Sentencia 14699 de octubre 27 de 2005 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 25000-23-27-000-2003-00288-01 (14699)

Consejera Ponente:

Dra. María Inés Ortiz Barbosa

Actor: BBVA Seguros Ganadero Compañía de Seguros S.A.

Bogotá, D.C., octubre veintisiete de dos mil cinco.

Ref.: Apelación de la sentencia del 12 de febrero de 2004, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, en la acción de nulidad y restablecimiento del derecho de carácter fiscal.

Fallo

Corresponde a la Sala decidir el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, contra la sentencia del 12 de febrero de 2004, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, mediante la cual se niegan las súplicas de la demanda.

Antecedentes

El 11 de abril del 2000, la sociedad BBVA Seguros Ganadero Compañía de Seguros S.A. presentó declaración de renta y complementarios por el año gravable de 1999, en la que determinó en el renglón 46 Deducción en pérdidas de $4.149.491.000 y en el renglón 53 O pérdida líquida por $ 14.716.155.000.

El 10 de abril del 2001, la actora corrige el denuncio tributario mencionado, para aumentar la pérdida liquida del ejercicio en la suma de $ 19.177.764.000.

La división de fiscalización tributaria de la Administración Especial de Impuestos Nacionales de Grandes Contribuyentes de Bogotá, el 30 de marzo de 2001, profiere requerimiento ordinario Nº 031063176350, para solicitarle a la demandante información relacionada con los estados financieros, conciliación contable y fiscal, discriminación de las pérdidas de la declaración de renta del año gravable de 1999, así como las incluidas en los años 1996, 1997, 1998.

Con memorial fechado el 30 de abril del 2001, la actora responde el requerimiento ordinario mencionado.

El 22 de febrero de 2002, con el requerimiento especial Nº 310632002000042, se modifica la declaración de renta del año gravable de 1999, en el sentido de rechazar la suma de $ 4.149.491.000 como pérdida líquida ajustada por inflación de la vigencia fiscal de 1997, como quiera que en el año de 1999 no resulta renta liquida contra la cual se pueda compensar.

Con memorial fechado el 22 de mayo de 2002, la sociedad actora responde el requerimiento especial.

El 7 de noviembre de 2002, la división de liquidación de la Administración Especial de Impuestos Nacionales de Grandes Contribuyentes de Bogotá, profiere liquidación oficial de revisión Nº 310642002000125, en la cual modifica la declaración tributaria de acuerdo con las glosas planteadas en el requerimiento especial.

La demanda

La sociedad BBVA Seguros Ganadero Compañía de Seguros S.A. en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, demanda la liquidación oficial de revisión para que sea declarada nula y en consecuencia se declare en firme la declaración de renta del año gravable de 1999.

Expresa que el acto administrativo desconoce la deducción de las pérdidas fiscales, sin tener en cuenta que la DIAN mediante el Concepto 47.433 de mayo 20 de 1999, permite que se resten de la renta bruta “independientemente de que arroje una nueva pérdida”, por lo que el proceder de la actora se ajusta a lo establecido en el artículo 264 de la Ley 223 de 1995, que otorga el derecho al contribuyente de sustentar sus actuaciones en la vía gubernativa con base en los conceptos.

Considera que se desconoce el contenido del artículo 264 de la Ley 223 de 1995, al condicionar que el concepto en el cual se basó el contribuyente para deducir la pérdida se encuentre publicado, cuando la Administración solo debe publicar aquellos conceptos que impliquen un cambio en la posición asumida previamente, en la medida en que pueda afectar una determinada situación jurídica.

Aduce que el acto impugnado viola por falta de aplicación la Resolución No. 3949 de diciembre 24 de 1999, que estableció el formulario oficial de declaración de renta de personas jurídicas - año gravable de 1999- que consagra las pérdidas fiscales como una deducción y no determina renglón alguno para su compensación.

Afirma que el proceder de la administración es claramente inconstitucional, en la medida en que desconoce el principio de buena fe consagrado en el artículo 83 de la Constitución Política, que fue orientador de la actuación del contribuyente en el caso específico.

Señala que la autoridad tributaria desconoce el concepto vigente durante el año 1999, con el argumento de que para la fecha en que se presentó la declaración (abr. 11/2000) había sido revocado por el Concepto 20727 del 6 de marzo de 2000, con una aplicación retroactiva que contraviene lo normado en el artículo 363 de la Constitución Política. En el caso concreto sostiene que el impuesto de renta por el año gravable de 1999 se verificó a 31 de diciembre, por lo que el derecho a la deducción estaba circunscrito a las normas sustantivas vigentes a tal fecha, que incluye el concepto del 20 de mayo de 1999, independientemente del momento en que se cumplió con la obligación formal de declarar.

Finalmente invoca la falta de aplicación del artículo 13 de la Constitución Política, ya que en un caso similar la Administración de Impuestos de Barranquilla, ordenó el archivo del expediente.

La oposición

La apoderada de la DIAN se opone a las pretensiones de la demanda y solicita que sean negadas.

Expresa que la deducción por pérdidas de sociedades de acuerdo con el artículo 147 del estatuto tributario, sólo procede cuando puedan compensarse con rentas que se obtengan en los cinco períodos gravables siguientes, es decir, que están sujetas a condición, en la medida en que se obtengan rentas fiscales, beneficios o utilidades en la actividad productora, capaces de aumentar de manera efectiva el patrimonio.

Se refiere al término “compensar” que emplea el artículo 147 del estatuto tributario, para destacar que la norma contempla la pérdida fiscal, con el fin de que afecte una renta de la misma naturaleza, aspecto confirmado con lo previsto en el artículo 351 del estatuto tributario que consagra que “Las pérdidas registradas al finalizar un ejercicio gravable, se podrán compensar con las utilidades de los cinco (5) años siguientes”.

Afirma que la compensación procede únicamente en el evento en que la sociedad obtenga utilidades, de lo contrario no podría hablarse de dicha figura, sino de su acumulación. Como fundamento de sus argumentos, cita el concepto 008219 del 9 de septiembre de 1997 y sentencia del Consejo de Estado de fecha 13 de junio de 2002, expediente 12769.

Señala que el Concepto 20727 del 6 de marzo de 2000, revocó el Concepto 47433 de mayo de 1999 que invoca la actora, con lo cual revivió el Concepto 8219 del 19 de septiembre de 1997 que indicaba que las pérdidas fiscales solo pueden ser compensadas con rentas obtenidas dentro de los cinco (5) períodos gravables siguientes, vigente con anterioridad al año gravable de 1999.

Indica que los conceptos deben ser publicados en los términos establecidos en los artículos 143 del Código Contencioso Administrativo y 1º, 3º, 4º de la Ley 57 de 1985, para que produzcan los efectos jurídicos consagrados en el artículo 264 de la Ley 223 de 1995.

Concluye que al no estar probado que el Concepto 47433 del 20 de mayo de 1999 estuviera publicado, no puede inferirse que se indujo en error al contribuyente o se asaltó su buena fe, máxime cuando no estuvo dirigido a la sociedad contribuyente sino a otra sociedad, por lo que no se configura violación del artículo 264 de la Ley 223 de 1995.

Sostiene que de acuerdo con la disposición legal mencionada, para verificar el concepto aplicable, se tiene en cuenta el vigente al momento de la actuación tributaria, es decir, la presentación de la declaración y no cuando se consolidó la obligación sustancial, lo que descarta la vulneración del artículo 363 de la Constitución Política, por aplicación retroactiva de los conceptos.

Resalta que el Concepto 47433 del 20 de mayo de 1999, además de no estar publicado, fue revocado con antelación a la fecha en que tuvo lugar la actuación tributaria, ya que al presentar la declaración de renta el 10 de abril de 2001, ya se conocía la posición de la DIAN contenida en el Concepto 20727 del 20 de marzo de 2003 (sic).

Manifiesta que la Resolución 3949 del 24 de diciembre de 1999 que adopta el formulario para presentar declaración de renta por al año gravable de 1999, no tiene la capacidad o aptitud de modificar lo establecido en el artículo 147 del estatuto tributario, ni cambiar la interpretación jurisprudencial sobre el mismo precepto.

Descarta la violación del principio de igualdad, ya que la interpretación que hacen los jueces solamente es obligatoria para el caso objeto de litigio, sin que tenga efectos generales, ni siquiera en casos similares al fallado, por lo cual las decisiones adoptadas por las oficinas de impuestos, no son extensivas a otro tipo de procesos independientes y autónomos en los cuales se discuten períodos y hechos diferentes.

La sentencia apelada

El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, mediante sentencia de fecha 12 de febrero de 2004, negó las súplicas de la demanda.

Considera que si una actuación se adelanta con fundamento en los conceptos emitidos por la DIAN, es preciso que estén vigentes en la fecha en que se realiza, la que en el sub examine ocurre con la presentación de la declaración de renta de 1999, por lo que para el 11 de abril de 2000, no tenía aplicación el Concepto 47733 del 20 de mayo de 1999, al haberse revocado por el Concepto 20727 del 6 de marzo de 2000. Así mismo, señaló que no obra prueba que el precitado concepto vaya dirigido a la actora para inferir que se indujo en error y tampoco esta demostrado que se haya publicado.

En cuanto a la Resolución 3949 del 24 de diciembre de 1999, que adoptó el formulario para presentar declaración de renta por el año gravable de 1999, indicó que no tiene la capacidad o aptitud para modificar lo establecido en la ley o reglamento.

Aduce que los artículos 147 y 351 del estatuto tributario, otorgan la posibilidad a las sociedades de compensar las pérdidas resultantes en un período, con las rentas y utilidades obtenidas en los cinco años gravables siguientes.

Observó que la sociedad demandante en la declaración de renta de la vigencia fiscal de 1999, consignó una deducción por pérdidas de $ 4.149.491.000 (renglón 46) y presentó una pérdida de $19.177.764.000 (renglón 53), sin que presente utilidad o renta para cubrirla.

Señala que las decisiones adoptadas por las oficinas de impuestos en otros casos, son independientes y autónomas, que producen efectos ínter partes, que no se extienden a otros asuntos.

El recurso de apelación

Afirma que la sentencia apelada viola el artículo 83 de la Constitución Política que consagra el principio de buena fe, ya que el contribuyente determinó su declaración de renta por el año gravable de 1999, con la confianza que le inspiraba el concepto 47433 de mayo 20 de 1999 y la resolución No. 3949 de diciembre 24 del mismo año.

Afirma que aún cuando de la interpretación de las normas legales que regulan la materia, se pudiera concluir que las pérdidas fiscales no son deducibles en la forma indicada en el concepto que pretende hacer valer, la primacía del principio de buena fe obligaba a la DIAN a mantenerlo vigente durante el año de 1999.

Arguye que el principio de confianza legítima tratado por la Corte Constitucional y por el Consejo de Estado, conlleva a la aplicación del Concepto 47433 de mayo 20 de 1999, por tratarse de una actuación provocada, determinada o inducida por la Administración y que por ende debe ser respetada.

Respecto a la Resolución 3949 de diciembre 24 de 1999 que establece el formulario para la declaración de renta del año gravable de 1999, sostiene que el tribunal desconoce que es un acto de la administración de carácter general, provisto de fuerza vinculante para la administración, acogido por el contribuyente.

Frente al derecho de igualdad, considera que las oficinas de impuestos son una única entidad, por lo que su proceder debe ser el mismo ante situaciones fácticas y jurídicas similares, por lo que no hay justificación alguna que permita dar un tratamiento fiscal diferente a la demandante.

En cuanto a la publicación del concepto, aduce que el artículo 264 de la Ley 223 de 1995, no determina dicho requisito, por lo que es valido que el contribuyente soporte su actuación tributaria en el concepto objetado.

Reitera que el Concepto 47433 de 1999 estuvo vigente durante todo el año gravable de 1999, por lo que en virtud del principio de causación del impuesto era aplicable. Explica que si el impuesto de renta por el año gravable 1999 se verifica a 31 de diciembre de dicho año, el derecho de deducción de las pérdidas fiscales estaba circunscrito por las normas legales vigentes a tal fecha, incluido el concepto que regía en esa vigencia fiscal, independientemente de que cuando se cumplió la obligación formal de declarar, existiera un concepto en sentido contrario.

Por ello, afirma que el Concepto 20.727 de marzo 6 de 2000 vulnera el principio de determinación del impuesto de renta, al confundir el momento de nacimiento del derecho y correlativa obligación sustancial, con el plazo para cumplir la obligación formal de declarar.

Alegatos de conclusión

La parte demandante reitera los argumentos expuestos en la apelación.

La parte demandada reitera que para que proceda la deducción por pérdidas debe existir utilidad en el ejercicio gravable en el cual se va a aplicar, para que no se generen nuevas pérdidas deducibles indefinidamente en los períodos siguientes. Considera que los renglones del formulario en nada inciden en el manejo tributario de las pérdidas fiscales, ya que en aplicación de los artículos 147 y 351 del estatuto tributario, es improcedente el diligenciamiento del renglón de amortización de pérdidas por la inexistencia de renta contra la cual cruzar dicho rubro.

Aduce que el Concepto 47433 de 1999 que la actora invoca a su favor, fue revocado por el Concepto 20727 del 6 de marzo de 2000 publicado en el diario oficial el 16 de marzo del mismo año, vigente a la fecha de presentación de la declaración inicial y de la corrección, lo que exonera a la Administración de aplicar el artículo 264 de la Ley 223 de 1995.

Concepto del Ministerio Público

La Procuradora Sexta Delegada ante el Consejo de Estado emitió concepto en el sentido de que se revoque la sentencia apelada. Considera que es justo reconocer que el proceder de la sociedad se fundamentó en el criterio consignado por la DIAN en el Concepto 47433 de 1999 y en el formulario oficial prescrito por la Resolución 3949 del 24 de diciembre de 1999, para el diligenciamiento de la declaración de renta de las personas jurídicas.

Consideraciones de la Sala

En esta instancia procesal, la Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, contra la sentencia del 12 de febrero de 2004 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, que negó las súplicas de la demanda.

De acuerdo con los términos del recurso de apelación, se debe analizar si de acuerdo con el artículo 264 de la Ley 223 de 1995, la actora puede acogerse al Concepto 47433 del 20 de mayo de 1999 que indicaba que las pérdidas fiscales podían ser “restadas de la renta bruta independientemente de que arroje una nueva pérdida”, ya que para el momento de presentación de la declaración de renta por la vigencia fiscal de 1999, el 11 de abril de 2000, la DIAN lo había revocado a través del Concepto 20727 del 6 de marzo de 2000. Adicionalmente la apelante expone que el formulario de declaración adoptado en la Resolución 3949 del 24 de diciembre de 1999, contemplaba las pérdidas como deducibles de la renta bruta.

El artículo 264 de la Ley 223 de 1995 expresa:

“ART. 264.—Los contribuyentes que actúen con base en conceptos escritos de la subdirección jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales podrán sustentar sus actuaciones en la vía gubernativa y en la jurisdiccional con base en los mismos. Durante el tiempo en que tales conceptos se encuentren vigentes, las actuaciones tributarias realizadas a su amparo no podrán ser objetadas por las autoridades tributarias. Cuando la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales cambie la posición asumida en un concepto previamente emitido por ella deberá publicarlo”.

En la disposición legal citada, se otorgó a los conceptos emitidos por la DIAN alcance y efectos concretos frente a los particulares y a los funcionarios. La Corte Constitucional al pronunciarse sobre su exequibilidad en el fallo C-487 de 1996, precisó que estos conceptos “constituyen la expresión de manifestaciones jurídicas, juicios, opiniones o dictámenes sobre la interpretación de normas jurídicas tributarias”.

La Sala sostuvo en otra oportunidad, que cuando los conceptos interpretan las normas tributarias y dichas interpretaciones tienen un carácter autorregulador de la actividad administrativa y producen efectos frente a los administrados, su naturaleza es la de actos administrativos de reglamentación en el último nivel de ejecución de la ley, sujetos a control de legalidad por parte de la jurisdicción contencioso administrativa.

Por tal razón, la administración al ejercer tal facultad interpretativa, debe dilucidar el sentido de las normas tributarias, que debe adecuarse a la finalidad de la norma interpretada, sin limitarla o excederla, pues por la vía de un concepto de carácter administrativo no es dable regular deberes tributarios materiales y formales, que constriñen derechos individuales, por ser todo esto competencia exclusiva del legislador, titular de la potestad impositiva y principal regulador de la actuación tributaria.

Hechas las anteriores precisiones, vale la pena resaltar que el contribuyente puede fundamentar sus actuaciones tributarias en los conceptos de la DIAN que se encuentren vigentes en la fecha en que se surten dichas actuaciones, tal como lo permite el artículo 264 de la Ley 223 de 1995 al señalar que “Durante el tiempo en que tales conceptos se encuentren vigentes, las actuaciones tributarias realizadas a su amparo no podrán ser objetadas por las autoridades tributarias”.

De tal manera, que las actuaciones del contribuyente realizadas al amparo de conceptos vigentes de la DIAN, no pueden ser objetadas por las autoridades tributarias, ya que como lo sostuvo la Corte Constitucional “si la Administración ha señalado un criterio u orientación al particular para proceder de un modo determinado, no puede resultar apropiado que, contrariando sus propias razones, pueda desconocer la actuación cumplida por el particular amparado en la propia conducta de aquélla”.

Entonces, el particular en una actuación tributaria busca cumplir con las obligaciones de índole sustancial o formal impuestas por el legislador, que sustentadas en las directrices u orientaciones de los conceptos de la DIAN vigentes para ese momento, se enmarcan dentro del amparo concedido por el precepto legal.

En el caso en estudio, la actora expone que acató el concepto vigente de la DIAN a 31 de diciembre de 1999 (47433, mayo 20/99), fecha en la cual se consolidó la respectiva obligación sustancial en materia de impuesto sobre la renta, razón por la cual podía restar de la renta bruta las pérdidas operacionales, con el aumento de las pérdidas fiscales del ejercicio, aún cuando para el momento en que declaró estuviese revocado por el Concepto 20727 del 6 de marzo de 2000.

Para la Sala el argumento de la demandante es contrario al artículo 264 de la Ley 223 de 1995 en comento, ya que como se expuso el contribuyente puede acoger los conceptos de la DIAN que se encuentren vigentes en el momento en que realiza la respectiva actuación tributaria, que en el sub judice corresponde a la fecha en que presenta el respectivo denuncio tributario, como quiera que es en ese instante en que se instrumenta su actuación, con la declaración de los valores que consigna en su liquidación privada.

Sostener lo contrario equivaldría a cambiar el texto legal, para que en vez de amparar las actuaciones o diligencias del particular sustentadas en los conceptos vigentes en la fecha en que se efectúan, reviva los efectos jurídicos de los conceptos revocados por la DIAN en desmedro de la finalidad legislativa de la norma.

Así las cosas, para el momento en que la sociedad realizó la respectiva actuación tributaria con la presentación de la declaración tributaria inicial del año gravable de 1999 (abr. 11/2000), el concepto en el cual se fundamentó (047433, mayo 20/99), ya no se encontraba vigente, toda vez que había sido revocado el 6 de marzo del mismo año con el Concepto 20727, publicado en diario oficial con el fin de cambiar la posición asumida en el anterior. Igualmente para la fecha en que corrigió el denuncio rentístico, 10 de abril del 2001, ya se encontraba revaluado el concepto que pretende hacer valer.

Aunado a lo anterior, no puede perderse de vista que la Sala ha dicho que “los conceptos emitidos para la interpretación de las normas jurídicas tributarias, deben conducir a la aplicación del derecho según las metas o fines determinados por el legislador, de suerte que cualquier interpretación que contravenga el sentido de la ley, resulta ilegítima y contraria a derecho”.

En este sentido, la actora reconoce en el recurso de apelación que la interpretación del concepto en el cual sustenta su actuación, no esta acorde con el ordenamiento fiscal al expresar que “aún cuando de la interpretación de las normas legales que regulan el tema se pudiera concluir que las pérdidas fiscales no son deducibles en la forma indicada en el Concepto 47433 de mayo 20 de 1999, la primacía del principio de buena fe obligaba a la DIAN quien a sabiendas de sus responsabilidades en materia de emisión de conceptos lo expidió y mantuvo vigente durante el año de 1999”. Resaltado fuera de texto.

De tal forma, que el concepto en discusión no solo estaba revocado para el momento en que la sociedad realizó la actuación tributaria con la presentación de la declaración de renta, sino que su interpretación desconoció el alcance de los artículos 147 y 351 del estatuto tributario, que autorizan la compensación de las pérdidas fiscales siempre y cuando exista utilidad o renta fiscal.

En este orden de ideas, los principios de buena fe y confianza legitima que reclama la actora para que se aplique el Concepto 47433 de 1999, no pueden llevar al extremo de revivirlo para la época en que la actora realizó la actuación tributaria, ni a desconocer que su interpretación era contraria a las normas legales.

No obstante lo anterior, esta corporación considera que frente a los continuos cambios de interpretación (1) como el que se presenta con el Concepto 47433 de mayo 20 de 1999, que tuvo una vigencia inferior a un año por cuanto fue revocado con ocasión del Concepto 20727 de marzo 6 del 2000, resulta oportuno y necesario hacer un llamado a la DIAN para que su facultad interpretativa brinde a los contribuyentes seguridad jurídica y certeza en las actuaciones que deben adelantar ante la administración de impuestos.

Desvirtuada la aplicación del concepto de la DIAN aducido por la demandante, procede la Sala a analizar si las pérdidas fiscales de años anteriores, son deducibles de la renta bruta, como lo consignó la actora en la declaración de renta y complementarios del año gravable de 1999 o compensables de la renta líquida como lo determinó la administración en el acto administrativo acusado.

Los artículos 147 y 351 del estatuto tributario disponen:

“ART. 147.—Deducción de pérdidas de sociedades. Las sociedades podrán compensar las pérdidas fiscales sufridas en cualquier año o período gravable, con las rentas que obtuvieren dentro de los cinco períodos gravables siguientes. Las pérdidas de las sociedades no serán trasladables a los socios.

PAR.—A partir del año gravable de 1992, los contribuyentes a quienes se les aplica el título V de este libro, tomarán como deducción dichas pérdidas ajustadas por inflación de conformidad con lo dispuesto en dicho título”.

ART. 351.—Compensación de pérdidas. Las pérdidas registradas al finalizar un ejercicio gravable, se podrán compensar con las utilidades de los cinco (5) años siguientes. Para tal efecto, en el año en que se compensen dichas pérdidas se tomarán ajustadas por inflación, de acuerdo con el PAAG. En este caso, deberán efectuarse los ajustes correspondientes a la cuenta de revalorización de patrimonio”.

La corporación en reiteradas oportunidades ha señalado que las pérdidas solamente son amortizables en la medida en que la depuración ordinaria de la renta en el año gravable en que se pretenden llevar, arroje renta líquida, sin incluir obviamente el rubro correspondiente al valor de la pérdida, pues el tratamiento tributario es el de compensación.

En efecto de la lectura e interpretación sistemática de los artículos 147 y 351 del estatuto tributario, se encuentra que el legislador en dichas disposiciones legales utilizó la expresión genérica de “rentas” y el vocablo “utilidades”, términos que en el régimen del impuesto sobre la renta significan lo mismo, “renta líquida”: o sea renta bruta menos las deducciones o gastos necesarios para la producción de la renta.

El legislador asimiló el concepto de rentas al de utilidades, noción ésta que se utiliza para designar la renta líquida, esto es, la resultante de restar de los ingresos, los costos y deducciones, y que salvo excepciones legales es renta gravable (E.T., arts. 26 y 178).

En el caso en estudio, la Sala observa que la sociedad en la corrección de la declaración de renta y complementarios del año gravable de 1999 (abr. 10/2001, fl. 91 c.a.), consignó las siguientes cifras:

Total ingresos netos: $ 145.826.286.000 

Total costos y deducciones: $ 165.004.050.000 

Renta líquida $ 0 

Por tanto, se presenta una pérdida líquida de acuerdo con lo consignado por el contribuyente que asciende a $ 19.177.764.000, que incluye deducción por pérdidas de $ 4.149.491.000, cifra rechazada por la Administración Tributaria.

Ahora bien, si se excluye la pérdida de $ 4.149.491.000, se tiene:

Total ingresos netos:$ 145.826.286.000
Total costos y deducciones:$ 160.854.559.000
Renta líquida $ 0

Por tanto, la diferencia entre el Total de ingresos netos por valor de $ 145.826.286.000 menos costos y deducciones de $ 160.854.559.000, de todas maneras arroja para el período fiscal de 1997, una pérdida líquida que asciende a la suma de $ 15.028.273.000, con lo cual fácilmente se denota que no existe renta líquida o utilidad del ejercicio que permita sustraer el rubro de $ 4.149.491.000 por concepto de pérdida amortizable del año de 1997.

Entonces, el tratamiento tributario de las pérdidas por la sociedad en el año de 1999, corresponde a un reciclaje de pérdidas que conduce a que se distorsione la finalidad descrita en la ley, frente a su compensación con la renta líquida o utilidad generada en el año gravable en que se deducen, a más de que desconoce y hace inocuo el término de su amortización dentro de los cinco (5) períodos gravables siguientes, toda vez que se prorrogaría indefinidamente en la medida en que resulten más pérdidas.

Por tanto, lo primero que se debe determinar es si es factible la compensación de la pérdida, con la evaluación del comportamiento económico del ente social en un período gravable determinado. Una vez establecida la obtención de utilidad o renta líquida, se atiende el tenor literal de los artículos 147 y 351 del estatuto tributario, para efectuar la compensación y no como erradamente lo entiende la apelante, de sustraer la pérdida de la renta bruta, pues con ello no solo se desconocen los preceptos legales en comento sino que se impide la recuperación del ente social, que es lo que busca el legislador tributario.

En este sentido, la Sala ha dicho:

“Lo que pretende la apoderada de la actora además de distorsionar el concepto de utilidad dentro de un periodo gravable, es incongruente, pues en lugar de evaluar el comportamiento económico de una sociedad durante una vigencia fiscal, para con base en el resultado determinar si es factible solicitar la compensación en comento, contamina los elementos de la operación al restar de la renta bruta las pérdidas de los años anteriores, cuando aún no se ha establecido si en la respectiva anualidad se obtuvieron utilidades y de contera prorrogar el plazo máximo de los cinco años previsto en la norma”.

Ahora bien, no se trata de negar el carácter de deducción que tienen las pérdidas fiscales, sino de resaltar que el tratamiento tributario es diferente al de las demás deducciones, por cuanto la ley establece su compensación con las utilidades de los cinco años siguientes, lo que implica necesariamente establecer en primer lugar, si éstas existen y en segundo lugar, si son suficientes para cubrir las pérdidas que se pretenden compensar.

En esta misma forma, la Corte Constitucional en sentencia C-261 de 2002, precisó: “la deducción de las pérdidas fiscales de sociedades ocurridas en un determinado periodo fiscal está supeditada a la existencia de rentas o utilidades futuras contra las cuales se puedan compensar dentro de los cinco (5) años o períodos gravables siguientes a su ocurrencia”.

Ahora bien, en cuanto a que el formulario de declaración de renta para el año gravable de 1999 indujo en error a la sociedad, al ubicar las pérdidas en el renglón correspondiente a deducciones, por lo que era viable restarlas de la renta bruta, la Sala precisó que “independientemente de que los valores correspondientes a las pérdidas fiscales de vigencias anteriores se resten de la renta bruta o de la renta líquida, el tratamiento fiscal es el de compensación, que exige la existencia de sumas para practicarla, lo cual sólo es posible cuando se generan utilidades”.

Por último, la Sala advierte que las decisiones de la administración en otro tipo de procesos similares al debatido, no vulneran el principio de igualdad que aduce el apelante, ya que como lo sostuvo el tribunal, sus efectos son ínter partes, por lo que no tienen la entidad de desvirtuar los fundamentos fácticos y jurídicos que conducen en el asunto en estudio a declarar ilegal la deducción de las pérdidas fiscales de la renta bruta, ya que reitera solo son compensables con la utilidad o renta líquida.

En consecuencia, no prosperan los argumentos expuestos en el recurso de apelación, por lo cual la Sala confirmará la providencia de primera instancia.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

CONFÍRMASE la sentencia del 12 de febrero de 2004, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca.

Se reconoce personería para actuar a nombre de la entidad demandada, a la Dra. Sandra Patricia Moreno Serrano conforme al poder que obra a folio 219 del informativo.

Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia fue discutida y aprobada en la sesión de la fecha.

Magistrados: Juan Ángel Palacio Hincapié, Presidente de la Sección—Ligia López Díaz—María Inés Ortiz Barbosa—Héctor J. Romero Díaz.

Raúl Giraldo Londoño, Secretario.

(1) Situación similar se hizo evidente en la sentencia de octubre 13 del 2005, Expediente No. 14372, Actor: Mario Felipe Tovar Aragón, en la que esta Corporación decidió la acción de nulidad interpuesta contra el Concepto No. 057621 de septiembre 12 del 2003 el cual fue modificado mediante el Concepto No. 011104 de febrero 25 del 2004.

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