de abril 27 de 2000, 0738225000395-2 de mayo 4 de 2000, 0738225000496-8 de mayo 24 de 2000, 0738225000394-5 de mayo 4 de 2000.

La sociedad actora importó vitaminas, fármacos y materias primas clasificables por la partida 30.04 del arancel de aduanas.

La sociedad contribuyente, solicitó a la administración efectuar la liquidación oficial de corrección para efectos de la devolución del impuesto sobre las ventas cancelado, por considerar que los bienes importados se encuentran excluidos del IVA implícito de conformidad con el artículo 424 del estatuto tributario.

Mediante la Resolución 03-064-192-654-27585 de octubre 10 de 2001, la administración negó la solicitud de liquidación de corrección de las declaraciones de importación.

La parte actora presentó recurso de reconsideración contra la resolución mencionada, la cual se decidió con la Resolución 03-072-193-601-33111 de diciembre 6 de 2001, confirmando el acto recurrido.

Demanda

Ante el Tribunal Administrativo de Cundinamarca la actora solicitó, por intermedio de apoderado, la nulidad de las precitadas resoluciones y como restablecimiento del derecho, que se declare procedente la solicitud de corrección y en consecuencia, se le ordene a la entidad demandada proferir las correspondientes liquidaciones oficiales de corrección y devolver las sumas de IVA implícito pagadas.

Los cargos de la demanda se resumen así:

Los actos acusados violan el artículo 43 de la Ley 488 de 1998 al desconocer que la excepción del IVA implícito es de obligatorio cumplimiento cuando los productos importados tengan una oferta insuficiente.

Consideró que el cuestionamiento realizado por la DIAN a las certificaciones aportadas por la contribuyente no tiene sustentación válida, pues estas fueron expedidas por el Ministerio de Comercio Exterior, entidad competente para ello y son prueba de la "oferta insuficiente".

Señaló así mismo, que la administración violó los artículos 513 del Decreto 2685 de 1999 y 438 de la Resolución 4240 de 2000 ya que se cumplían los requisitos formales y materiales señalados en la ley para la procedencia de la liquidación oficial de corrección, pues se habían hecho pagos en exceso.

Finalmente, manifestó que la sociedad contribuyente no estaba obligada a sufragar el valor del IVA implícito toda vez que los productos importados no les hacían competencia a los nacionales por existir "oferta insuficiente" y que al cancelar dicho gravamen se originó un enriquecimiento sin causa, razón por la cual la administración al negarse a proferir liquidación oficial de corrección está vulnerando el numeral 9º del artículo 95 de la Constitución así como el artículo 683 del estatuto tributario.

Oposición

La entidad demandada, a través de apoderada, se opuso a las pretensiones de la demanda, y sobre los cargos formulados, argumentó:

El pago del IVA efectuado por la sociedad actora, debe entenderse como legalmente cancelado, aún cuando los productos importados por esta efectivamente se encuentren excluidos del IVA, pues de conformidad con el Decreto 1909 de 1992, artículo 22, para hacer uso de una exención legal debe constar en la declaración de importación, situación que no ocurrió en el presente caso.

Así mismo indicó que el Decreto 2085 de 2000 comenzó a regir el 24 de octubre de 2000, con posterioridad a la fecha de presentación de las declaraciones de importación, por lo cual no era aplicable al caso. En consecuencia, para poder establecer si un producto pagaba o no el IVA implícito se debía acudir al Decreto 1344 de 1999.

Finalmente, señaló que las mercancías incluidas en las declaraciones de importación presentadas por la actora corresponden a la subpartida 30.04 y por lo tanto tenían un IVA implícito del 2% de conformidad con el artículo 43 de la Ley 488 de 1998, razón por la cual no es procedente expedir liquidación oficial de corrección.

Sentencia apelada

Mediante sentencia de julio 18 de 2003, el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección "A", negó las súplicas de la demanda.

Consideró que debe ser aplicado el Decreto 1344 de julio 22 de 1999 por ser la norma vigente para el momento de ocurridos los hechos, norma que fijó como tarifa promedio para los bienes importados, clasificados en la partida 30.04 del arancel de aduanas, el 2%.

Señaló que la administración no estaba obligada a proferir liquidación oficial de corrección porque fue debidamente liquidado el IVA, por lo tanto, no se trasgredieron los artículos 513 del Decreto 2685 de 1999, 438 de la Resolución 42340 de 2000, 95 de la Constitución Política y 683 del estatuto tributario.

Recurso de apelación

La parte actora, inconforme con la decisión proferida por el tribunal, interpuso recurso de apelación contra la anterior decisión con base en los siguientes argumentos:

Manifestó que la "insuficiencia de un producto" debe ser certificado por la dirección general de comercio exterior, como lo señaló el Consejo de Estado en sentencia de marzo 6 de 2002, expediente 12688, prueba que fue debidamente aportada por la sociedad actora a las correspondientes solicitudes de corrección de las declaraciones de importación.

Señaló que la finalidad del Decreto 1344 de 1999 era cumplir la Ley 488 de 1999, es decir, publicar la base gravable para los productos importados que competirían con productos nacionales que tuvieran oferta suficiente para atender la demanda interna. En aplicación de este decreto, se podía utilizar cualquier medio probatorio que demostrara la oferta insuficiente y solo después, con el Decreto 2085 de 2000 debía hacerse mediante el certificado del Ministerio de Comercio Exterior.

Finalmente indicó que mientras no opere el fenómeno jurídico de la “firmeza” de la declaración aduanera, el Estado y el importador pueden modificarla, dentro de los tres años siguientes, de conformidad con el Decreto 2685 de 1999. Por ello no se explica la negativa de la administración a modificar las declaraciones de importación.

Alegatos de conclusión

La parte actora, reiteró los argumentos de la demanda y señaló que el Consejo de Estado se ha pronunciado en casos similares al presente, declarando la nulidad de los actos acusados y considerando procedente la devolución del IVA implícito pagado.

La parte demandada reiteró los argumentos de la contestación de la demanda y señaló que el artículo 59 del Decreto 1909 de 1992 disponía que el importador podía corregir su declaración siempre y cuando no estuviera en firme y cuando no fuera para modificar la cantidad de las mercancías, subsanar su descripción, modificarla para amparar mercancías diferentes, o para liquidar un menor valor a pagar por concepto de tributos aduaneros.

El Ministerio Público no se pronunció.

Consideraciones

Se controvierte la legalidad de los actos administrativos en virtud de los cuales la Administración de Aduanas de Bogotá, rechazó la solicitud de realizar liquidación de corrección de las declaraciones de importación, para que se reconociera la excepción al IVA implícito prevista en el parágrafo 1º del artículo 43 de la Ley 488 de 1998, en la importación de los productos clasificados en la partida arancelaria 30.04 descritos así:

Nombre genéricoNombre comercial
RituximabMabthera 100 mg
Micofenolato de MofetiloCellcept 250 mg
TrastuzumabHerceptin 440 mg
TretinoinaVesanoid 10 mg
CilazaprilInhibase 2.5 mg
CapecitabinaXeloda
Bromuro de PiridostigminaMestinon 60 mg
CarvedilolDilatrend 12.5 mg
GanciclovirCymevene 250 mg

El artículo 43 de la Ley 488 de 1998, por el cual se modificó el artículo 424 del estatuto tributario, dispuso:

"ART. 424.—Bienes que no causan el impuesto. Los siguientes bienes se hallan excluidos del impuesto y por consiguiente su venta o importación no causa el impuesto a las ventas. Para tal efecto se utiliza la nomenclatura arancelaria nandina vigente:

Partida

Arancelaria denominación de la mercancía

30.04 Medicamento (con exclusión de los productos de las partidas 30.03, 30.05 ó 30.06) constituidos por productos mezclados o sin mezclar preparados para usos terapéuticos o profilácticos, dosificados o acondicionados para la venta por menor.

PAR. 1º—La importación de los bienes previstos en el presente artículo estará gravada con una tarifa equivalente a la tarifa general del impuesto sobre las ventas promedio implícita en el costo de producción de bienes de la misma clase de producción nacional, con excepción de aquellos productos cuya oferta sea insuficiente para atender la demanda interna.

"Para efectos de la liquidación y pago del impuesto sobre las ventas por las importaciones de esta clase de bienes, el Gobierno Nacional deberá publicar la base gravable mencionada en el inciso anterior aplicable a la importación de cada bien, teniendo en cuenta la composición en su producción nacional".

El Gobierno Nacional expidió el Decreto 1344 de 1999, en cuyo artículo 1º estableció la tarifa promedio implícita aplicable a la importación de los bienes señalados en el artículo 424 del estatuto tributario, entre ellos los medicamentos clasificados en la partida arancelaria 30.04 y las provitaminas y vitaminas clasificadas en la partida arancelaria 29.36, a los que asignó una tarifa del 2%. Sin embargo, debía comprobarse previamente que tales bienes no se encontraban en la situación de excepción a que alude el parágrafo 1º de la norma transcrita, esto es que la producción nacional era insuficiente para atender la demanda interna.

Mediante sentencias de mayo 12 de 2000 expediente 9873, C.P. Daniel Manrique Guzmán; octubre 6 de 2000, expediente 9895, M.P. Julio Enrique Correa; febrero 8 de 2000, expediente 11864, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié; agosto 29 de 2002, expediente 12007 y septiembre 5 de 2002, expediente 11894, C.P. María Inés Ortiz Barbosa, se declaró la nulidad del artículo 1º del Decreto 1344 de 1999, en cuanto gravó con el IVA promedio implícito la importación, de los productos clasificados en las partidas arancelarias 10.05 (maíz), 10.04 (avena), 38.08 (plaguicidas e insecticidas), 31.02, 31.03, 31.04, 31.05 (abonos minerales y otros), 23.09 (preparaciones utilizadas para alimentación de animales).

En cada uno de los procesos referenciados, los accionantes demostraron que la producción nacional de los bienes importados, era insuficiente para abastecer el mercado interno, y que por ende operaba la excepción prevista en la ley.

Lo anterior, ha permitido a la Sala fijar su criterio en relación con el citado decreto, en el sentido de señalar que para gravar las importaciones, de acuerdo con los términos de la ley, la autoridad previamente establecería el suficiente abastecimiento en el mercado nacional, en procura de proteger la producción nacional frente a las importaciones de los mismos bienes amparados por el beneficio fiscal de la exclusión del gravamen.

Así las cosas, y si bien no ha sido cuestionada la legalidad del Decreto 1344 de 1999, que se encontraba vigente en la fecha en que se realizaron las importaciones por parte de la actora, no puede ser aplicado, porque el derecho a la excepción del IVA promedio implícito reclamado por la actora, surge directamente de la ley, y no del decreto que se limita a fijar la base gravable y tarifa aplicables, toda vez que los presupuestos fácticos que hacen viable el beneficio de la excepción del gravamen, están contenidos en la norma superior.

Ahora bien, en el caso que se analiza está demostrado que los productos señalados anteriormente y clasificados en la partida arancelaria 30.04, no tienen producción nacional registrada en el Ministerio de Comercio Exterior, tal como consta en el oficio 2-2000-25934 S de septiembre 15 de 2000 del Mincomex (fls. 30 a 32), expedido a solicitud de Productos Roche S.A., donde se afirma:

"(...) no se tiene producción nacional registrada de los siguientes productos, para lo cual se aclara que los productos son registrados con sus nombres técnicos o genéricos y no con sus nombres comerciales.

Nombre genéricoSubpartida arancelaria
Rituximab30.04.90.29.10
Micofenolato de Mofetilo30.04.90.29.90
Trastuzumab30.04.90.29.10
Tretinoina30.04.90.29.10
Cilazapril30.04.90.29.90
Capecitabina30.04.90.29.10
Bromuro de Piridostigmina30.04.90.29.90
Carvedilol30.04.90.29.90
Ganciclovir30.04.90.29.10

"El registro como productor nacional no es de carácter obligatorio, por lo tanto pueden existir en el país empresas que producen los anteriores productos (sic) no se encuentren inscritos en el Ministerio de Comercio Exterior. Por tal motivo el concepto se emite con respecto a la existencia de los productos registrados ante este ministerio, independientemente de los volúmenes de producción".

De acuerdo con lo anterior, se cumple en el caso bajo análisis, con la condición material prevista en el parágrafo 1º del artículo 424 para que proceda la excepción del IVA implícito, puesto que en virtud de lo certificado por la autoridad competente, se tiene como probada la insuficiencia de la producción nacional para atender la demanda interna, ya que si el respectivo bien, no tiene producción nacional registrada, se colige que no hay una oferta interna o que esta no es suficiente para satisfacer la demanda del producto objeto de importación.

La Sala en una oportunidad anterior, dentro de un proceso similar (1) se pronunció en los siguientes términos, los cuales serán acogidos para el caso concreto:

"En conclusión, la existencia de una norma superior de la cual emana directamente el derecho a la excepción del IVA implícito; los antecedentes que ponen de manifiesto los vicios de ilegalidad del Decreto 1344 de 1999 y las pruebas que obran en el proceso, son elementos que no pueden desconocerse, so pretexto de no haberse indicado en las declaraciones de importación "el fundamento de la exención" como está previsto en el artículo 22 del Decreto 1909 de 1992, o no haberse allegado en dicha oportunidad la prueba pertinente, como lo pretende la recurrente, pues sobre tales formalidades prevalece el derecho sustancial, en cumplimiento del mandato constitucional contenido en el artículo 228 de la Carta Política, toda vez que existe la facultad de corregir, y la demandante bien podía efectuar la corrección en su favor, determinando su derecho a la exención, cumpliendo como lo hizo, todos los requisitos que señalan las normas aduaneras aplicables.

Acerca de la improcedencia de la devolución del IVA implícito cancelado por la actora con ocasión de las declaraciones de importación, que sustenta la recurrente en que las certificaciones mediante las cuales se pretende hacer valer el beneficio de la excepción al gravamen, fueron expedidas y allegadas con posterioridad a la presentación de dichas declaraciones, la Sala en la sentencia donde se decidió acerca de la demanda de nulidad instaurada contra el concepto Nº 029500 de 10 de abril de 2001, expedido por la división de normativa y doctrina tributaria de la DIAN, donde se pretendía sentar la tesis jurídica según la cual: "Solamente concede derecho a devolución y/o compensación el impuesto sobre las ventas pagado en forma improcedente o que conforme a la ley goce de tal beneficio", precisó que del parágrafo 1º del artículo 43 de la Ley 448 de 1998: "no surge como condición para la exclusión que el importador obtenga o haya solicitado previamente una certificación emanada de entidad oficial, simplemente el tratamiento surge de la circunstancia de que la oferta sea insuficiente para atender la demanda interna".

Sobre la oportunidad probatoria se concluyó:

"En efecto, de la normatividad interpretada no se desprende ninguna regulación probatoria acerca de la oportunidad en la que el importador debe acreditar el presupuesto de exclusión, como tampoco que la circunstancia de su no obtención o solicitud previa a la importación, tenga como consecuencia que se agote el derecho, ni colegirse que la causación del gravamen esté condicionada a la obtención o a demostración de la solicitud previa del certificado expedido por la dirección general de comercio exterior del Ministerio de Comercio Exterior, o que de no tramitarse previamente a la importación, surja que el bien importado está gravado y en consecuencia se pierda el derecho al tratamiento especial".

De acuerdo a la providencia trascrita, procede en el sub lite, como en el caso traído a colación, la devolución del IVA implícito solicitada por la accionante.

Por lo tanto, se revocará la sentencia de julio 18 de 2003 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección "A" y en su lugar, se decretará la nulidad de la Resolución 03-064-192-654-27585 de octubre 10 de 2001, confirmada por la Resolución 03-072-193-601-33111 de diciembre 6 de 2001, proferidas por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, Administración Especial de Aduanas de Bogotá.

Como restablecimiento del derecho se ordenará devolver las sumas de dinero que resulten pagadas en exceso, teniendo en cuenta el valor del IVA implícito cancelado dentro de las declaraciones privadas, así:

Declaración númeroTotal IVA
0738225000328-9 de abril 25 de 2000673.015
0738225000301-0 de abril 14 de 20003.154.951
0738225000324-1 de abril 24 de 20001.860.044
0738225000310-7 de abril 14 de 2000350.500
0738225000318-5 de abril 24 de 2000749.899
0738225000304-2 de abril 14 de 2000358.970
0738225000355-8 de abril 27 de 2000269.206
0738225000394-5 de mayo 4 de 20004.542.691
0738225000395-2 de mayo 4 de 20001.982.921
0738225000496-8 de mayo 24 de 2000235.132
Total14.177.329

Finalmente, frente a la solicitud de condenar en costas a la entidad demandada la Sala considera que no es procedente toda vez que, no ha existido ni temeridad ni mala fe en su actuar.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

FALLA:

1. REVÓCASE la sentencia de julio 18 de 2003 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección "A", en su lugar:

2. DECLÁRASE la nulidad de la Resolución 03-064-192-654-27585 de octubre 10 de 2001, y de la Resolución 03-072-193-601-33111 de diciembre 6 de 2001, proferidas por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, Administración Especial de Aduanas de Bogotá.

3. Como restablecimiento del derecho ORDÉNASE a la DIAN devolver las sumas de dinero que resultan pagadas en exceso, de conformidad con el cuadro inserto en la parte considerativa de esta providencia por un total de $ 14.177.329.

4. RECONÓCESE personería para actuar a la abogada Amparo Palacios Cortés, como apoderada de la UAE - Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, en los términos del poder que le fue debidamente conferido y que obra a folio 190 del expediente.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

Se deja constancia de que esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

Magistrados: María Inés Ortiz Barbosa, Presidente—Ligia López Díaz—Juan Ángel Palacio Hincapié—Héctor J. Romero Díaz.

Raúl Giraldo Londoño, Secretario.

(1) Sentencia de diciembre 5 de 2003, expediente 13787, M.P. Ligia López Díaz.

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