Sentencia 14527 de octubre 5 de 2006 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

ESTAMPILLAS DEPARTAMENTALES SON TASAS PARAFISCALES

Su cobro en contrato de concesión para la explotación de juegos permanentes.

Radicación 08001-23-31-000-2002-01507-01-14527

Consejera Ponente:

Dra. Ligia López Díaz

Actor: Unión Temporal Empresarios del Caribe

C/. Departamento del Atlántico

Estampillas Prodesarrollo Departamental

Fallo

Bogotá, D.C., cinco de octubre de dos mil seis.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

Corresponde decidir sobre la legalidad de los actos administrativos en virtud de los cuales la Secretaría de Hacienda del departamento del Atlántico exigió a la Unión Temporal Empresarios del Caribe el pago de las estampillas departamentales y los intereses de mora causados por la suscripción del contrato de concesión AP-015-2000, para la explotación de apuestas permanentes (chance), en la ciudad de Barranquilla y en el departamento del Atlántico.

Para el Ministerio Público y la demandada, contrario a lo decidido por el a quo, la prohibición de gravar con impuestos directos o indirectos la explotación de los juegos de apuestas permanentes (chance), contenida en los artículos 6º de la Ley 1ª de 1982 y 203 del Código de Régimen Departamental (D. 1222/86), no afecta la legalidad de los actos acusados, porque las estampillas departamentales son un “impuesto” que se causa por el solo hecho de la suscripción del contrato de concesión; las cuales tienen creación legal y respaldo en la Ordenanza 22 de 2000; mientras que la prohibición de gravar es referente a la actividad del juego de apuestas permanentes.

Al respecto procede el siguiente análisis:

El artículo 203 del Decreto 1222 de 1986, por el cual se expidió el Código de Régimen Departamental, consagró similar prohibición a la establecida en el artículo 6º de la Ley 1ª de 1982, así:

“Queda prohibido a los departamentos, a las intendencias, a las comisarías, al Distrito Especial de Bogotá y a los municipios, establecer impuestos directos o indirectos sobre los juegos de apuestas permanentes de que trata el presente decreto”.

La Corte Constitucional al decidir sobre la exequibilidad del precepto legal transcrito, mediante Sentencia C-521 de 1997, precisó los alcances de la prohibición a las entidades territoriales de establecer impuestos directos o indirectos sobre los juegos de apuestas permanentes, en los siguientes términos:

“Las disposiciones examinadas parten de la base de que la actividad de juegos y apuestas ya está gravada, en virtud de normas hace tiempo establecidas que fueron declaradas exequibles por esta Corte (Sentencia C-537 del 23 de noviembre de 1995, M.P. Dr. Hernando Herrera Vergara), y lo que buscan, en razón del destino que se da a las rentas obtenidas en el ejercicio de los monopolios de suerte y azar (exclusivamente servicios de salud, según el artículo 336 C.P.), es que las entidades territoriales, dentro de una política tributaria general que corresponde trazar al legislador, no creen nuevos impuestos sobre ella.

“Tal restricción no implica exención ni tratamiento preferencial alguno sobre impuestos ya creados, de propiedad de las entidades territoriales, sino la unificación del esquema tributario, lo cual encaja dentro de la indicada atribución legislativa.

“Debe aclararse, para que no haga carrera una tesis errónea esgrimida en la demanda, que cuando esta Corte, en Sentencia C-587 del 7 de diciembre de 1995, afirmó que la destinación a la salud de los recursos provenientes de la explotación de los monopolios en juegos de suerte y azar (C.P., art. 336) no cercena automáticamente y de una manera general e irreversible la posibilidad de que el legislador y las entidades territoriales señalen a las personas que hacen tal explotación como sujetos pasivos de cualquier impuesto, tasa o contribución, jamás declaró que estuviera vedado al legislador, al fijar las pautas tributarias que deben acatar las entidades territoriales, limitar las posibilidades de gravámenes sobre la actividad correspondiente. La competencia de estas en la materia se halla condicionada a lo que estatuya la ley, y por tanto, dependen de ella las mayores o menores posibilidades de que sus órganos competentes establezcan tributos. De la misma manera en que hoy lo prohíben las normas legales acusadas, puede mañana el Congreso introducir él mismo impuestos, tasas o contribuciones por ese concepto, o permitir que lo hagan las asambleas o los concejos. Lo que la Corte sostiene, al interpretar el artículo 336 de la Carta, es que de su mismo texto no surge una ni otra opción con carácter forzoso para el Congreso, pues su contenido no es tributario sino que recae sobre la destinación de los dineros provenientes de la explotación de monopolios”.

Con base en tal pronunciamiento, puede concluirse que la prohibición a que alude el precepto legal objeto de análisis, parte del supuesto de que los juegos de apuestas permanentes están gravados con impuestos ya existentes, y lo que se prohíbe a las entidades territoriales es establecer nuevos gravámenes sobre dicha actividad, lo cual no implica que estén impedidas para señalar a las personas que realizan la explotación de los juegos de apuestas permanentes, como sujetos pasivos de cualquier otro impuesto, tasa o contribución, de conformidad con la ley.

Las estampillas cuyo cobro se pretende a través de los actos acusados fueron autorizadas por el legislador así:

Ley 77 de 1981, artículo 4º: “Autorízase a la asamblea departamental del Atlántico para que determine el empleo, tarifa discriminatoria y demás asuntos inherentes al uso obligatorio de la estampilla ‘Ciudadela Universitaria del Atlántico’...”.

Ley 71 de 1989, artículo 8º: “En los institutos descentralizados y entidades del orden nacional que funcionan en el departamento del Atlántico, será obligatorio el uso de la estampilla ‘Ciudadela Universitaria del Atlántico’ de que tratan las leyes 77 de 1981 y 50 de 1989”.

Decreto Extraordinario 1222 de 1986, artículo 170: “Autorízase a las asambleas para ordenar la emisión de estampillas ‘Pro desarrollo departamental’, cuyo producido se destinará a la construcción de infraestructura educativa, sanitaria y deportiva...”.

Decreto Extraordinario 1222 de 1986, artículo 171: “Autorízase a las asambleas departamentales por el término de veinte años para disponer la emisión de la estampilla pro electrificación rural...”; artículo 173: “Las asambleas departamentales quedan autorizadas para determinar el empleo, tarifas, discriminatorias y demás asuntos inherentes al uso obligatorio de la estampilla pro electrificación rural”.

Ley 397 de 1997, artículo 38: “Facúltase a las asambleas departamentales y concejos municipales para crear una estampilla pro cultura y sus recursos serán administrados por el respectivo ente territorial...”.

Con fundamento en las mencionadas autorizaciones, la asamblea del departamento del Atlántico expidió la Ordenanza 22 de 2000, modificada por la 11 de 2001, en la cual se dispuso:

“ART. 1º—En el departamento del Atlántico se causan las estampillas ciudadela universitaria, pro desarrollo, pro electrificación rural, pro cultura y departamental y pro bienestar del anciano según el siguiente régimen:

1. Sujeto activo.

El sujeto activo es el departamento del Atlántico.

2. Hechos generadores y base gravables generales.

Según los usos y tarifas indicados en el numeral 3º del presente artículo, generan la obligación de cancelar estampillas los siguientes hechos y actos, sobre las siguientes bases:

a) Contratos:

a.1.) Todos los contratos y sus modificaciones, con o sin formalidades plenas, suscritos por el departamento, sus entidades descentralizadas, unidades administrativas especiales y demás entidades del orden departamental, con o sin personería jurídica, incluidas la contraloría y la asamblea departamental, en los cuales estos entes actúen como contratantes. Para estos efectos se entienden incluidas dentro de esta categoría de entidades todas las señaladas en el artículo 38 de la Ley 489 de 1998, pero referidas a la esfera departamental (...).

3. Usos y tarifas de cada estampilla en particular.

a) Contratos:

a.1.) Estampilla ciudadela universitaria del Atlántico: Se causan por todos los hechos generadores indicados en los literales a.1.), a.2.), a.3.), a.4.), a.5.), del numeral 2º del presente artículo. En todos los casos la tarifa será del uno punto cinco por ciento (1.5%) aplicada sobre el valor total del contrato o su modificación.

a.2.) Estampilla pro desarrollo departamental: Se causa por todos los hechos generadores indicados en los literales a.1.), a.2.), a.3.), a.4.), a.5.), del numeral 2º del presente artículo. La tarifa será del uno por ciento (1%) aplicada sobre el valor total del contrato o sus modificaciones, en aquellos casos en que la cuantía del acto sea igual o inferior a quinientos (500) salarios mínimos legales vigentes al momento de la causación de la estampilla; del uno punto cinco por ciento (1.5%), en aquellos casos en que la cuantía del acto sea superior al rango anterior pero igual o inferior a mil (1.000) salarios mínimos legales vigentes al momento de la causación de la estampilla, y del dos (2%), en aquellos casos en que la cuantía del acto sea superior al rango anterior al momento de la causación de la estampilla.

a.3.) Estampilla pro electrificación rural: Se causa por todos los hechos generadores indicados en los literales a.1.), a.3.) del numeral segundo (2º) del presente artículo, pero en este último caso, únicamente respecto a los municipios y demás entidades del orden municipal. La tarifa será del uno por ciento (1%) aplicada sobre el valor total del contrato o sus modificaciones, en aquellos casos en que la cuantía del acto sea igual o inferior a quinientos (500) salarios mínimos legales vigentes al momento de la causación de la estampilla, del uno punto cinco por ciento (1.5%), aquellos casos en que la cuantía del acto sea superior al rango anterior pero igual o inferior a mil (1.000) salarios mínimos legales vigentes al momento de la causación de la estampilla; y del dos por ciento (2%), en aquellos casos en que la cuantía del acto sea superior al rango anterior al momento de la causación de la estampilla.

a.4.) Estampilla pro cultura departamental: Se causa por el hecho generador indicado en el literal a.1.) del numeral 2º del presente artículo, a la tarifa del uno por ciento (1%) aplicada sobre el valor total del contrato o sus modificaciones, en aquellos casos en que la cuantía del acto sea igual o inferior a quinientos (500) salarios mínimos legales vigentes al momento de la causación de la estampilla; del uno punto cinco por ciento (1.5%), en aquellos casos en que la cuantía del acto sea superior al rango anterior pero igual o inferior a mil (1.000) salarios mínimos legales vigentes al momento de la causación de la estampilla; y del dos por ciento (2%), en aquellos casos en que la cuantía del acto sea superior al rango anterior al momento de la causación de la estampilla.

(...).

4.Reglas comunes al uso de las estampillas.

Las estampillas ciudadela universitaria, pro desarrollo departamental, pro electrificación rural, pro cultura, y pro bienestar del anciano, se regirán, además de las reglas anteriores, por las siguientes disposiciones comunes:

4.1.) Causación: Las estampillas anteriores se causan en los siguientes momentos, según sea el hecho generador de que se trate:

a) Contratos: En la fecha de suscripción del contrato o de su modificación, en los casos de contratos con formalidades plenas; y en la fecha de emisión de la orden de compra o de servicios, en los casos de contratos sin formalidades plenas, en la presentación de la factura, cuentas de cobro que no correspondan a contratos cuya suscripción hubiere causado el pago de dichas estampillas, o de contratos de cuantía indeterminada”.

Es así como se estableció como hecho generador de la obligación de cancelar estampillas “Todos los contratos y sus modificaciones” suscritos por el departamento del Atlántico y sus entidades descentralizadas, en los cuales estos entes actúen como contratantes; se señaló como sujeto pasivo o responsable del gravamen al contratista y se dispuso que el gravamen se causa al momento de suscripción del contrato, si es con formalidades plenas o en la fecha de emisión de la orden de compra o de servicios, en los casos de contratos sin formalidades.

Como se observa, el gravamen recae sobre “todos los contratos” suscritos con el departamento, independientemente de cuál sea el objeto del contrato, salvo las excepciones que consagra la Ordenanza 11 de 2001, en su artículo 1º, numeral 4.2, a.3.) para los convenios interadministrativos, contratos de empréstito y operaciones de crédito, de seguros, para compra de inmuebles, y “contratos que por mandato de ley superior vigente estén exentos del gravamen...”, sin que en estos últimos puedan entenderse incluidos los contratos de concesión para la explotación de juegos permanentes, como lo sugiere la actora, dado que como se dijo antes, lo consagrado en el artículo 203 del Código del Régimen Departamental —ley que codificó el artículo 6º de la Ley 1ª de 1982—, es una la prohibición de gravar con impuestos tales juegos, y no una “exención” específica al gravamen de las estampillas departamentales, la cual necesariamente debe estar consagrada en la norma departamental con tal carácter y de manera expresa. Por lo demás, la ordenanza está vigente y amparada por la presunción de legalidad de los actos administrativos.

Ahora bien, debe precisarse que las estampillas a que se viene haciendo referencia, pertenecen a lo que se conoce como tasas parafiscales, pues son un gravamen que surge de la realización de un acto jurídico, cual es la suscripción de un contrato con el departamento, que se causan sobre un hecho concreto y que por disposición legal tienen una destinación específica, cuyas características difieren de las que permiten identificar al impuesto indirecto.

Es así como las tasas participan del concepto de parafiscalidad, definido en el artículo 2º de la Ley 225 de 1995, en los siguientes términos:

“Son contribuciones parafiscales los gravámenes establecidos con carácter obligatorio por la ley, que afectan un determinado y único grupo social o económico y se utilizan para el beneficio del propio sector. El manejo, administración y ejecución de estos recursos se hará exclusivamente en la forma dispuesta en la ley que los crea y se destinarán solo al objeto previsto en ella, lo mismo que los rendimientos y excedentes financieros que resulten al cierre del ejercicio contable.

Las contribuciones parafiscales administradas por los órganos que forman parte del presupuesto general de la Nación se incorporarán al presupuesto solamente para registrar la estimación de su cuantía y en capítulo separado de las rentas fiscales y su recaudo será efectuado por los órganos encargados de su administración”.

A partir de tal definición, tres son los elementos que distinguen la parafiscalidad, a saber: la obligatoriedad que surge de la soberanía fiscal del Estado; la singularidad en cuanto se cobran de manera obligatoria a un grupo específico; y la destinación sectorial por estar destinadas a sufragar gastos de entidades que desarrollan funciones administrativas de regulación o fiscalización.

Las tasas participan de la naturaleza de las contribuciones parafiscales, en la medida que constituyen un gravamen cuyo pago obligatorio deben realizar los usuarios de algunos organismos públicos; son de carácter excepcional en cuanto al sujeto pasivo del tributo; los recursos se revierten en beneficio de un sector específico; y están destinados a sufragar los gastos en que incurran las entidades que desarrollan funciones de regulación y control y en el cumplimiento de funciones propias del Estado.

La tasa si bien puede corresponder a la prestación directa de un servicio público, del cual es usuario el contribuyente que se beneficia efectivamente, también puede corresponder al beneficio potencial por la utilización de servicios de aprovechamiento común, como la educación, la salud, el deporte, la cultura, es decir, que el gravamen se revierte en beneficio social. Las primeras se definen como tasas administrativas en cuanto equivalen a la remuneración pagada por los servicios administrativos, y las segundas como tasas parafiscales y son las percibidas en beneficio de organismos públicos o privados, pero no por servicios públicos administrativos propiamente dichos, pues se trata de organismos de carácter social.

Entonces, las “estampillas”, dependiendo de si se imponen como medio de comprobación para acreditar el pago del servicio público recibido, tendrán el carácter de administrativas; o de parafiscales, si corresponden al cumplimento de una prestación que se causa a favor de la entidad nacional o territorial como sujeto impositivo fiscal.

Los “impuestos” difieren de las “tasas”, en cuanto son universales y recaen sobre los ingresos y bienes de una persona directamente (directos). Es decir tienen relación directa con la capacidad económica del sujeto, son de carácter permanente y el responsable del pago es el contribuyente; o de consumo (indirectos), dirigidos a gravar el consumo en general y se predican en relación con los bienes y servicios, que debe soportar el consumidor final, que no tienen carácter personal, porque no gravan a los sujetos, sino que se aplican directamente a los bienes y servicios consumidos.

Hechas las anteriores precisiones, se concluye que asiste razón a los apelantes cuando consideran que es errada la interpretación que hace el a quo al artículo 203 del Código de Régimen Departamental, para concluir que el cobro de las estampillas sobre los contratos, constituyen un “impuesto indirecto”, en cuanto gravan “por repercusión la fuente de donde procede la materia imponible”, y que en consecuencia su imposición en el caso concreto del contrato de concesión para la explotación de los juegos permanentes, estaría desconociendo la prohibición legal prevista en el mencionado artículo; pues tal como lo advierte el Ministerio Público, no es acertado llegar a tal conclusión, habida consideración que las estampillas son un gravamen que tiene la naturaleza de “tasa parafiscal” y se causan por el hecho de la suscripción del contrato de concesión, sin que tal causación esté condicionada al objeto o finalidad del contrato, salvo las “exenciones” que de manera expresa consagra la Ordenanza Departamental (11 de 2001, art. 1º) para algunos contratos específicos.

Ahora bien, el hecho de que la base sobre la cual debe aplicarse la tarifa, para liquidar el valor de las estampillas causadas por la suscripción del contrato de concesión AP-015-2000, corresponda al “valor fiscal” estipulado en el contrato y que sobre ese mismo valor, el concesionario se obligue a pagar al departamento del Atlántico, “una regalía equivalente al 8% del monto total máximo de apuestas posibles por formulario” (D. 1096/97, art. 2º) y “a título de derecho de explotación, el 12% de sus ingresos brutos”; no implica que las estampillas estén gravando doblemente el mismo hecho económico; pues la explotación de los juegos es el hecho económico que da origen a las prestaciones económicas a favor del departamento, las cuales corresponden a la ejecución del objeto del contrato; mientras que con el cobro de las estampillas, la entidad territorial trata de recuperar el gasto que se origina por el solo hecho de la contratación, exigiendo una retribución al concesionario.

Al respecto cabe precisar que de acuerdo con el artículo 336 de la Constitución Política, “Ningún monopolio podrá establecerse sino como arbitrio rentístico, con una finalidad de interés público o social y en virtud de la ley”, de donde se desprende que solo podrá establecerse un monopolio con el propósito de generar rentas para una entidad del Estado, para fines de interés público o social.

En virtud del mandato constitucional, se excluye la posibilidad de que los particulares exploten por cuenta propia la actividad sobre la que recae el monopolio, es decir, que de la actividad monopolizada quedan excluidos los particulares, pero en todo caso, el monopolio que se establezca por la ley puede obrar a favor del Estado, pues lo que se prohíbe es el establecimiento de monopolios legales a favor de particulares.

Pero como la facultad legislativa exclusiva no se refiere solo al establecimiento de los monopolios, sino que comprende también la potestad de fijar su régimen propio, a ello se refiere la norma superior cuando dispone: “La organización, administración, control y explotación de los monopolios rentísticos estarán sometidos a un régimen propio, fijado por la ley de iniciativa gubernamental”, entendiéndose por régimen propio de los monopolios, todo lo relacionado con su organización, administración, control y explotación, de acuerdo con la ley.

Entonces, el ejercicio de la facultad de organización, administración y control a la actividad de explotación del monopolio rentístico de los juegos y apuestas permanentes no es oponible a la prohibición legal de gravar con impuestos dicha actividad, puesto que aquella atiende a la finalidad del interés público y social que la misma Carta ha puesto como base del establecimiento de cualquier monopolio, así como la destinación exclusiva o preferente, según se trate de las rentas obtenidas en ejercicio de los monopolios de suerte y azar o del monopolio de los licores, a los servicios de salud y educación.

En conclusión, la Sala no encuentra configurada violación alguna a las normas que prohíben a las entidades territoriales establecer impuestos que graven la actividad de juegos de apuestas permanentes, por lo que debe reconocerse entonces la legalidad de los actos acusados, en cuanto ordenan el pago de las estampillas causadas por la suscripción del contrato de concesión AP-015-2000 para la explotación de apuestas permanentes (chance), y en consecuencia procede la revocatoria de la sentencia apelada, para en su lugar negar las pretensiones de la demanda.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

FALLA:

REVÓCASE la sentencia apelada. En su lugar se dispone:

NIÉGANSE las súplicas de la demanda.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase».

(Sentencia de 5 de octubre de 2006. Expediente 14527. Consejera Ponente: Dra. Ligia López Díaz).

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