Sentencia 14231 de noviembre 25 de 2004 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Ref.: Expediente 14231

Rad.: 05001233100019960168502

Consejera Ponente:

Dra. Ligia López Díaz

Actor: Beatriz Elena Londoño de Botero.

Sanción por no facturar.

Fallo

Bogotá, D.C., veinticinco de noviembre de dos mil cuatro.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sección

Corresponde a la Sección Cuarta del Consejo de Estado decidir sobre la legalidad de los actos administrativos que impusieron sanción de clausura por un día de la Notaría 19 de Medellín (permitiendo el acceso al público para la prestación del servicio notarial), con la imposición de sellos con la leyenda “Cerrado por evasión”.

El artículo 652-1 del estatuto tributario prescribe la sanción por no facturar en los siguientes términos:

“Quienes estando obligados a expedir facturas no lo hagan, podrán ser objeto de sanción de clausura o cierre del establecimiento de comercio, oficina o consultorio, o sitio donde se ejerza la actividad, profesión u oficio de conformidad con lo dispuesto en los artículos 657 y 658 del estatuto tributario”.

Por su parte, el artículo 615 del estatuto tributario ordena que todas las personas o entidades comerciantes, que ejerzan profesiones liberales o presten servicios inherentes a estas, así como quienes enajenen bienes producto de actividades agrícolas o ganaderas, deben expedir factura o documento equivalente, con la excepción de aquellos casos en que la ley exime de esta obligación.

La obligación de facturar en el caso de las notarías, se deriva del artículo 437 del estatuto tributario, según el cual son responsables del impuesto sobre las ventas, quienes presten servicios. A su vez el artículo 5º del Decreto Reglamentario 1250 de 1992 señala: “En el caso de la prestación de servicios notariales, son responsables del impuesto sobre las ventas, las notarías, las cuales cumplirán las diferentes obligaciones tributarias derivadas de tal calidad, con el número de identificación tributaria, NIT que corresponda al respectivo notario.

“Corresponde al notario el cumplimiento de las obligaciones derivadas del impuesto sobre las ventas para la respectiva notaría”.

De acuerdo con el artículo 617 ibídem, “Para efectos tributarios, la expedición de factura a que se refiere el artículo 615 consiste en entregar el original de la misma”, con el lleno de los requisitos legales.

En los casos en que se realice una operación y no se entregue el original de la factura, se comete una infracción sancionable por la administración tributaria. Esta sanción por no facturar, consiste en la clausura por tres (3) días del sitio o sede del obligado, mediante la imposición de sellos oficiales que contienen la leyenda “Cerrado por evasión” (E.T., art. 657, inc. 2º).

El texto “Cerrado por evasión” de los sellos oficiales, que hace parte de la sanción por no facturar, fue demandado ante la Corte Constitucional y fue declarado exequible mediante la Sentencia C-063 del 17 de febrero de 1994, la cual consideró:

“— En primer lugar, observa la Corte que tanto el buen nombre como la honra hacen alusión a un mismo fenómeno: la reputación exterior sobre una persona.

Fenómenos contrarios, como la subestimación o sobreestimación de la persona no solo afectan los derechos fundamentales individuales sino que también pueden distorsionar la empresa y afectar por ese camino el derecho a la libre concurrencia. Como dice el adagio popular, “las personas cosechan lo que siembran”.

En este caso se trata de una sanción consistente en el anuncio “cerrado por evasión”, expuesto en el domicilio de una persona a la que se le ha comprobado debidamente su fraude a la administración de impuestos.

La persona objeto de una tal medida no ha hecho sino sufrir las naturales consecuencias de una conducta que le es imputable.

Por eso, si el contribuyente es un comerciante por ejemplo, el menor volumen de sus ventas no proviene del anuncio que nos ocupa sino de la presunta conducta irregular.

El actor, por una errónea interpretación de la causalidad, como lo señaló en su oportunidad el Ministerio Público, pensó que el origen último de su situación era el aviso y no su conducta. Se equivoca el demandante. Por ello la Corte estima que la norma es exequible.

Toda persona debe cumplir sus obligaciones o afrontar las consecuencias de su conducta omisiva”.

La anterior providencia, que es cosa juzgada constitucional, encontró ajustada a la Carta el texto de los sellos colocados al imponer la sanción de clausura del establecimiento, sanción que, debe subrayarse, se impone por el incumplimiento del deber de facturar, sin que se requiera que la administración verifique el cumplimiento de la obligación tributaria sustancial.

El fisco tiene la posibilidad de imponer a los particulares la realización de una serie de deberes que faciliten su gestión y la verificación del pago de los tributos, como obligación constitucional de todos los ciudadanos. Entre estos deberes formales se encuentra el de expedir factura con el lleno de los requisitos previstos en la ley, que de incumplirse genera una infracción fiscal.

El incumplimiento del deber de facturar constituye una infracción en la que basta que la administración pruebe la falta, pues esta omisión permite suponer una conducta indebida o negligente por parte del obligado, a quien le corresponderá demostrar que no existió mala fe en su conducta, o probar la imposibilidad material para su cumplimiento por fuerza mayor o caso fortuito.

Lo anterior no implica de ninguna manera, que se exima a la administración de realizar alguna gestión para acreditar el incumplimiento; al contrario, la ley ha dispuesto un procedimiento detallado que debe cumplir el fisco para verificar la omisión en el deber de facturar con requisitos, el artículo 653 del estatuto tributario dispone:

“Constancia de la no expedición de facturas o expedición sin el lleno de los requisitos. Cuando sobre las transacciones respecto de las cuales se debe expedir factura, no se cumpla con esta obligación o se cumpla sin el lleno de los requisitos establecidos en la ley, dos funcionarios designados especialmente por el jefe de la división de fiscalización para tal efecto, que hayan constatado la infracción, darán fe del hecho, mediante un acta en la cual se consigne el mismo y las explicaciones que haya aducido quien realizó la operación sin expedir la factura. En la etapa de discusión posterior no se podrán aducir explicaciones distintas de las consignadas en la respectiva acta”.

Por la gravedad de la sanción, es necesario que se cumpla con el procedimiento trascrito, es decir que se designen específicamente con ese fin, dos funcionarios que verifiquen el cumplimiento de la obligación de facturar, quienes levantarán un acta donde conste la infracción y las explicaciones de quien realizó la operación sin expedir factura.

Así mismo debe seguirse el procedimiento que consagra el artículo 657 del estatuto tributario antes de imponer la sanción, es decir, el traslado de cargos al infractor por el término de diez (10) días para responder.

El cumplimiento de este trámite por parte del fisco, garantiza el debido proceso y el ejercicio del derecho de defensa, a la vez que permite sancionar conductas por incumplir los deberes que facilitan el adecuado control de la evasión tributaria.

En el caso sub examine la actuación administrativa se inició con el auto de verificación o cruce 1-065-11-1373 del 30 de junio de 1995 (fl. 113 cdno. de antecedentes) por el cual la división de fiscalización de la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales de Medellín comisionó a dos funcionarios con la finalidad de verificar el cumplimiento de la obligación de facturar a la Notaría 19 de Medellín.

En desarrollo de esta diligencia se constató que el señor John Jairo Urrego identificado con la C.C. 98.534.798 adquirió una fotocopia en la aludida notaría, por valor de $ 150 aduciendo que no le expidieron la correspondiente factura. Declaración que se registró en la declaración juramentada de terceros que obra a folio 30 del cuaderno de antecedentes.

Los funcionarios visitadores, después de recibir la aludida declaración, fueron atendidos por la notaría encargada, la señora Olga Patricia Gómez Gómez, levantando un acta suscrita por los funcionarios y por la señora notaria, en donde se consignó:

“Sírvase informar cómo controla los ingresos. Con facturas para escrituras (protocolo) por computador y facturas para otros conceptos como autenticación, fotocopias, declaraciones extrajuicio, registro civil.

Indique los motivos por los cuales no expide factura o por qué razón no entrega el original. Porque él debe presentar la factura ante el notario y muchas veces la dejan votada” (fl. 33 cdno. de antecedentes).

Como se indicó anteriormente, el cumplimiento de la obligación de facturar requiere de la entrega del original de la factura al comprador, por lo que de acuerdo con el acta levantada el 30 de junio de 1995, la actora cometió la infracción y para constatarlo, la administración atendió el procedimiento establecido en la ley.

Con ocasión a la respuesta al pliego de cargos 1-065-5- 316 del 2 de octubre de 1995 (fl. 38 cdno. de antecedentes), la actora señaló: “A todos absolutamente a todos los usuarios de la notaría se les entrega original de la factura con el lleno de los requisitos establecidos en el artículo 617 del estatuto tributario si las tiran al suelo o están pensando en otras cosas creo que no puede ser motivo para que me imputen el incumplimiento de obligaciones tributarias” (fl. 40 cdno. de antecedentes).

Posteriormente con ocasión a la interposición del recurso de reposición en contra de la Resolución 169 del 16 de abril de 1996, por medio de la cual se impuso la sanción, la demandante presentó otras explicaciones, pues señaló que el valor de $ 150 corresponde a copias simples, servicio que ella no presta, (fl. 15 cdno. de antecedentes).

Tal argumento es contradictorio con lo señalado en la declaración juramentada suscrita por la notaria encargada, en donde manifestó que se expide factura por concepto de fotocopias. Adicionalmente se debe tener en cuenta que si bien dentro del decreto que fija las tarifas por servicios notariales no existe un servicio por valor de $ 150 a 30 de junio de 1995, según la declaración que sirvió de fundamento para sancionar no se trata de un servicio notarial, sino de la expedición de una copia simple de una escritura.

Este hecho está sometido al impuesto sobre las ventas conforme al artículo 420 del estatuto tributario por cuanto se trata de una operación que no está expresamente excluida.

En el caso de la prestación de servicios notariales son responsables del impuesto sobre las ventas las notarías; las cuales cumplen las distintas obligaciones tributarias derivadas de tal calidad con el NIT que corresponda al respectivo notario (D. 1250/92, art. 5º).

Respecto a la potestad que tiene la administración tributaria de aplicar o no la sanción de clausura del establecimiento de comercio, señala el literal a) del artículo 657 del estatuto tributario:

“a) Cuando no se expida factura o documento equivalente estando obligado a ello, o se expida sin los requisitos establecidos en los literales b), c), d), e), f), g) del artículo 617 del estatuto tributario, o se reincida en la expedición sin el cumplimiento de los requisitos señalados en el artículo 652 del mismo estatuto. En estos eventos, cuando se trate de entes que prestan servicios públicos, o cuando a juicio de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales no exista un perjuicio grave, la entidad podrá abstenerse de decretar la clausura, aplicando la sanción prevista en el artículo 652 del estatuto tributario”.

De acuerdo con la norma transcrita, si el infractor presta un servicio público o cuando no existe un perjuicio grave, la administración tiene la facultad de abstenerse de imponer la sanción de clausura, si se observa, por ejemplo, que resultarían también perjudicados terceros ajenos a los hechos sancionables o el daño causado no es de tal entidad que amerite la imposición de la sanción.

Dicha norma fue tenida en cuenta por la administración tributaria al expedir el auto 4 del 3 de julio de 1996 por estimar que el servicio notarial es un servicio público, por tal razón, se dispuso que se sancionara con la imposición de los sellos, pero permitiendo el acceso a los ciudadanos a la prestación del servicio notarial (fl. 24 cdno. ppal.).

No es viable la aplicación del artículo 652 del estatuto tributario teniendo en cuenta que la norma consagra una sanción de 1% del valor de las operaciones facturadas sin el cumplimiento de los requisitos legales y que en el caso en estudio la operación que dio origen a la sanción es de $ 150, cuantía que imposibilita su aplicación.

En el caso sub examine, puede percibirse que la actora cometió una infracción sancionable, debidamente comprobado por las autoridades tributarias, razón por la cual no hay lugar a su anulación.

Ahora bien, ante la prosperidad del recurso interpuesto, debe estudiar la Sala los cargos presentados por el demandante, relativos a la alegada violación de los artículos 615, 652-1 y 657 del estatuto tributario al estimar que las notarías no se encuentran dentro de las previsiones contempladas en el artículo 615 del estatuto tributario para cumplir con el deber de facturar y que conforme al artículo 657 ibídem, la sanción a aplicar es de clausura o cierre del establecimiento, sin que exista una sanción de cierre simbólico, disponiendo la imposición de sellos pero sin la suspensión del servicio notarial.

La Sala reitera que la obligación de facturar se deriva de los artículos 437 del estatuto tributario y 5º del Decreto Reglamentario 1250 de 1992 y que conforme al literal a) del artículo 657 ibídem, tratándose de la prestación de un servicio público, la administración tributaria tiene la potestad de abstenerse de imponer la clausura, disponiendo para el efecto una sanción acorde con el hecho sancionado.

Ante la prosperidad del recurso de apelación interpuesto la Sala se releva del estudio de la solicitud de condena de los perjuicios causados.

Por lo anterior, la Sección considera que debe revocarse la sentencia apelada, denegando las súplicas de la demanda.

Por último advierte la Sala que el consejero, Juan Ángel Palacio Hincapié, se encuentra impedido para conocer del presente negocio, de conformidad con lo previsto en el numeral 2º del artículo 150 del Código de Procedimiento Civil, por lo que se declarará separado del proceso.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

REVÓCASE la sentencia del 16 de mayo de 2003, proferida por el Tribunal Contencioso Administrativo de Antioquia, en su lugar se dispone:

1. DENIÉGANSE las súplicas de la demanda.

2. Acéptase el impedimento manifestado por el doctor Juan Ángel Palacio Hincapié.

3. Declárese al doctor Juan Ángel Palacio Hincapié separado del conocimiento del presente negocio.

RECONÓCESE personería al abogado Julio Ernesto Cristancho Pinzón para actuar como apoderado de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha».

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