Sentencia 14673 de julio 7 de 2005 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 76001-23-25-000-1999-01493-01 (14673)

Consejero ponente:

María Inés Ortiz Barbosa

Actor: Comercializadora Internacional LTC de Colombia Ltda. c/la Nación - DIAN.

Bogotá, D.C., julio siete de dos mil cinco.

Fallo

Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la apoderada judicial de la Nación - DIAN, contra la sentencia de fecha 14 de noviembre de 2002, proferida por el Tribunal Contencioso Administrativo del Valle del Cauca, estimatoria de las súplicas de la demanda instaurada por la Sociedad Comercializadora Internacional LTC de Colombia Ltda., en relación con los actos administrativos mediante los cuales la Administración de Impuestos Nacionales de Cali rechazó definitivamente una solicitud de devolución del impuesto sobre las ventas por el quinto bimestre de 1997.

Antecedentes

La Sociedad Comercializadora Internacional LTC Colombia Ltda., el 16 de junio de 1998, presentó declaración de impuesto sobre las ventas correspondiente al quinto bimestre de 1997, con un total saldo a favor de $ 5.439.000.

El 17 de junio de 1998, solicitó a la DIAN la devolución del saldo a favor liquidado en la declaración del impuesto sobre las ventas mencionada.

El 10 de julio de 1998 la división de devoluciones de la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales de Cali expidió Resolución 35, mediante la cual rechazó en forma definitiva la solicitud de devolución y/o compensación de conformidad con lo dispuesto en el artículo 481 del estatuto tributario y el Concepto 29318 de abril 27 de 1998.

Contra el anterior acto la sociedad actora interpuso recurso de reconsideración, el cual fue resuelto mediante la Resolución 15 del 4 de marzo de 1999, en el sentido de confirmar el acto recurrido. Con esta decisión se agotó la vía gubernativa.

La demanda

La sociedad actora en ejercicio de acción de nulidad y restablecimiento del derecho, demanda los actos administrativos que le negaron la devolución del saldo a favor correspondiente al 5º bimestre del año de 1997, para que sean declarados nulos y en consecuencia se le devuelva la suma de $ 5.439.000 junto a los intereses corrientes y moratorios en la forma prevista en el artículo 863 del estatuto tributario.

Invoca como violados los artículos 83 de la Constitución Política y 420, 479, 481, 489 y 850 del estatuto tributario, por las siguientes razones:

Expone la necesidad de que la sociedad de comercialización internacional acuda a otros bienes y servicios cuya venta o prestación no constituye una exportación para el vendedor o prestador, en la medida en que no se destinan a mercados externos, sino que se agregan a los costos y gastos en que tiene que incurrir para desarrollar la actividad de exportación, por lo que esos impuestos son descontables y su devolución es indispensable para evitar encarecer los precios en los mercados externos.

Indica que consta en el certificado de revisor fiscal allegado con ocasión del recurso de reconsideración, que la sociedad ha utilizado bienes y servicios adquiridos que repercuten en descontables en la producción y venta de artículos que en su totalidad son exportados.

Afirma que resulta evidente que la actora destinó bienes y servicios que adquirió para la producción y comercialización de bienes que fueron exportados por lo que, a la luz de los artículos 479 y 481 del estatuto tributario, tiene derecho a obtener la devolución de los impuestos repercutidos solicitados.

Señaló que de conformidad con el artículo 489 ibídem, los exportadores tienen derecho a descontar la totalidad de los impuestos trasladados con motivo de los costos y gastos de producción y venta de los artículos que exporten.

Sostiene que se vulneró el principio de buena fe, ya que la administración ha reconocido a través de los conceptos 10243 del 19 de febrero de 1998 y 29318 del 27 de abril de 1998 que todos los exportadores, entre ellos las sociedades de comercialización internacional, tienen derecho a solicitar la devolución de los impuestos repercutidos en la adquisición de bienes y servicios, bien sea que se exporten directamente o que sean transformados para su exportación.

Finalmente expresa que la administración en un caso exactamente igual al presente, corrigió su posición y aceptó la devolución con fundamento en el último concepto mencionado, utilizado de manera errada por la administración de Cali en el acto administrativo impugnado para negar la devolución.

La oposición

La DIAN por conducto de apoderada judicial contestó la demanda y defendió la legalidad de los actos acusados, así: “La actuación de la administración está fundamentada, además de las normas del estatuto tributario que regulan la materia, en el Concepto 29310 del 27 de abril de 1998 en el que se advierte sobre la responsabilidad del impuesto sobre las ventas de las sociedades de comercialización internacional que adquieren bienes para ser exportados, debiendo cumplir con todas las obligaciones por ostentar tal calidad, otorgando al exportador el derecho a solicitar la devolución del impuesto que generen saldo a favor”.

Concluye que a las comercializadoras no se les cobra IVA siempre que los bienes sean exportados, operación que los convierte en bienes exentos y con derecho a descuento por parte del productor que puede solicitar devolución en caso de que se genere saldo a favor.

La sentencia apelada

El Tribunal Administrativo del Valle del Cauca mediante sentencia de fecha 14 de noviembre de 2002 declaró la nulidad de los actos administrativos demandados.

Con base en lo preceptuado en los artículos 479 y 481 del estatuto tributario que regulan la exención de bienes que se exportan, consideró que de acuerdo con las pruebas obrantes en el expediente, concluye que la sociedad actora tiene derecho a la devolución, máxime que en el cuarto bimestre de 1997, la administración tributaria accedió a la devolución que la sociedad formuló, tal como lo prueba el contenido de la Resolución 19 del 17 de marzo de 1999 (fls. 20 a 32, cdno. ppal.).

El recurso de apelación

La apoderada judicial de la parte demandada solicitó revocar la decisión apelada, pues considera que no se evaluaron las pruebas sobre la existencia de la actividad productora de la sociedad de comercialización internacional, por lo que no está demostrado en el proceso el impuesto sobre las ventas que corresponde a costos y gastos de la actividad exportadora, para que sea objeto de devolución.

Aduce que las adquisiciones de bienes para exportar son exentas de IVA, de ahí que solo puedan ser reconocidos los descontables al productor o comercializador, por lo que no puede quedarse el fallador en apreciaciones que no están respaldadas con pruebas.

Afirma que no se encuentra demostrada la inscripción de la sociedad como exportadora en el Ministerio de Comercio Exterior para la devolución del saldo a favor, de acuerdo con lo reglamentado en el artículo 1º del Decreto 2681 de 1999.

Alegatos de conclusión

La parte actora señala que con ocasión de la sustentación del recurso de apelación y en la fase definitiva del proceso, la administración introduce argumentos y hechos que no fueron materia de controversia ni en la actuación administrativa ni en la jurisdiccional, al sostener que no se probaron las erogaciones que originan los impuestos descontables.

La parte demandada aduce que al no haberse demostrado dentro del proceso que los bienes habían sido destinados al exterior, no era procedente la devolución solicitada por la sociedad actora.

Señala que el Decreto 1000 de 1997 en su artículo 6º literal f) contempla como requisito especial de la solicitud de devolución, certificación expedida por la sociedad comercializadora al proveedor, documento en el cual la sociedad de comercialización internacional recibe de sus proveedores a cualquier título, mercancías del mercado nacional y se obligan a exportarlas en su mismo estado o una vez transformadas.

Por lo anterior consideró que para que proceda la devolución debe demostrarse que la sociedad efectivamente exportó los bienes dentro de la oportunidad legal y para ello la sociedad expide al proveedor la respectiva certificación que comprueba el destino de los bienes, lo cual no se encuentra acreditado en el expediente.

Estima que la administración escoge de manera aleatoria las devoluciones que son objeto de verificación, situación que justifica que en otro período gravable se haya accedido a devolver el respectivo saldo a favor.

El Ministerio Público no emitió concepto.

Consideraciones de la Sala

Debe la Sala determinar si la sociedad actora, como empresa de comercialización internacional tiene derecho a la devolución del saldo a favor reflejado en su declaración del impuesto sobre las ventas del 5º bimestre de 1997 como lo decidió el tribunal, o si por el contrario, debe rechazarse la deducción al carecer de la calidad de productor o comercializador de bienes con destino al exterior, como lo ha alegado la demandada.

Antes de proceder a resolver el fondo del asunto, la Sala observa que la administración en la sustentación del recurso de apelación aduce como motivos de inconformidad con la sentencia de primera instancia, aspectos que no corresponden a la motivación de los actos administrativos acusados y que por ende no fueron objeto de controversia ni en vía gubernativa ni con ocasión de la presente acción.

En efecto, el fundamento jurídico de la operación administrativa cuestionada y sustentado en primera instancia por el ente fiscal, fue la improcedencia de la devolución del saldo a favor por ser la sociedad actora una comercializadora internacional, sin que se adujera ningún tipo de debate probatorio relacionado con los requisitos que ha debido acreditar al momento de presentar la solicitud de devolución, como la existencia de la actividad productora de la sociedad de comercialización internacional, la prueba de costos o gastos en que incurrió en la actividad exportadora y menos la presentación de la inscripción del registro nacional de exportadores del Incómex.

Por tanto, la Sala considera que como el recurso de apelación tiene por objeto que el superior estudie la cuestión decidida en la providencia de primer grado y la confirme, revoque o reforme (CPC, art. 350), no es la oportunidad para plantear aspectos que no son propios del debate en segunda instancia por cuanto no fueron objeto de estudio en la sentencia recurrida.

En consecuencia la Sala se abstiene de analizar los motivos enunciados, en aras de respetar el debido proceso y la lealtad procesal, por lo que se procede al estudio de fondo de acuerdo con los elementos fácticos y jurídicos aducidos en las decisiones administrativas demandadas.

En la Resolución de Rechazo Definitivo 35 del 9 de julio de 1998 (fl. 30, cdno. ppal.), la Administración de Impuestos Nacionales de Cali, consideró que “las sociedades de comercialización internacional no tienen derecho a la devolución del IVA, solo los proveedores de bienes exentos o exportadores de conformidad con lo dispuesto en el artículo 481 literal b) del estatuto tributario y el Concepto 29318 de abril 27 de 1998”.

En efecto, la entidad demandada ha sostenido en los actos acusados, que es el productor o comercializador que vende bienes a compañías de comercialización internacional con destino a ser exportados dentro de los seis meses siguientes, quien tiene derecho a solicitar devolución y no la compañía comercializadora internacional.

Lo anterior, con fundamento en los artículos 479 y 481 literal b) del estatuto tributario, el primero, en cuanto señala que son exentos, los bienes corporales muebles que se exporten y la venta en el país de bienes de exportación a las sociedades de comercialización internacional siempre que hayan de ser efectivamente exportados; y el segundo que considera que conservan la calidad de bienes exentos, los bienes corporales muebles que se venden en el país a las sociedades de comercialización internacional siempre que hayan de ser efectivamente exportados directamente o una vez transformados.

El tribunal consideró que de acuerdo con el objeto social de la compañía y el certificado del revisor fiscal allegado en vía gubernativa, la sociedad actora tiene la calidad de exportadora de los bienes que produce y por lo tanto se encontraba dentro del supuesto contenido en el artículo 481 literal a) del estatuto tributario, razón por la cual tenía derecho a la devolución del saldo a favor liquidado en la declaración del impuesto sobre las ventas por el 5º bimestre de 1997.

El artículo 850 del estatuto tributario, en su parte pertinente dispone:

“ART. 850.—Modificado. Ley 223 de 1995, artículo 49. Devolución de saldos a favor. Los contribuyentes o responsables que liquiden saldos a favor en sus declaraciones tributarias podrán solicitar su devolución.

(...)

PAR. 1º—Cuando se trate de responsables del impuesto sobre las ventas, la devolución de saldos originados en la declaración del impuesto sobre las ventas, solo podrá ser solicitada por aquellos responsables de los bienes y servicios de que trata el artículo 481, y por aquellos que hayan sido objeto de retención.

(…)” (resalta la Sala).

Por su parte el artículo 481 ibídem señala:

“ART. 481.—Bienes que conservan la calidad de exentos. Únicamente conservarán la calidad de bienes exentos del impuesto sobre las ventas, con derecho a devolución de impuestos:

a) Los bienes corporales muebles que se exporten;

b) Los bienes corporales muebles que se vendan en el país a las sociedades de comercialización internacional, siempre que hayan de ser efectivamente exportados directamente o una vez transformados, así como los servicios intermedios de la producción que se presten a tales sociedades, siempre y cuando el bien final sea efectivamente exportado;

c) (Modificado. L. 223/95, art. 20. Los cuadernos de tipo escolar de la partida 48.20 del arancel de aduanas)* y los impresos contemplados en el artículo 478 (§ 2153);

(...)” (resalta la Sala).

Concordante con lo anterior, el artículo 479 del mismo ordenamiento dispone que “también se encuentran exentos del impuesto, los bienes corporales muebles que se exporten y la venta en el país de bienes de exportación a sociedades de comercialización internacional siempre que hayan de ser efectivamente exportados”.

De lo anterior, se colige que están exentos del impuesto a las ventas los bienes corporales muebles que se exporten y la venta en el país de bienes de exportación a las sociedades de comercialización internacional, y por tanto los responsables de los mismos —exportadores—, sin exclusión alguna, tienen derecho a la devolución de los impuestos pagados por la adquisición de bienes corporales muebles que constituyan costo de producción o venta de los artículos exportados, según lo dispuesto en el artículo 489 del estatuto tributario:

En las operaciones exentas solo podrán descontarse los impuestos imputables a tales operaciones, para los productores y exportadores. Cuando los bienes y servicios a que se refiere este artículo se destinen a operaciones exentas del impuesto, habrá lugar a descuento únicamente, cuando quien efectúe la operación sea un productor de bienes de que trata el título VI del presente libro, o un exportador. En el caso de los exportadores, cuando los bienes corporales muebles constituyan costo de producción o venta de los artículos que se exporten, se descontará la totalidad del impuesto facturado, siempre y cuando dicho impuesto corresponda a la tarifa a la que estuviere sujeta a la respectiva operación” (negrillas fuera del texto).

Como lo ha señalado la Sala en anteriores oportunidades(1), no es procedente considerar como lo hace la dirección de impuestos, que cuando se trata de las comercializadoras internacionales, solo quienes les venden bienes corporales muebles con el compromiso de ser exportados, tienen derecho a la devolución porque así lo previó el legislador; pues al lado de esta disposición, “el legislador también previó que los bienes corporales muebles que se exporten tienen la calidad de exentos y señaló para el exportador el derecho a la devolución de los impuestos descontables que contabilice, sin que en este aspecto haya excluido de tales responsables a las comercializadoras internacionales” (negrillas del texto).

De acuerdo con el certificado de existencia y representación de la Cámara de Comercio de Cali, se observa que la sociedad actora ha sido constituida como una comercializadora internacional que cumple con lo dispuesto en el artículo 1º del Decreto 1740 de 1994, que establece para el registro de este tipo de sociedades que el Ministerio de Comercio Exterior deberá verificar que se cumplan los siguientes requisitos: a) Que se trate de una persona jurídica constituida en alguna de las formas establecidas en el Código de Comercio, y b) Que tenga por objeto principal efectuar operaciones de comercio exterior y, particularmente, orientar sus actividades hacia la promoción y comercialización de productos colombianos en los mercados externos.

Adicionalmente según el certificado del revisor fiscal de la compañía presentado ante las autoridades tributarias, informa “Que la sociedad C.l. LTC de Colombia Ltda. utilizó las compras de bienes y servicios de julio a diciembre de 1997, en la producción de bienes que de acuerdo con su actividad son para la exportación”.

Por todo lo anterior, resulta evidente que la sociedad actora es responsable de bienes que se exportan, tiene derecho a solicitar la devolución del saldo a favor que figuró en su declaración bimestral del impuesto sobre las ventas, tal como está previsto por las normas citadas anteriormente, razón por la cual se comparte la decisión de primera instancia que accedió a las pretensiones de la demanda y así no prospera el recurso de apelación interpuesto por la DIAN.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

CONFÍRMASE la sentencia apelada.

RECONÓCESE PERSONERÍA a la doctora Sandra Patricia Moreno Serrano como apoderada de la Nación DIAN, en los términos del poder conferido.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

Magistrados: Juan Ángel Palacio Hincapié (ausente)., presidente de la Sección—Ligia López Díaz—María Inés Ortiz Barbosa—Héctor J. Romero Díaz.

Raúl Giraldo Londoño, secretario.

(1) Sentencias del 21 de octubre de 2004, expediente 13859 y del 4 de noviembre del mismo año, expediente 14403, consejero ponente: Doctor Juan Ángel Palacio Hincapié.

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